張秀秀

[摘要]長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)關(guān)于股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理方面具有較大差異，加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理差異的認(rèn)知程度，并利用二者間的差異合理、合法地進(jìn)行稅收籌劃，實(shí)現(xiàn)盈余管理，是企業(yè)的一項(xiàng)重點(diǎn)，也是難點(diǎn)工作?；诖?，本文從股權(quán)投資的概念角度入手，對(duì)其業(yè)務(wù)開(kāi)辦過(guò)程中的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理的差異展開(kāi)了深入研究。

[關(guān)鍵詞]股權(quán)投資；會(huì)計(jì)；稅務(wù)處理；投資損益

[DOI]1013939/jcnkizgsc201552054

對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)制度和稅務(wù)制度進(jìn)行分析可知，二者既相互獨(dú)立，又密切關(guān)聯(lián)。對(duì)于企業(yè)而言，其不僅需要以國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為標(biāo)準(zhǔn)對(duì)其各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行計(jì)量和確認(rèn)，而且還需要以稅法制度為依據(jù)，對(duì)其所得稅進(jìn)行計(jì)算和申報(bào)繳納。因此，如何在準(zhǔn)確把握股權(quán)投資概念的基礎(chǔ)上，弄清二者在股權(quán)投資業(yè)務(wù)中的差異，進(jìn)而幫助企業(yè)有效降低納稅成本并提高經(jīng)濟(jì)效益，已成為當(dāng)前企業(yè)面臨和需要解決的關(guān)鍵問(wèn)題。

1股權(quán)投資概述

股權(quán)投資是指以投資的手段獲取被投資單位的股份，具體來(lái)說(shuō)就是企業(yè)或個(gè)人所購(gòu)買(mǎi)的其他企業(yè)的股票、無(wú)形資產(chǎn)和貨幣資金，股權(quán)投資的目的均是為了獲取企業(yè)或個(gè)人最大的經(jīng)濟(jì)利益[1]。會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理是對(duì)股權(quán)投資業(yè)務(wù)進(jìn)行規(guī)范和約束的重要方式，對(duì)于股權(quán)投資業(yè)務(wù)的順利、高效開(kāi)展具有直接影響，對(duì)二者的差異分析如下。

2股權(quán)投資收益的差異

21股權(quán)投資收益會(huì)計(jì)處理

對(duì)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行分析可知，其將股權(quán)投資的收益劃分為兩部分，分別為持有收益和處置收益，而企業(yè)或個(gè)人的短期股權(quán)投資收益則主要指處置收益，其長(zhǎng)期投資收益既包括了處置收益，也包括了持有收益。首先，對(duì)股權(quán)投資收益的成本法進(jìn)行分析。成本核算法是投資企業(yè)以被投資企業(yè)的現(xiàn)金股利或?qū)嶋H分配利潤(rùn)為依據(jù)，對(duì)其股權(quán)的當(dāng)期投資收益進(jìn)行核算，但此部分投資收益僅局限于被投資企業(yè)在獲取投資后所獲得的純利潤(rùn)分配額累計(jì)數(shù)值，對(duì)于被投資企業(yè)本身的現(xiàn)金股利或是分配利潤(rùn)一旦超出這一累計(jì)數(shù)值，則需要將超出部分以投資資本回收進(jìn)行處理。其次，對(duì)股權(quán)投資收益的權(quán)益核算法進(jìn)行分析。在權(quán)益核算法方面，當(dāng)投資企業(yè)獲取投資股權(quán)后，需要對(duì)被投資企業(yè)的純利或純虧損進(jìn)行分配或承擔(dān)，并將所分配的利潤(rùn)或虧損的金額納入企業(yè)當(dāng)期投資損益當(dāng)中，同時(shí)，根據(jù)投資損益的具體情況，適當(dāng)調(diào)整企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值[2]。

