李鳳榮

(天津廣播電視臺，天津 300070)

加強高校生均成本核算，提升高校管理水平

李鳳榮

(天津廣播電視臺，天津 300070)

隨著我國高等教育基本進(jìn)入普及化階段的進(jìn)程，政府投入、民間組織辦學(xué)、企業(yè)投資等各種投資方式相并存在。作為培養(yǎng)人才的高校，為了自身的可持續(xù)發(fā)展暨要注重社會效益,又要考慮經(jīng)濟效益的實現(xiàn)。為此，積極探索和實踐教育成本的核算和管理、科學(xué)進(jìn)行成本核算是各高校目前亟待解決的問題。圍繞加強高校生均成本核算、提升高校管理水平一題就教育成本核算原則、教育成本的構(gòu)成、與歸集方法等進(jìn)行論述。

高校；成本核算；必要性；提升管理水平；對策與建議

目前，我國高等教育已基本進(jìn)入普及化階段。隨著這一進(jìn)程的推進(jìn)，政府投入、民間組織辦學(xué)、企業(yè)投資等各種投資方式相并存在。作為培養(yǎng)人才的高校，為了自身的可持續(xù)發(fā)展既要注重社會效益,又要考慮經(jīng)濟效益的實現(xiàn)。要使國家、社會、學(xué)校三者成為和諧統(tǒng)一的共同體就必須建立高等教育成本分擔(dān)機制，加強教育成本核算工作，并向社會提供和反映教學(xué)成本的相關(guān)信息，以減少社會和學(xué)生家長等群體由于不知曉、不理解而產(chǎn)生的一些抱怨。

為此，積極探索和實踐教育成本的核算和管理、科學(xué)進(jìn)行成本核算是各高校目前亟待解決的問題。本文擬圍繞加強高校生均成本核算、提升高校管理水平一題就教育成本核算原則、教育成本的構(gòu)成、與歸集方法等進(jìn)行論述。

一、高校教育成本核算的必要性

(一)高校自身特點和運行規(guī)律要求進(jìn)行成本核算

現(xiàn)階段，我國高等教育已逐步從公益化向產(chǎn)業(yè)化發(fā)展。多年來的國家對高校實行的“供給制”運行機制，使高校只核算經(jīng)費支出，至于開支是否合理與必要，考慮甚少。究其原因，一方面是高校利用所獲得的資金主要關(guān)注于如何擴大學(xué)校規(guī)模、如何增強實力，對支出的成本考慮甚少。另一方面，高校作為非營利性的事業(yè)單位，在市場經(jīng)濟中破產(chǎn)倒閉案例甚少，致使高校相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)理財觀念存在誤區(qū)，認(rèn)為高校財務(wù)管理的目標(biāo)就是盡量獲取盡可能多的資金來發(fā)展，對降低教育成本、提高辦學(xué)效益認(rèn)識缺失。我認(rèn)為，高校必須在不斷提高教學(xué)質(zhì)量的前提下，重視成本管理，優(yōu)化教育資源配置，提高經(jīng)費使用效益，力爭以最少的教育資源耗費，培養(yǎng)出更多、更優(yōu)秀的大學(xué)生，獲得最佳辦學(xué)效益。因此，高校必須進(jìn)行成本核算。

(二)高校成本核算是制定收費標(biāo)準(zhǔn)的前提條件

《中國高等教育法》規(guī)定，高等教育不屬義務(wù)教育，需要建立由國家、社會、學(xué)生個人共同分擔(dān)培養(yǎng)成本的機制。按照國家教育部規(guī)定，學(xué)費應(yīng)為學(xué)生培養(yǎng)成本的25%。但由于國家沒有及時出臺教育成本的具體核算規(guī)范，各高校一般按各自的理解和需要制定學(xué)費標(biāo)準(zhǔn)，造成學(xué)費收費標(biāo)準(zhǔn)在近20年的時間里上漲了近25倍，即從1989年前的200元/年/生、1995年漲到800元/年/生、2005年又漲到5 000元/年/生。隨著我國高等教育的發(fā)展，實行辦學(xué)成本核算是為制定合理的高校收費標(biāo)準(zhǔn)、確定國家和社會補償教育成本額度提供科學(xué)重要的依據(jù)，并在對國家教育投入提供依據(jù)的同時增加高校收費透明度、規(guī)范高校收費行為起著積極作用。

