闞屆華

對(duì)債務(wù)重組問(wèn)題及對(duì)策的探討

闞屆華

我國(guó)經(jīng)濟(jì)步入新常態(tài)，經(jīng)濟(jì)增速放緩，企業(yè)的良好發(fā)展成為維持經(jīng)濟(jì)穩(wěn)步“中高速增長(zhǎng)”的關(guān)鍵。本文試圖從企業(yè)債務(wù)重組的主要方式入手，探討企業(yè)債務(wù)重組中存在的主要問(wèn)題，并且對(duì)解決債務(wù)重組的對(duì)策進(jìn)行了探討。

債務(wù)重組；問(wèn)題；對(duì)策

一、債務(wù)重組的方式及會(huì)計(jì)處理

（一）以資產(chǎn)清償債務(wù)

對(duì)于債務(wù)重組而言，以資產(chǎn)清償債務(wù)的方式就是指：債務(wù)人通過(guò)向債權(quán)人轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的方式來(lái)償還債務(wù)的方式。這種資產(chǎn)共有兩種，一種是現(xiàn)金資產(chǎn)，另一種是非現(xiàn)金資產(chǎn)，主要包括固定資產(chǎn)、存貨、各種投資等。

運(yùn)用資產(chǎn)清償債務(wù)，對(duì)于債權(quán)人來(lái)說(shuō)，以收到的相關(guān)資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值，將賬面價(jià)值與資產(chǎn)公允價(jià)值的差額作為債務(wù)重組的損失處理；而對(duì)于債務(wù)人來(lái)說(shuō)，在債務(wù)重組之后，應(yīng)當(dāng)結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)付賬款和相關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值，將兩者的差額作為債務(wù)重組的利得，而資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額確認(rèn)為資產(chǎn)處置的損益。

（二）將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本

債務(wù)重組的另一個(gè)重要方式是將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本，在債務(wù)重組的過(guò)程中經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)，就是指?jìng)鶆?wù)人會(huì)將債務(wù)轉(zhuǎn)化成資本的形式，而債權(quán)人會(huì)把債權(quán)轉(zhuǎn)化成股權(quán)，在轉(zhuǎn)化的過(guò)程中，進(jìn)行資本公積處理。債務(wù)轉(zhuǎn)化為資本對(duì)于債權(quán)人和債務(wù)人的影響不同。首先，對(duì)于債權(quán)人來(lái)說(shuō)，股權(quán)的公允價(jià)值和債券賬面價(jià)值形成的差額被認(rèn)為是債權(quán)壞賬準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回或者債務(wù)重組的損失。那么，這個(gè)差額如果是個(gè)正值，那么超出的部分就被認(rèn)為是壞賬準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回；如果這個(gè)差額是負(fù)值，則被認(rèn)為是債務(wù)重組的損失。同時(shí)，對(duì)于債務(wù)人來(lái)說(shuō)，債務(wù)重組的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)化為資本的股權(quán)的公允價(jià)值的差額就被計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)收入。

（三）以修改其他債務(wù)條件清償債務(wù)

根據(jù)我國(guó)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――債務(wù)重組》(2001年修訂，以下簡(jiǎn)稱準(zhǔn)則)的規(guī)定：以修改其他債務(wù)的方式或者條件進(jìn)行債務(wù)重組的，如果企業(yè)的重組債務(wù)的賬面價(jià)值大于將來(lái)的應(yīng)付金額，債務(wù)人應(yīng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值減計(jì)至將來(lái)應(yīng)付金額，減記的金額確認(rèn)為資本公積;如果重組債務(wù)的賬面價(jià)值等于或小于將來(lái)應(yīng)付金額，債務(wù)人不作賬務(wù)處理。