22股權(quán)投資收益稅務(wù)處理

對(duì)我國(guó)稅法制度進(jìn)行分析可知，股權(quán)投資的持有收益是應(yīng)納入到股權(quán)投資核算當(dāng)中的，同時(shí)，將股權(quán)投資的處置收益都納入到其損失或是轉(zhuǎn)讓所得當(dāng)中。由于持有收益與處置收益的稅率不同，故稅法對(duì)二者的處理方式也具有較大差異。當(dāng)被投資方對(duì)向其投資的企業(yè)產(chǎn)生的分配支出額超出被投資方尚未分配的利潤(rùn)時(shí)，抑或是其累計(jì)盈利剩余數(shù)值的公積比投資企業(yè)所擔(dān)負(fù)的股權(quán)投資成本少時(shí)，應(yīng)將分配支出額作為資本回收進(jìn)行處理，并將超出投資企業(yè)所花投資成本的分配支出額作為企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓過(guò)程中的所獲利益[3]。

綜上，對(duì)會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理在股權(quán)投資業(yè)務(wù)中的差異進(jìn)行如下分析：首先，會(huì)計(jì)制度將投資企業(yè)短期的股權(quán)投資收益進(jìn)行了規(guī)定，即轉(zhuǎn)讓收益和損失收益，在稅法方面，轉(zhuǎn)讓收益與持有收益則分別作為股權(quán)投資損失（轉(zhuǎn)讓）和股權(quán)投資核算資本納入賬目。其次，會(huì)計(jì)處理與稅務(wù)處理在借助成本核算法對(duì)企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資收益進(jìn)行計(jì)算時(shí)，并未產(chǎn)生較大差異，而采用權(quán)益和算法計(jì)算投資收益時(shí)，卻存在較大區(qū)別，對(duì)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行分析可知，其要求企業(yè)需要在其會(huì)計(jì)年度末期以所享有的被投資方達(dá)到的利潤(rùn)份額對(duì)投資企業(yè)自身當(dāng)年的投資收益進(jìn)行明確。而稅法制度卻規(guī)定被投資方在進(jìn)行會(huì)計(jì)利潤(rùn)分配過(guò)程中，便可對(duì)股權(quán)投資的損益予以計(jì)算和說(shuō)明，而非會(huì)計(jì)年末。

3非貨幣性資產(chǎn)投資的差異

31非貨幣性資產(chǎn)投資的會(huì)計(jì)處理

由會(huì)計(jì)制度可知，當(dāng)企業(yè)的股權(quán)投資是以非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行時(shí)，則必須以非貨幣所換資產(chǎn)的賬面價(jià)值同企業(yè)應(yīng)支付的系列稅費(fèi)進(jìn)行做和，共同作為初始階段投資企業(yè)的股權(quán)投資成本。若存在補(bǔ)價(jià)需要，則需按非貨幣換出的股權(quán)資產(chǎn)賬面價(jià)值與企業(yè)已明確的所得收益和系列支付費(fèi)用進(jìn)行做和，而后再扣除補(bǔ)價(jià)后的剩余金額方是企業(yè)初始的股權(quán)投資成本。

32非貨幣性資產(chǎn)投資的稅務(wù)處理

稅法規(guī)定，企業(yè)以相關(guān)非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行股權(quán)投資時(shí)，若存在企業(yè)法人代表以企業(yè)部分非貨幣性資產(chǎn)向被投資方購(gòu)買(mǎi)股票的情況，則應(yīng)在進(jìn)行股權(quán)投資交易時(shí)，對(duì)股權(quán)資產(chǎn)進(jìn)行分解，進(jìn)而形成投資項(xiàng)目所得稅與非貨幣性資產(chǎn)。此外，還需按照稅法規(guī)定對(duì)股權(quán)投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的所得或是虧損收益予以明確。

