符志暉

【摘 要】成本核算是工業(yè)企業(yè)財(cái)務(wù)核算中最重要組成部分，也是最復(fù)雜的問題之一。各種成本核算方式各有特點(diǎn)和優(yōu)勢(shì)。中小型企業(yè)因受到規(guī)模、財(cái)力和人力的限制，企業(yè)內(nèi)部管理水平、成本核算制度、財(cái)務(wù)控制制度等基本制度一般不完整、不系統(tǒng)帶來會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作薄弱、會(huì)計(jì)信息數(shù)據(jù)采集不準(zhǔn)確。中小企業(yè)的這些特點(diǎn)決定了他們應(yīng)對(duì)成本核算方法進(jìn)行簡(jiǎn)化，應(yīng)根據(jù)自身的特點(diǎn)選擇適合自己的成本核算方法進(jìn)行成本核算，并對(duì)現(xiàn)有的核算方法不斷進(jìn)行更加合理的改進(jìn)。

【關(guān)鍵詞】成本核算；中小型蓄電池廠；核算方法

長青廠是一間中小型蓄電池廠。其上級(jí)部門檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)工廠的財(cái)務(wù)狀況不真實(shí)，財(cái)務(wù)成本管理不到位，要求財(cái)務(wù)部根據(jù)工廠現(xiàn)狀盡快完善成本核算方法，使成本核算流程及方法能真實(shí)反映工廠的資產(chǎn)狀況及經(jīng)營業(yè)績(jī)。

一、工廠定額成本核算方法存在的問題

長青廠財(cái)務(wù)狀況不真實(shí)的主要原因是生產(chǎn)成本核算不能真實(shí)分配和歸集成本費(fèi)用的發(fā)生，出現(xiàn)產(chǎn)品成本核算不實(shí)的問題。工廠原來采用的成本核算方法是定額成本法。定額成本是按照成本項(xiàng)目，根據(jù)現(xiàn)行消耗定額和現(xiàn)行計(jì)劃價(jià)格制定的單位產(chǎn)品成本目標(biāo)。隨著生產(chǎn)技術(shù)的進(jìn)步、勞動(dòng)生產(chǎn)率的提高，原來制定的消耗定額和計(jì)劃單價(jià)一定時(shí)期后需要修訂。期末計(jì)算產(chǎn)品實(shí)際成本時(shí)以產(chǎn)品定額成本為基礎(chǔ)，加減定額成本的差異，求得產(chǎn)品實(shí)際成本。定額成本法成本核算的工作量較大。

長青廠生產(chǎn)規(guī)模比較小，屬于中小型企業(yè)。工廠內(nèi)部管理水平比較低，定額管理制度不夠健全，定額管理工作的基礎(chǔ)比較差。隨著工廠電池產(chǎn)量逐年增加，成本核算工作量越來越大，而且負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)成本核算的人員頻繁變動(dòng)，導(dǎo)致成本核算工作沒有到位，數(shù)據(jù)失真。成本核算人員只注重存貨明細(xì)賬與存貨盤點(diǎn)實(shí)物數(shù)量之間是否相符，沒有根據(jù)定額成本的差異對(duì)當(dāng)期的實(shí)際經(jīng)營成本進(jìn)行調(diào)整；沒有在定額變動(dòng)時(shí)及時(shí)修訂定額成本，為下期定額成本的調(diào)整提供依據(jù)；不能有效地對(duì)產(chǎn)品成本進(jìn)行控制和管理，結(jié)果造成產(chǎn)品成本核算不實(shí)、帳實(shí)不符，虛增或虛減了利潤。

二、蓄電池成本核算要求和條件的分析

長青廠生產(chǎn)的電池主要是鉛酸蓄電池，由二十多種物料構(gòu)成主要材料部件、輔助材料和包裝物。電池分為汽車電池、船用電池、高爾夫電池、閥控動(dòng)力類電池等。每一類電池又分大小不同、型號(hào)不同的各種規(guī)格產(chǎn)品。加上多種品牌經(jīng)營和代其他工廠貼牌生產(chǎn)的電池，生產(chǎn)中涉及到幾十種不同的電池。電池生產(chǎn)主要分為極板、裝配、包裝三個(gè)車間，而各車間的加工工序又有較多復(fù)雜的流程。

按照上述電池的工藝特點(diǎn)，電池生產(chǎn)企業(yè)一般應(yīng)把分步法作為核算產(chǎn)品成本的方法，即按照產(chǎn)品的生產(chǎn)步驟和產(chǎn)品品種匯集生產(chǎn)費(fèi)用。但多步驟統(tǒng)計(jì)的工作量比較大，工廠的生產(chǎn)統(tǒng)計(jì)工作沒辦法做到位，分批法由于產(chǎn)品批次太頻繁，實(shí)際生產(chǎn)情況也不允許采用，所以暫時(shí)只能選取品種法這種最基本的成本核算方法。長青廠電池產(chǎn)品生產(chǎn)工藝簡(jiǎn)單，設(shè)備落后，科技含量低，產(chǎn)品成本構(gòu)成中直接費(fèi)用所占的比重遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于各項(xiàng)間接費(fèi)用，主要還是選擇制造成本法。在工業(yè)企業(yè)中，確定不同的產(chǎn)品成本計(jì)算對(duì)象，采用不同的產(chǎn)品成本計(jì)算方法，是企業(yè)為了結(jié)合本身產(chǎn)品生產(chǎn)的特點(diǎn)，加強(qiáng)成本管理。一般工廠進(jìn)行復(fù)雜的成本核算，大多建立在較高電算化的基礎(chǔ)上。當(dāng)前長青廠的成本核算軟件系統(tǒng)比較落后，人員素質(zhì)又跟不上，所以工廠暫時(shí)的目標(biāo)是力求達(dá)到既要正確計(jì)算產(chǎn)品成本，又要簡(jiǎn)化成本的核算工作。

