北京聯(lián)合大學(xué)生物化學(xué)工程學(xué)院 肖寧 郭明曦

為了促進(jìn)中小企業(yè)技術(shù)改造、支持中小企業(yè)創(chuàng)業(yè)創(chuàng)新，國務(wù)院總理李克強(qiáng)在2014年9月24日國務(wù)院常務(wù)會議上部署完善固定資產(chǎn)加速折舊政策。（簡稱“新政策”）。財(cái)政部、國家稅務(wù)總局為落實(shí)新政策，聯(lián)合發(fā)布財(cái)稅[2014]75號文（關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知，以下簡稱“75號文”），明確規(guī)定了落實(shí)新政策的具體辦法。新政策擴(kuò)大了現(xiàn)行企業(yè)所得稅法下允許固定資產(chǎn)加速折舊的適用范圍，使企業(yè)加快淘汰落后的技術(shù)設(shè)備，不斷引進(jìn)新技術(shù)、新工藝，提高產(chǎn)品的科技含量。新政策通過減輕企業(yè)稅負(fù)，改善企業(yè)的現(xiàn)金流，使企業(yè)可以利用這部分資金去購買新設(shè)備，研發(fā)新產(chǎn)品，同時增強(qiáng)企業(yè)未來的競爭能力。

據(jù)上交所測算，固定資產(chǎn)加速折舊新政實(shí)施后，第一年A股所有上市公司預(yù)計(jì)將節(jié)省2333億元的稅負(fù)，上市公司在減輕稅負(fù)的同時，也改善了企業(yè)的現(xiàn)金流，可節(jié)省2013年所有上市公司經(jīng)營活動的7.8%的現(xiàn)金流。

一、含義及意義

固定資產(chǎn)折舊是指由于固定資產(chǎn)在使用過程中逐漸磨損而減少的那部分價值。固定資產(chǎn)的損耗有兩種：有形損耗和無形損耗。有形損耗也稱物質(zhì)磨損，無形損耗也稱精神磨損。

企業(yè)計(jì)提固定資產(chǎn)折舊方法是指將固定資產(chǎn)應(yīng)提折舊總額按照固定資產(chǎn)的使用期間進(jìn)行分?jǐn)倳r所采用的具體計(jì)算方法。主要包括直線法和加速折舊法兩大類。直線法又包括：平均年限法、工作量法。加速折舊法包括：雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。

我國經(jīng)濟(jì)正處在轉(zhuǎn)型期，要想實(shí)現(xiàn)提質(zhì)增效的目標(biāo)，就必須采用更先進(jìn)的生產(chǎn)技術(shù)和設(shè)備，加速科學(xué)技術(shù)更新，加快淘汰原有的、落后的、老舊機(jī)器設(shè)備。因此，對固定資產(chǎn)采用加速折舊是行之有效的方法，它是一種既能加快固定資產(chǎn)的折舊速度，也能減少企業(yè)應(yīng)納稅所得額的稅收優(yōu)惠措施。新政策不僅可以減輕企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)，還可以增強(qiáng)公司融資能力。同時促進(jìn)國家經(jīng)濟(jì)持續(xù)穩(wěn)定的增長。

二、新政策對固定資產(chǎn)加速折舊的相關(guān)變化

(一)擴(kuò)大了固定資產(chǎn)加速折舊的適用范圍

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十八條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第三十二條所稱可以采取縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法的固定資產(chǎn)，包括：由于技術(shù)進(jìn)步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)；常年處于強(qiáng)震動、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。

采取縮短60%折舊年限的方法；采取雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法等加速折舊的方法。

新政策規(guī)定：2014年1月1日以后，對生物藥品制造業(yè)，專用設(shè)備制造業(yè)，鐵路、船舶、航空航天和其他運(yùn)輸設(shè)備制造業(yè)，計(jì)算機(jī)、通信和其他電子設(shè)備制造業(yè)，儀器儀表制造業(yè)，信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)等6個行業(yè)的企業(yè)新購進(jìn)的固定資產(chǎn)，允許加速折舊：可選擇縮短折舊年限或采取雙倍余額遞減法。

(二)規(guī)定了一次性計(jì)入成本費(fèi)用的限額

在企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)（2006）中沒有規(guī)定一次性計(jì)入成本費(fèi)用的限額。新政策規(guī)定：對所有企業(yè)持有的單價不超過5000元的固定資產(chǎn)，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用，并可在稅前扣除。

(三)對新購進(jìn)專門用于研發(fā)設(shè)備的優(yōu)惠政策

新政策規(guī)定：對企業(yè)在2014年1月1日之后新購進(jìn)的專門用于研發(fā)的儀器、設(shè)備，單位價值不超過100萬元的，允許在所購年度一次性計(jì)入成本費(fèi)用，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除，不再分年度計(jì)算折舊；單位價值超過100萬元的，可按60%比例縮短折舊年限，或采用雙倍余額遞減法等加速折舊方法計(jì)算稅前扣除額。