(三)高校進(jìn)行成本核算是提高管理水平的重要保證

有關(guān)資料記載，我國高校面臨著教育經(jīng)費短缺和教育資源浪費嚴(yán)重并存的問題。大部分高校主要注重教學(xué)質(zhì)量的提高，通常會忽視內(nèi)部管理水平的提高，忽視辦學(xué)成本效益分析。據(jù)《2012年全國教育事業(yè)發(fā)展統(tǒng)計公報》顯示，普通高校教職工229.63萬人，專任教師149.69萬人， 占65%，行政后勤等人員占到總?cè)藬?shù)的35%，遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出《高等學(xué)校教育培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法》中規(guī)定的行政管理工作人員原則上控制在事業(yè)編制教職工人數(shù)的12%～15%的標(biāo)準(zhǔn)。高校的工資福利、辦公用房、辦公設(shè)備、辦公用車等方面的成本大量增加。通過成本核算，提高高校內(nèi)部管理水平，進(jìn)而提升高校教育資源利用率。

可以說，維持高校的持續(xù)發(fā)展，必須使其各項耗費得到補償。如何補償？教育成本是教育運行耗費補償?shù)暮饬砍叨?，高校只有實施科學(xué)合理的成本核算，正確記錄、計量教育耗費，有效控制教育成本，才能保證教育資源耗費的價值補償和物質(zhì)補償?shù)暮侠硇耘c科學(xué)性。

二、高校教育成本核算的現(xiàn)狀

(一)高校管理工作者缺乏教育成本核算的意識

1.國家及地方教育主管部門對高校的考核，強調(diào)的是教育投入總量指標(biāo)和教學(xué)質(zhì)量指標(biāo)，沒有考慮在同等教學(xué)質(zhì)量下教學(xué)資源投入量的比較，即經(jīng)濟效益的考核。導(dǎo)致一定數(shù)量的高校在成本核算方面，外無壓力，內(nèi)無動力。高校仍然是以財政撥款為主。隨著招生規(guī)模不斷擴大，經(jīng)費的不足只會促使高校為爭取更多的教育經(jīng)費努力開辟財源，在一定程度上忽視了“節(jié)流”環(huán)節(jié)，造成成本意識淡薄，成本管理弱化，向管理要效益的內(nèi)部管理機制缺失。

2.舊的會計制度制約了高校教育成本核算的步伐。我國高校絕大多數(shù)為事業(yè)單位，是非經(jīng)營性組織，其活動不以盈利為目的。高?，F(xiàn)在實行的是事業(yè)單位財務(wù)會計制度，執(zhí)行的是預(yù)算會計模式，尚未建立教育成本核算制度。目前，高校成本核算還不具備財務(wù)會計基礎(chǔ)，滿足不了成本核算的要求。如，在會計核算期間采用的日歷年度與高校培養(yǎng)學(xué)生的周期不一致；在會計科目設(shè)置上缺少對固定資產(chǎn)折舊進(jìn)行核算的科目等。如果進(jìn)行成本核算，缺乏必要的成本核算的要件，只能采用統(tǒng)計分析法。

(二)理論研究尚不成熟

目前，我國對教育成本的研究還不十分成熟，在對教育成本概念的界定、教育成本核算對象及項目設(shè)置和成本所包括的內(nèi)容范圍等方面還需統(tǒng)一要求。如，生均培養(yǎng)成本到底怎么核算？什么是正常運行成本？怎么折扣？高校用地到底算不算學(xué)校成本？高校退休教職工的工資費用是否屬于教育成本范圍等，所有這些尚未能提供統(tǒng)一的制度以進(jìn)行規(guī)范和核算。