三、以標(biāo)準(zhǔn)材料成本為基礎(chǔ)的實(shí)際成本法

面對(duì)工廠硬件和軟件條件都較差的狀況，長青廠財(cái)務(wù)部結(jié)合工廠情況和電池產(chǎn)品的特點(diǎn)，參照成本核算方法中的標(biāo)準(zhǔn)成本法和實(shí)際成本法，思索出一種適合工廠當(dāng)前情形的以標(biāo)準(zhǔn)材料成本為基礎(chǔ)的實(shí)際成本法。

1.以標(biāo)準(zhǔn)材料成本為基礎(chǔ)的實(shí)際成本法的基本原理

該成本核算方法要求每月末必須對(duì)車間所有在產(chǎn)品進(jìn)行實(shí)物盤點(diǎn)，在產(chǎn)品的實(shí)際材料價(jià)值按實(shí)物盤存數(shù)量乘以技術(shù)部門提供的單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)材料成本計(jì)算確定，根據(jù)上月在產(chǎn)品實(shí)際材料價(jià)值，加上本月生產(chǎn)領(lǐng)用材料總價(jià)值，再減去本月在產(chǎn)品期末盤存實(shí)際材料價(jià)值，計(jì)算確定當(dāng)月完工產(chǎn)品入倉的材料總價(jià)值。同時(shí)將上月在產(chǎn)品應(yīng)分?jǐn)偟闹苯尤斯ず椭圃熨M(fèi)用與本月歸集的直接人工和制造費(fèi)用的合計(jì)金額，按材料價(jià)值比例在在產(chǎn)品和完工產(chǎn)品之間進(jìn)行分?jǐn)?，最終計(jì)算確定在產(chǎn)品的期末總價(jià)值及本月完工產(chǎn)品的實(shí)際入倉總價(jià)值，并據(jù)此在財(cái)務(wù)上做完工產(chǎn)品結(jié)轉(zhuǎn)入倉的帳務(wù)處理。根據(jù)上述方法計(jì)算確定的當(dāng)月完工產(chǎn)品的實(shí)際入倉總價(jià)值，乘以當(dāng)月各規(guī)格型號(hào)完工產(chǎn)品的當(dāng)月KVAH產(chǎn)量占當(dāng)月所有完工產(chǎn)品的總KVAH產(chǎn)量的比例，來計(jì)算確定當(dāng)月各規(guī)格型號(hào)完工產(chǎn)品的入帳價(jià)值。KVAH（千伏安時(shí)）指的是電池的容量，每個(gè)規(guī)格型號(hào)的電池有多少KVAH容量是可以非常精確地計(jì)量出來的。

2.單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)材料成本的計(jì)算

技術(shù)部門提供的單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)材料成本是指直接用于電池生產(chǎn)的主要原材料、輔助材料和包裝物的成本，它包括單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)材料消耗量和標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)兩方面。標(biāo)準(zhǔn)材料消耗量根據(jù)產(chǎn)品的圖紙等技術(shù)文件進(jìn)行產(chǎn)品研究，列出所需的各種材料，通過對(duì)過去用料經(jīng)驗(yàn)的記錄進(jìn)行分析，采用其最高與最低值的平均數(shù)，經(jīng)過實(shí)際測(cè)定和技術(shù)分析等數(shù)據(jù)，科學(xué)地制訂用量標(biāo)準(zhǔn)。標(biāo)準(zhǔn)單價(jià)以當(dāng)月材料購入的加權(quán)平均單價(jià)確定。每個(gè)工序的在產(chǎn)品都能通過單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)材料成本計(jì)算出其實(shí)際材料價(jià)值。單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)材料成本計(jì)算的準(zhǔn)確與否，關(guān)系到月末實(shí)盤在產(chǎn)品的實(shí)際材料價(jià)值是否能夠得到準(zhǔn)確反映，從而以此為基礎(chǔ)來進(jìn)行成本核算。