三、加速折舊政策對企業(yè)的影響

(一)對企業(yè)所得稅的影響

1、對企業(yè)納稅額的影響

計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊額是在所得稅之前扣除，新政策實(shí)施后的最大好處就是降低了企業(yè)所得稅負(fù)擔(dān)，緩解企業(yè)流動資金不足的壓力。使企業(yè)可以利用這部分資金去購買新設(shè)備，研發(fā)新產(chǎn)品，增強(qiáng)企業(yè)未來的競爭能力。

例如：2014年5月購入用于研發(fā)的儀器一臺，原值60萬元，預(yù)計(jì)可使用10年。

新政策前：假定對購入用于研發(fā)的儀器采用平均年限法來計(jì)提折舊，當(dāng)年應(yīng)計(jì)提的折舊額=600000/10×7/12=35000元

借：管理費(fèi)用 35000

貸：累計(jì)折舊35000

購入當(dāng)年節(jié)約的所得稅額為35000×25%=8750元

新政策后：因購入的研發(fā)儀器低于100萬，所以2014年應(yīng)將60萬全部計(jì)入管理費(fèi)用。

借：管理費(fèi)用600000

貸：累計(jì)折舊600000

購入當(dāng)年節(jié)約的所得稅額為600000×25%=150000元

新政策對該企業(yè)當(dāng)年所得稅的影響：150000-8750=141250元。可見新政實(shí)施后能夠使企業(yè)當(dāng)年減少141250元的所得稅，極大地降低了該企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

2、對企業(yè)納稅時間的影響

固定資產(chǎn)在使用期限內(nèi)采用加速折舊，由于前幾年計(jì)提折舊多，降低了利潤，導(dǎo)致所得稅減少；后幾年計(jì)提折舊少，導(dǎo)致所得稅增加。由于折舊總額不變，所得稅總值上不會有太多的減免，但時間上有優(yōu)惠，相當(dāng)于遞延納稅。對企業(yè)來說，這無疑是一個緩解企業(yè)當(dāng)前的現(xiàn)金壓力，增加企業(yè)流動資金的好辦法。

例如：某公司2014年1月5日購入一臺價值9000000元，用于研發(fā)的設(shè)備，預(yù)計(jì)凈殘值為100000元，預(yù)計(jì)使用年限是10年。該公司計(jì)提折舊時采用平均年限法。要求：如果當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)2014年11月20日下發(fā)新文件，該公司決定該資產(chǎn)折舊方法由平均年限法改為雙倍余額遞減法。

解析：這種變更應(yīng)該視為會計(jì)政策的變更，因?yàn)樵诠潭ㄙY產(chǎn)在使用期限內(nèi)無論采用平均年限法還是采用雙倍余額遞減法，計(jì)提的折舊額都可以在稅前扣除，所以不用考慮它對所得稅的影響。另外，當(dāng)月企業(yè)新增加的固定資產(chǎn)，企業(yè)在當(dāng)月不需要計(jì)提折舊，從下月開始計(jì)提；當(dāng)月由于各種原因減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月應(yīng)該計(jì)提折舊。

2014年該資產(chǎn)直線法計(jì)提折舊額=（9000000-100000）÷10÷12×11=815833元2014年該資產(chǎn)雙倍余額遞減法計(jì)提折舊額=9000000×2/10÷12×11=1650000元2014年會計(jì)補(bǔ)提折舊額=1650000-815833=834167元

2014年節(jié)約的所得稅額為834167×25%=208541.75元

(二)對企業(yè)利潤的影響

1、新政策中對企業(yè)當(dāng)期凈利潤不會產(chǎn)生影響的條款

新政策對所有行業(yè)企業(yè)2014年1月1日后新購進(jìn)用于研發(fā)的儀器、設(shè)備，單位價值不超過100萬元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用。這樣不影響企業(yè)當(dāng)期的凈利潤。因?yàn)槠髽I(yè)減少當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，只影響企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納稅額，當(dāng)期所得稅費(fèi)用是不會改變的。因此，企業(yè)應(yīng)在不改變原有固定資產(chǎn)折舊政策的前提下，只調(diào)整會計(jì)政策與稅務(wù)政策的折舊額差異。

例如：某公司2014年度收入為1200萬，費(fèi)用600萬（包括折舊費(fèi)），則利潤為600萬。該公司于2014年3月購入一臺價值80萬（不含增值稅進(jìn)項(xiàng)稅）用于研發(fā)的儀器，預(yù)計(jì)使用10年，按照平均年限法計(jì)提折舊。2014年當(dāng)年的折舊額為6萬（80÷10×9÷12）。假設(shè)不考慮凈殘值，也沒有其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。新政策出臺前后，將對企業(yè)的凈利潤產(chǎn)生什么影響？