造成這一現(xiàn)象的主要原因是：一是理論研究者的視角不一致；二是理論研究者缺乏對高校實際狀況的深入了解，缺乏與高校一線工作者深入的交流與溝通。

三、加強高校成本核算的對策與建議

(一)構(gòu)建高校成本核算基本原則

高校進(jìn)行成本核算，可以借鑒企業(yè)成本核算的一些基本原理、原則、操作程序，并結(jié)合自身特點，在現(xiàn)行的高校財務(wù)制度和會計核算體系基礎(chǔ)上，構(gòu)建其成本核算基本原則。筆者認(rèn)為，應(yīng)主要包括以下內(nèi)容：

1.權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。鑒于院校房屋及構(gòu)筑物、教學(xué)設(shè)備設(shè)施等投入與在校生的培養(yǎng)耗費不同步，即在某時期內(nèi)均為一次性投入，投入的價值體現(xiàn)在可培養(yǎng)多屆學(xué)生的情況，增加固定資產(chǎn)的資金支出不能一次性計入當(dāng)期辦學(xué)成本，需按照新的高等學(xué)校會計制度規(guī)定，計提固定資產(chǎn)折舊，計提的固定資產(chǎn)折舊額計入當(dāng)期辦學(xué)成本。

2.學(xué)年制原則。即以整年度為辦學(xué)成本核算區(qū)間。高校的教學(xué)是按學(xué)年組織運行的，財政對教育的撥款是按學(xué)年或年度撥付的，學(xué)費也是按學(xué)年收取的。因此，高校將會計年度統(tǒng)一按學(xué)年確定，方可使高校教育成本核算年度與學(xué)生培養(yǎng)周期保持一致。

3.專業(yè)類別(法)核算原則。即以學(xué)生所在不同專業(yè)為劃分標(biāo)準(zhǔn)成本核算對象的原則。

4.辦學(xué)成本歸集原則。高校在教育活動中所發(fā)生的，凡是與培養(yǎng)學(xué)生有關(guān)的一切費用都應(yīng)計入其辦學(xué)成本。

5.相關(guān)性原則。一些與培養(yǎng)學(xué)生無關(guān)的支出應(yīng)排除在外。辦學(xué)成本數(shù)據(jù)的歸集要真實、準(zhǔn)確、完整、規(guī)范、不漏項、不隨意。

(二)規(guī)范高校成本核算項目范疇

加強高校的成本核算，有必要對高校辦學(xué)成本項目范疇予以統(tǒng)一。應(yīng)主要包括7個方面內(nèi)容：

1.教育事業(yè)支出(教學(xué)、教輔活動支出)成本項目。即指高校為開展教學(xué)活動和教學(xué)輔助活動發(fā)生的基本支出和項目支出，包含二級學(xué)院(高職含各系和基礎(chǔ)課部)、實訓(xùn)中心、信息網(wǎng)絡(luò)中心、圖書館、黨辦、團委、學(xué)工部、學(xué)生處及學(xué)生會等學(xué)生思想教育部門為培養(yǎng)各類學(xué)生發(fā)生的支出。需說明的是：二級學(xué)院(高職含各系)發(fā)生的支出，可明確歸入某個專業(yè)成本的開支，為直接成本項目；二級學(xué)院(高職含各系)發(fā)生的用于公共管理所需的支出，為間接成本也稱為管理成本。管理成本是為整個二級學(xué)院(高職含各系)各專業(yè)教學(xué)服務(wù)的，但不能直接歸屬于某個專業(yè)成本，應(yīng)分配計入各專業(yè)成本。