綜上，非貨幣性資產(chǎn)投資的會(huì)計(jì)處理和稅法處理的差異表現(xiàn)為二者對(duì)股權(quán)投資成本的計(jì)算方面，其中，基于會(huì)計(jì)制度下的股權(quán)投資成本的計(jì)算大都以投資企業(yè)所獲股權(quán)的賬面價(jià)值為主，而基于稅法下的股權(quán)投資成本大都以股權(quán)的公允價(jià)值為主。還需說(shuō)明的是，在稅法制度下，企業(yè)進(jìn)行股權(quán)投資交易時(shí)，必須以計(jì)算的方式對(duì)其投資轉(zhuǎn)讓的損益進(jìn)行確定，而在會(huì)計(jì)制度下，只有在企業(yè)獲得補(bǔ)價(jià)時(shí)才會(huì)對(duì)企業(yè)的投資損益進(jìn)行確定[4]。

4短期與長(zhǎng)期股權(quán)投資的跌價(jià)損失處理

41短期跌價(jià)損失處理

對(duì)于投資企業(yè)而言，若其期末短期股權(quán)的投資成本始終處于市價(jià)以上水平，則在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，需要計(jì)提短期投資跌價(jià)損失，由此導(dǎo)致企業(yè)的投資收益便會(huì)相應(yīng)減少，而同投資收益所對(duì)應(yīng)的當(dāng)期會(huì)計(jì)利潤(rùn)也會(huì)出現(xiàn)不同程度的降低。在稅法制度方面，納稅人計(jì)提短期投資跌價(jià)的準(zhǔn)備金并不能夠從投資企業(yè)的應(yīng)納稅額中完全扣除，由此可知，縱使計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備會(huì)使得投資企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn)發(fā)生虧損，但在調(diào)整納稅時(shí)，納稅所得資金也不能夠從該部分虧損的投資收益中扣除，而應(yīng)在其基礎(chǔ)上，從投資企業(yè)的應(yīng)納稅稅額中繼續(xù)扣除。

42長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓處理

根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，長(zhǎng)期股權(quán)投資在進(jìn)行轉(zhuǎn)讓時(shí)，應(yīng)將所收的處理收入同企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資共同計(jì)入到損益的稅費(fèi)差額當(dāng)中，并確認(rèn)為當(dāng)期投資損失，而企業(yè)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值除了包括損益的稅費(fèi)差額外，還應(yīng)包括已被確認(rèn)的應(yīng)收股利。長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓的稅務(wù)處理，應(yīng)先計(jì)算企業(yè)所收的處理收入與稅法規(guī)定的長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面余額間的差值，并從中將計(jì)入損益的稅費(fèi)予以扣除，作為長(zhǎng)期股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓損益。對(duì)于投資企業(yè)而言，其在轉(zhuǎn)讓長(zhǎng)期股權(quán)投資損失時(shí)，可將其在稅前予以去除，但所去除的投資損失金額也存在年度限制，即處置或轉(zhuǎn)讓的長(zhǎng)期股權(quán)投資損失金額不能超過(guò)投資企業(yè)該年度股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓和收益的所得，一旦超出，則將超出部分結(jié)轉(zhuǎn)到次年納稅，并予以扣除。

5結(jié)論

本文通過(guò)對(duì)股權(quán)投資的概念進(jìn)行闡述，進(jìn)而從股權(quán)投資收益、非貨幣性資產(chǎn)投資以及短期與長(zhǎng)期股權(quán)投資的跌價(jià)與轉(zhuǎn)讓的處理等方面對(duì)股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理的差異做出了系統(tǒng)探究。研究結(jié)果表明，基于會(huì)計(jì)制度和稅法制度的股權(quán)投資業(yè)務(wù)具有較大差異，未來(lái)還需加大對(duì)股權(quán)投資的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理的差異分析，從而為降低企業(yè)納稅成本，并確保企業(yè)的健康、穩(wěn)定發(fā)展奠定良好的基礎(chǔ)。

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