但是如果企業(yè)重組債權(quán)的賬面價(jià)值大于將來(lái)的應(yīng)收金額，債權(quán)人應(yīng)將重組債權(quán)的賬面價(jià)值減記至將來(lái)應(yīng)收金額，減記的金額可以確定為當(dāng)期損失;如果重組債權(quán)的賬面余額等于或小于將來(lái)應(yīng)收金額，債權(quán)人不作賬務(wù)處理。如果修改后的債務(wù)條款涉及或有收益的，債權(quán)人不應(yīng)將或有收益包括在將來(lái)應(yīng)收金額中;或有收益收到時(shí)，作為當(dāng)期收益處理。

二、債務(wù)重組會(huì)計(jì)存在的問(wèn)題

(一)企業(yè)對(duì)債務(wù)重組的認(rèn)識(shí)不夠全面

1.債務(wù)人企業(yè)。以為債務(wù)重組無(wú)論什么情況下對(duì)自己都是有利的。其實(shí)債務(wù)重組只是企業(yè)暫時(shí)度過(guò)危機(jī)的應(yīng)急之策，并不能從根本上拯救企業(yè)。正確地經(jīng)營(yíng)企業(yè),并度過(guò)企業(yè)債務(wù)的難關(guān),企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益和資金才能從根本上解決。

2.債權(quán)人企業(yè)。沒能夠作出正確的判斷，讓一部分本該破產(chǎn)的企業(yè)又有了一次苦苦掙扎的機(jī)會(huì)，但債務(wù)重組之后，債務(wù)人企業(yè)又不能采取有效的措施從根本上改善企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，就會(huì)造成人力、物力和財(cái)力的浪費(fèi)，可能使債權(quán)人蒙受更大的損失。

（二）企業(yè)借債務(wù)重組之機(jī)逃稅

規(guī)范企業(yè)重組行為的法律法規(guī)體系的建立健全是一個(gè)漫長(zhǎng)的過(guò)程，使得不少企業(yè)鉆了法律的空子，借重組之機(jī)逃避稅收。主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面，第一是為了獲取債務(wù)重組利得，而在無(wú)需進(jìn)行債務(wù)重組的情況下也進(jìn)行債務(wù)重組；第二是納稅意識(shí)淡薄的債務(wù)人企業(yè)在進(jìn)行債務(wù)重組之后故意瞞報(bào)債務(wù)重組收益而形成偷稅漏稅行為；第三個(gè)是債務(wù)重組中債權(quán)人的欠稅問(wèn)題，債務(wù)重組多數(shù)是在債權(quán)人作出讓步的情況下進(jìn)行的，那么當(dāng)債務(wù)重組越來(lái)越多時(shí)就會(huì)增加債權(quán)方企業(yè)的損失，從而極大的削弱了債權(quán)人的納稅積極性。

（三）政府的不合理干預(yù)阻礙了債務(wù)重組

債務(wù)重組涉及到失業(yè)、社會(huì)保障等社會(huì)穩(wěn)定的一系列的問(wèn)題，一些地方政府存在地方保護(hù)主義，從局部利益出發(fā)考慮小團(tuán)體或者個(gè)別地區(qū)的利益而放棄甚至損害整體的、國(guó)家的利益。因而對(duì)企業(yè)破產(chǎn)進(jìn)行不合理的干預(yù)，遲遲不愿意批準(zhǔn)一些本來(lái)已經(jīng)沒有經(jīng)營(yíng)實(shí)力和發(fā)展前景的企業(yè)實(shí)施破產(chǎn)計(jì)劃。最終只會(huì)使某些地區(qū)的經(jīng)濟(jì)進(jìn)入惡性循環(huán)，同時(shí)也導(dǎo)致債權(quán)人所承擔(dān)的損失越來(lái)越大。