2.行政管理支出成本項目。即指高校行政管理部門(不含學(xué)生思想教育部門)開展行政管理活動發(fā)生的基本支出和項目支出，及院校統(tǒng)一負(fù)擔(dān)的不屬于后勤保障支出的工會經(jīng)費、訟訴費、印花稅、房產(chǎn)稅、車船稅等。

3.后勤保障支出成本項目。即指院校為教學(xué)、科研、行政管理等活動提供后勤保障發(fā)生的基本支出和項目支出，包括院校后勤保障部門為提供后勤保障服務(wù)發(fā)生的各類支出，以及院校統(tǒng)一承擔(dān)的水、點、氣、取暖各類公用事業(yè)費等。

4. 科研事業(yè)支出成本項目。即指院校開展科研及其輔助活動發(fā)生的基本支出和項目支出，及為完成各項科研任務(wù)而發(fā)生的支出。

5. 固定資產(chǎn)折舊成本項目。即指院校房屋及構(gòu)筑物、教學(xué)設(shè)施設(shè)備、辦公設(shè)備及家具等固定資產(chǎn)計提折舊；計提的折舊數(shù)額為成本項目。

6. 無形資產(chǎn)攤銷成本項目。即指院校所屬專利權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)等無形資產(chǎn)計提累計攤銷；計提的累計攤銷數(shù)額為成本項目。

7.其他辦學(xué)成本項目。即指上述辦學(xué)成本項目以外的各項支出。如：資產(chǎn)處置損失、接受捐贈(調(diào)入)非流動資產(chǎn)發(fā)生的稅費支出及不可預(yù)計的辦學(xué)中發(fā)生的支出等為成本項目。

(三) 統(tǒng)一高校成本核算計算方法

根據(jù)高校辦學(xué)成本核算項目范疇，對其成本核算應(yīng)運用統(tǒng)一的歸集計入方法。

1.直接成本。它亦稱“直接費用”，是伴隨著高校教育活動的進(jìn)行而直接發(fā)生價值轉(zhuǎn)移，進(jìn)而直接計入培養(yǎng)對象的各項費用。主要包括：(1)學(xué)生費用。指直接用于學(xué)生的獎學(xué)金、助學(xué)金、勤工助學(xué)金、學(xué)生生活困難補助、學(xué)生實習(xí)實驗費、醫(yī)療費、學(xué)生活動費及招生費、畢業(yè)生派遣費等其他可直接計入辦學(xué)成本的各類支出。(2)教學(xué)人員費用。指直接從事教學(xué)的教師、教輔等人員(自有、外聘)的薪酬、津貼補貼、獎金、福利、課時費、勞務(wù)費等。(3)教學(xué)業(yè)務(wù)費。指直接從事教學(xué)、教輔等人員的學(xué)習(xí)培訓(xùn)費、會議費、交通費、差旅費、辦公費、招待費、報刊及專業(yè)期刊費等。(4)教學(xué)設(shè)施設(shè)備等資本性支出費用。指直接用于教學(xué)、實驗、實習(xí)的設(shè)施設(shè)備等固定資產(chǎn)折舊費、無形資產(chǎn)累計攤銷、設(shè)施設(shè)備維修費及各種實驗實訓(xùn)耗材等。(5)其他業(yè)務(wù)費。指直接用于教學(xué)、實驗、實習(xí)等其他業(yè)務(wù)項目的支出。