新政策前：企業(yè)應(yīng)納稅所得額=1200-600=600萬

企業(yè)應(yīng)納所得稅=600×25%=150萬

企業(yè)凈利潤=600-150=450萬

會計(jì)分錄為 借：所得稅費(fèi)用 150

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅150

新政策后：企業(yè)應(yīng)納稅所得額=1200-600-（80-6）=526

企業(yè)應(yīng)納企業(yè)所得稅=526×25%=131.5萬

企業(yè)凈利潤=600-150=450萬

會計(jì)分錄為 借：所得稅費(fèi)用 150

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅131.5

遞延所得稅負(fù)債 18.5

通過上例對比發(fā)現(xiàn)，新政策前后當(dāng)期會計(jì)凈利潤沒有變化，但企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納所得稅額減少了，由原來的150萬減少到131.5萬。

2、新政策中對企業(yè)當(dāng)期凈利潤影響較小的條款

新政策允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用，并在稅前扣除的固定資產(chǎn)規(guī)定其單價不得超過5000元。如果企業(yè)存在大量低于5000元的固定資產(chǎn)，并且將這部分固定資產(chǎn)按照5年或10年計(jì)提折舊，新政之前會計(jì)核算會非常繁瑣。實(shí)施新政策后，企業(yè)可將不超過5000元的固定資產(chǎn)一次性計(jì)入當(dāng)期的成本費(fèi)用，這樣對企業(yè)當(dāng)期凈利潤影響較小。新政策之后不僅簡化了會計(jì)核算工作而且降低了成本。

3、新政策中對企業(yè)當(dāng)期凈利潤影響較大的條款

(1)企業(yè)可按60%的比例縮短折舊年限，或采取雙倍余額遞減等方法加速折舊的固定資產(chǎn)的限制在2014年1月1日后新購進(jìn)的儀器、設(shè)備，而且超過100萬元，目的是用于研發(fā)的。

(2)允許企業(yè)按規(guī)定年限的60%縮短折舊年限，或采取雙倍余額遞減等加速折舊的固定資產(chǎn)限制在2014年1月1日后新購進(jìn)的，范圍擴(kuò)大到生物藥品制造業(yè)，專用設(shè)備制造業(yè)，鐵路、船舶、航空航天和其他運(yùn)輸設(shè)備制造業(yè)，計(jì)算機(jī)、通信和其他電子設(shè)備制造業(yè)，儀器儀表制造業(yè)，信息傳輸、軟件和信息技術(shù)服務(wù)業(yè)等行業(yè)。如果縮短了折舊年限或者采取加速折舊的方法，相比較平均年限法計(jì)提折舊，當(dāng)期會計(jì)凈利潤將會減少，因?yàn)槠髽I(yè)當(dāng)期固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用多計(jì)提了。

例如：某公司2014年收入2000萬，費(fèi)用1300萬（包括折舊費(fèi)），利潤總額為700萬。2014年3月份購入一臺價值200萬（不含增值稅進(jìn)項(xiàng)額），用于研發(fā)的儀器，預(yù)計(jì)使用10年，按照平均年限法計(jì)提折舊，當(dāng)年折舊額15萬（200÷10×9÷12）。假設(shè)不考慮凈殘值，也沒有其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。新政策出臺前后，將對企業(yè)的凈利潤產(chǎn)生什么影響？

新政策前：企業(yè)應(yīng)納稅所得額=2000-1300=700萬

企業(yè)應(yīng)納所得稅=700×25%=175萬

企業(yè)凈利潤=700-175=525萬

會計(jì)分錄為 借：所得稅費(fèi)用175

貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅175

新政策后：雙倍余額法應(yīng)計(jì)提折舊額=240×2/10×9/12=36萬

企業(yè)應(yīng)納稅所得額=2000-1300-（36-15）=679萬

企業(yè)應(yīng)納企業(yè)所得稅=679×25%=169.75萬

企業(yè)凈利潤=679-169.75=509.25萬

會計(jì)分錄為 借：所得稅費(fèi)用175

貸:應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅169.75

遞延所得稅負(fù)債 5.25

通過上例對比分析，新政對企業(yè)當(dāng)期凈利潤影響較大。由于企業(yè)當(dāng)期的應(yīng)納所得稅減少了，由原來的175萬，減少到169.75萬，因此企業(yè)當(dāng)期會計(jì)凈利潤也必然減少。

總之，固定資產(chǎn)加速折舊政策對企業(yè)所得稅和企業(yè)利潤都有著較大的影響，加速折舊不僅體現(xiàn)了謹(jǐn)慎性原則，同時還體現(xiàn)了收入與費(fèi)用相配比的原則。企業(yè)應(yīng)充分利用這一政策的優(yōu)勢，不斷更新設(shè)備，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，加強(qiáng)企業(yè)的核心競爭力。

[1]馬娟.固定資產(chǎn)折舊方法選擇對企業(yè)納稅的影響[J].商業(yè)會計(jì).2012.11

[2]章偉程.淺析固定資產(chǎn)折舊方法對企業(yè)納稅籌劃的影響[J].商場現(xiàn)代化.2014.5

[3]張建華.固定資產(chǎn)更新政策中的折舊和稅收問題[J].財(cái)會月刊.2013.2

[4]李鳳英.速折舊法在企業(yè)應(yīng)用中的優(yōu)越性[J].包鋼科技.2014.4