三、債務(wù)重組會(huì)計(jì)問(wèn)題的解決辦法

（一）企業(yè)應(yīng)制定正確的重組決策

1.企業(yè)應(yīng)謹(jǐn)慎地確定債務(wù)重組對(duì)象。當(dāng)企業(yè)的債權(quán)無(wú)法完全收回時(shí)，企業(yè)應(yīng)從自身情況和債務(wù)人企業(yè)的具體情況出發(fā)確定通過(guò)債務(wù)重組或者申請(qǐng)債務(wù)人企業(yè)破產(chǎn)來(lái)維護(hù)自身的權(quán)益。先通過(guò)第三方企業(yè)、中介機(jī)構(gòu)等各種渠道獲取債務(wù)人的信用情況，經(jīng)營(yíng)狀況，發(fā)展前景等情況。以此來(lái)判斷如果作出一些讓步是否可能收回更多的債權(quán)。如果可能，那么在自身的資金不是太緊張的情況下可以作出一些讓步，從而給債務(wù)人企業(yè)一個(gè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的機(jī)會(huì)。

2.企業(yè)應(yīng)根據(jù)具體情況選擇正確的重組方式。

（1）債務(wù)人的債務(wù)重組方式的選擇。在企業(yè)發(fā)展前景看好、財(cái)務(wù)困難只是暫時(shí)的情況下：如果企業(yè)擁有的某些有形或無(wú)形資產(chǎn)處于積壓、閑置或不能充分利用的狀態(tài)，應(yīng)選擇以非資產(chǎn)清償債務(wù)的重組方式。

（2）債權(quán)人的債務(wù)重組方式的選擇。如果對(duì)方發(fā)展前景并不看好而自己的經(jīng)營(yíng)資金也比較緊張，那么這時(shí)比較可行的方法是運(yùn)用資產(chǎn)抵償債務(wù)的債務(wù)重組方式。因?yàn)檫@樣既能夠?qū)鶆?wù)人的非現(xiàn)金資產(chǎn)應(yīng)用于企業(yè)的生產(chǎn)和發(fā)展，同時(shí)也能夠緩解債務(wù)人的債務(wù)負(fù)擔(dān)。另外還可以將自身的資產(chǎn)變賣后獲得現(xiàn)金資產(chǎn)以償還債款；最后，還可以通過(guò)向銀行申請(qǐng)抵押貸款的方式獲得企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需的資金，從而緩解企業(yè)債務(wù)負(fù)擔(dān)。

（二）政府應(yīng)加大審計(jì)部門的審計(jì)力度

首先，審計(jì)部門對(duì)于被審計(jì)的進(jìn)行債務(wù)重組的企業(yè)的債務(wù)重組情況以及信息披露以及企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力應(yīng)當(dāng)予以足夠的重視。通過(guò)加大對(duì)債務(wù)重組情況的審計(jì)來(lái)監(jiān)督企業(yè)的債務(wù)狀況；大對(duì)企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的審計(jì)是對(duì)企業(yè)的正常償債與借債以及納稅的監(jiān)管，具有長(zhǎng)遠(yuǎn)的意義。給會(huì)計(jì)信息使用者提供真實(shí)完整的審計(jì)報(bào)告，以便在掌握正確信息的情況下作出合理的決策。

（三）政府應(yīng)加快我國(guó)相關(guān)法律法規(guī)的修訂工作

政府的有關(guān)部門要加快完善債務(wù)重組方面的法律規(guī)范建設(shè)，防止在債務(wù)重組過(guò)程中出現(xiàn)的問(wèn)題，完善債務(wù)重組的流程，以及相關(guān)的法律文件，保障債務(wù)人和債權(quán)人雙方的利益，以促進(jìn)公司債務(wù)重組的順利進(jìn)行，為保障債務(wù)重組的后續(xù)效果，促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展，保障國(guó)家的稅收，以及市場(chǎng)的穩(wěn)定。

[1]謝海洋.債務(wù)重組準(zhǔn)則變化與上市公司盈余管理[J].中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)學(xué)報(bào)，2013(01).

（作者單位：南通產(chǎn)業(yè)技術(shù)研究院有限公司）