2.間接成本。即指高校在辦學(xué)過程中所發(fā)生的不能直接計入培養(yǎng)對象的各項費用，需采用適當(dāng)方法分配計入辦學(xué)成本的公共性費用。如學(xué)院行政管理、后勤保障部門發(fā)生的各類支出等。主要包括：(1)管理人員工資福利支出費用。包括從事教務(wù)管理、圖書管理、黨務(wù)及行政、后勤管理人員(自有、返聘、臨時)的薪酬、福利、津貼補貼、獎金、加班值班費、勞務(wù)費、醫(yī)療費、職工體檢費、撫恤金等。(2)管理人員服務(wù)性支出費用。含從事教務(wù)管理、圖書管理、黨務(wù)及行政、后勤管理人員(自有、返聘、臨時)的辦公費、會議費、交通費、學(xué)習(xí)培訓(xùn)費、差旅費、郵電費、印刷費、工會經(jīng)費、招待費、報刊及專業(yè)期刊訂閱費等。(3)學(xué)院統(tǒng)一承擔(dān)的各類公用事業(yè)費用。指水費、電費、煤氣費、取暖費、物業(yè)管理費、綠化費、車輛維持使用費、租賃費、食堂價格補貼等。(4)院校房屋構(gòu)筑物、公共設(shè)施、設(shè)備使用損耗等費用。指房屋構(gòu)筑物、設(shè)施設(shè)備等固定資產(chǎn)折舊費、修繕費；圖書、雜志購置費；物料費、低值易耗品購置等。(5)用于其他各項支出。如：銀行業(yè)務(wù)手續(xù)費、印花稅、訟訴費、捐贈支出、現(xiàn)金盤虧損失、資產(chǎn)處置損失、接受捐贈(調(diào)入)非流動資產(chǎn)發(fā)生的稅費支出等。

(四)明確辦學(xué)成本分配比重

按照“誰受益，誰分擔(dān)”的原則根據(jù)不同主體、專業(yè)類別分層次進(jìn)行分析核算，以保證高校辦學(xué)成本核算結(jié)果的合理性，準(zhǔn)確性，避免盲目性和隨意性。

1.用于學(xué)生的費用。如：學(xué)生的獎學(xué)金、助學(xué)金、勤工助學(xué)金、學(xué)生生活困難補助、醫(yī)療費等，按照學(xué)生的專業(yè)身份，其費用支出需百分之百的計入所學(xué)專業(yè)的辦學(xué)成本中。

2.側(cè)重于二級學(xué)院(高職含各系、部)、某個專業(yè)而發(fā)生的費用支出。如：重點投入建設(shè)的實驗、實訓(xùn)室；相關(guān)專業(yè)教學(xué)活動場地的修繕、維護(hù)；實驗實訓(xùn)耗材等。歸集辦學(xué)成本分配的比重，原則上側(cè)重該專業(yè)、二級學(xué)院(高職含各系、部)費用的支出，計入比例為80 %；其余 20 %按學(xué)生總?cè)藬?shù)進(jìn)行分配。

3.直接從事教學(xué)的教師、教輔(自有、外聘)等人員費用。如：薪酬、津補貼、福利費、課時費及教學(xué)業(yè)務(wù)費用，這包含學(xué)習(xí)培訓(xùn)費、會議費、交通費、差旅費、辦公費等，均按其所在的二級學(xué)院(高職為系、部)歸集，其費用支出百分之百的計入該二級學(xué)院(高職為系、部)的辦學(xué)成本中。

4.教務(wù)管理、圖書管理、行政、后勤管理人員的薪酬、福利等人員費用及管理人員的服務(wù)性支出。如：辦公費、會議費、郵電費等，均按學(xué)生總?cè)藬?shù)分?jǐn)?，計入高校辦學(xué)總成本中。

5.由院校統(tǒng)一承擔(dān)的各類公用事業(yè)費，如：水、點、燃?xì)?、取暖、物業(yè)費等，均按學(xué)生總?cè)藬?shù)分?jǐn)?，計入高校辦學(xué)總成本中。

6.按照規(guī)定提取的房屋構(gòu)筑物、教學(xué)設(shè)施設(shè)備等固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷及修繕費、物料費、圖書購置、低值易耗品購置等，均按學(xué)生總?cè)藬?shù)分?jǐn)?，計入高校辦學(xué)總成本中。若教學(xué)設(shè)備或低值易耗品的購置只是單一的為某個專業(yè)從事教學(xué)所用，則將該類低值易耗品購置的價值和該類教學(xué)設(shè)備所提取的折舊金額直接計入該專業(yè)辦學(xué)成本，在該專業(yè)學(xué)生人數(shù)基數(shù)上分?jǐn)偂?/p>