3.在完工產(chǎn)品和月末在產(chǎn)品之間分配費(fèi)用

如何既合理又較簡(jiǎn)便地在完工產(chǎn)品和月末在產(chǎn)品之間分配費(fèi)用，是產(chǎn)品成本核算工作中一個(gè)重要而復(fù)雜的問題。對(duì)于產(chǎn)品結(jié)構(gòu)復(fù)雜、零部件種類和加工工序較多的電池生產(chǎn)企業(yè)更是如此。工廠月末在產(chǎn)品數(shù)量較大，各月末在產(chǎn)品數(shù)量變化也較大，電池的完工產(chǎn)品和月末在產(chǎn)品既要分配計(jì)算材料費(fèi)用，也要分配直接人工和制造費(fèi)用等加工費(fèi)用。由于完工產(chǎn)品與不同完工程度的在產(chǎn)品所發(fā)生的加工費(fèi)用不相等，因而完工產(chǎn)品與月末在產(chǎn)品的各項(xiàng)加工費(fèi)用不能按它們的數(shù)量比例分配，應(yīng)采用約當(dāng)產(chǎn)量比例法進(jìn)行分配。工廠加工費(fèi)用的分配方法是按照完工產(chǎn)品與月末在產(chǎn)品的主要原材料的價(jià)值比例分配，由于電池產(chǎn)品的主要原材料價(jià)值占整個(gè)產(chǎn)品價(jià)值的80%以上，所以這種方法基本上屬于約當(dāng)產(chǎn)量比例的分配方法。費(fèi)用雖然占總成本比例不大，但有效的分?jǐn)偸乖诋a(chǎn)品期末總價(jià)值和完工產(chǎn)品的入倉總價(jià)值得到合理地反映。

四、以標(biāo)準(zhǔn)材料成本為基礎(chǔ)的實(shí)際成本法存在的不足之處和改進(jìn)方法

以標(biāo)準(zhǔn)材料成本為基礎(chǔ)的實(shí)際成本法比以前的定額成本法有了實(shí)質(zhì)性的進(jìn)步。如果在產(chǎn)品和完工產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)材料成本能準(zhǔn)確確定，據(jù)此在在產(chǎn)品和完工產(chǎn)品中分?jǐn)偟闹苯尤斯ず椭圃熨M(fèi)用亦較客觀公正，則工廠帳面上的在產(chǎn)品及完工產(chǎn)品成本應(yīng)接近實(shí)際成本。但這種成本法如果難以確定材料在各個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)中的正常損耗水平，將難以準(zhǔn)確確定各項(xiàng)在產(chǎn)品和產(chǎn)成品的真實(shí)標(biāo)準(zhǔn)材料成本，將會(huì)在計(jì)算確定在產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)材料成本的基礎(chǔ)上，把一部分材料損耗歸入當(dāng)月完工產(chǎn)品的入倉價(jià)值，隨同完工產(chǎn)品的銷售實(shí)現(xiàn)一并消化，從而低估了在產(chǎn)品的價(jià)值，虛減了利潤。

技術(shù)部門提供的單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)材料消耗量，經(jīng)過多年的生產(chǎn)驗(yàn)證，應(yīng)該是比較客觀的。為了減少標(biāo)準(zhǔn)消耗量和實(shí)際消耗量之間的損耗差異，財(cái)務(wù)部要求生產(chǎn)部每天把各個(gè)工序的領(lǐng)料和產(chǎn)出情況報(bào)送給財(cái)務(wù)部，財(cái)務(wù)部通過技術(shù)部門提供的單位產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)材料消耗量統(tǒng)計(jì)出各工序應(yīng)結(jié)存的在產(chǎn)品的數(shù)量，通過兩者比較來反饋、核算出生產(chǎn)過程中各工序的損耗情況。每周與生產(chǎn)部核對(duì)一次結(jié)果，找出差異，排除主觀原因，核實(shí)客觀真正的損耗數(shù)，從而進(jìn)一步精確調(diào)整技術(shù)部門的單位產(chǎn)品的標(biāo)準(zhǔn)材料消耗量。經(jīng)過長時(shí)間的統(tǒng)計(jì)測(cè)試，使產(chǎn)品標(biāo)準(zhǔn)材料成本與實(shí)際材料成本的差異保持在一個(gè)很小的差異范圍內(nèi)。財(cái)務(wù)部每月末把產(chǎn)成品和在產(chǎn)品的實(shí)際盤點(diǎn)數(shù)與生產(chǎn)部的月產(chǎn)出情況數(shù)和財(cái)務(wù)部的統(tǒng)計(jì)數(shù)三者進(jìn)行核對(duì)，準(zhǔn)確核實(shí)各種產(chǎn)品的實(shí)際結(jié)存數(shù)，以準(zhǔn)確核算當(dāng)月的產(chǎn)品成本。

每一間工廠的生產(chǎn)流程都有其特殊性，工廠的管理在不同的階段有著不一樣的管理任務(wù)，成本核算體系也會(huì)有一定的可變性，關(guān)鍵是要在成本理論的指導(dǎo)下能解決企業(yè)所出現(xiàn)的問題。這種以標(biāo)準(zhǔn)材料成本為基礎(chǔ)的實(shí)際成本法暫時(shí)滿足了長青廠成本核算的需要，使在產(chǎn)品及完工產(chǎn)品的成本核算接近了實(shí)際成本，比較真實(shí)地反映了工廠資產(chǎn)狀況及工廠的經(jīng)營業(yè)績(jī)，為以后采用更精確的成本核算辦法打下了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。

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