7.用于教育活動的其他支出，均按學(xué)生總?cè)藬?shù)分?jǐn)?，計入高校辦學(xué)總成本中。

(五)劃分辦學(xué)成本歸屬范圍

辦學(xué)成本按歸屬范圍可分為辦學(xué)總成本和生均成本。

辦學(xué)總成本是指高校在一定時間內(nèi)培養(yǎng)學(xué)生過程中所發(fā)生的各種資源耗費的總和。總成本包括學(xué)年度總成本、年級學(xué)年度總成本、專業(yè)學(xué)年度總成本。

生均成本是指高校在一定期間每培養(yǎng)一個學(xué)生所應(yīng)該分?jǐn)偟某杀举M用開支。我國高等院校是按照專業(yè)計算辦學(xué)成本的，由于各專業(yè)的不同、其生均成本自然不同，形成了同一個專業(yè)在不同學(xué)年度其培養(yǎng)成本存有差異的現(xiàn)實。高校辦學(xué)成本計算公式是：

高校辦學(xué)總成本 = 直接辦學(xué)成本 + 間接辦學(xué)成本；

高校生均成本 = 院校辦學(xué)總成本/在校學(xué)生人數(shù)。

(六)完善辦學(xué)成本核算需注意的事項

1.基礎(chǔ)信息要細(xì)化。如：人員費用支出的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)需按照不同人員的身份編制，要明確所屬教學(xué)、行政管理、后勤管理等身份類別。再如：公用費用支出需按照不同人員所在的部門，分別確定支出的類別屬教育事業(yè)支出或行政管理、后勤保障支出等。

2.學(xué)院所發(fā)生的各類支出，其用途要明確，以便按照其用途分別計入不同的成本項目中。

3.固定資產(chǎn)類別、賬目要清晰、完整、賬實相符，所計提的固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷真實準(zhǔn)確，以滿足辦學(xué)成本核算的需求。

4.認(rèn)真做好辦學(xué)成本分析，進(jìn)而科學(xué)控制辦學(xué)成本。

總之，通過辦學(xué)成本核算，細(xì)化教育資金的使用情況，可全面掌握教育資金活動的過程及效果，更有利于高校對人、財、物的全面管理，實現(xiàn)將有限的教育資源進(jìn)行合理配置、進(jìn)而加強辦學(xué)成本的有效控制、不斷提高教育質(zhì)量、提高資金效益、促進(jìn)高校穩(wěn)定發(fā)展的目的。

[1]全國人大.中華人民共和國會計法[M].北京：法律出版社，1999.

[2]財政部，教育部.高等學(xué)校財務(wù)制度(財教[2012]488號)[EB/OL].財政部官方網(wǎng)站/201401.

[3]財政部.高等學(xué)校會計制度(財會[2013]30號)[EB/OL].財政部官方網(wǎng)站/201401.

Enhance the Average Cost Accounting of College Students and Improve the Level of College Administration

LI Feng-rong

(TianjinBroadcastingStation,Tianjin300070)

As with our higher education basically became popular, several types of investment coexists with each other, like government funded school, community school, and school run by company. As a place to cultivate talents, colleges should pay their attention not only to the social benefits, but also to the economic returns for its sustainable development. For that reason, explore and practice the cost accounting and the administration of it positively and scientifically is the issue that every college have to deal with currently. To the subject of enhancing the average cost accounting of college students and improving the level of college administration, the paper explains the rule and composition of the education cost as well as the imputation method.

College; Cost accounting; Necessity; Improve the level of administration; Solution and advice

2015-01-15

李鳳榮(1964-)，女，天津市人，天津廣播電視臺財務(wù)部(審計部)副主任，主要從事統(tǒng)計、固定資產(chǎn)工作。

G647

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1673-582X(2015)03-0016-05