夏迎峰

摘要：視同銷售是為了防止企業(yè)避稅，把企業(yè)的一些轉(zhuǎn)讓貨物的行為看作銷售行為，征收增值稅（銷項稅）。本文列舉了視同銷售的八種情況，并對其會計處理和稅務(wù)處理作了詳細(xì)分析和對比。

關(guān)鍵詞：視同銷售 會計處理 稅務(wù)處理

一、視同銷售的范圍及含義

視同銷售貨物是指企業(yè)某些行為雖不同于有償轉(zhuǎn)讓貨物所有權(quán)的一般銷售，即使沒有取得銷售收入，但基于財政收入、防止避稅及保持經(jīng)濟鏈條和課稅的連續(xù)性，仍將其作為銷售行為，要繳納增值稅。

稅法規(guī)定，單位和個體經(jīng)營者的下列行為，視同銷售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅：（1）將貨物交付他人代銷。（2）銷售代銷貨物（代銷手續(xù)費交營業(yè)稅）。（3）設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構(gòu)移送其他機構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；此項規(guī)定僅限于不在同一縣（市）的相關(guān)機構(gòu)相互間移送用于銷售的貨物，而不包括相關(guān)機構(gòu)相互間移送原料或半成品等用于生產(chǎn)而非用于銷售的貨物。“用于銷售”的意思包括以下兩點：①向購貨方開具發(fā)票；②向購貨方收取貨款。（4）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目。（5）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者。（6）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者。（7）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個人消費。（8）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。

二、視同銷售中五項稅務(wù)處理比較

企業(yè)如果發(fā)生上述八種行為，則應(yīng)視同銷售行為，征收增值稅的銷項稅。其中第4項至第8項視同銷售貨物行為，既有相同的地方，也有不同之處。

（一）相同點

1.都沒有貨款的結(jié)算，在會計上大多不做銷售處理。

2.視同銷售的貨物若有售價的，比照同類貨物的售價計算增值稅，沒有同類貨物售價的，按組成計稅價格計算，不能按成本價格計算；視同銷售行為銷售額的確定。按下列順序確定其銷售額：A.按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定。B.按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定。C.按組成計稅價格確定。其計算公式為：

組成計稅價格=成本+利潤+（消費稅）=成本×（1+成本利潤率）+（消費稅）=成本×（1+成本利潤率）÷（1-消費稅稅率）

3.外購貨物用于（5）、（6）、（8）項行為的，涉及到的進(jìn)項稅額是允許抵扣的。

4.視同銷售的貨物不僅要計算繳納增值稅，還需要計算繳納企業(yè)所得稅。

（二）不同之處

1.（4）—（8）項視同銷售貨物行為中對外購貨物的會計處理辦法不盡相同。

2.外購貨物只有用于投資、分配以及無償贈送他人時才視同銷售征稅，其進(jìn)項稅額符合稅法規(guī)定的也可以抵扣；但外購的貨物如果用于非應(yīng)稅項目、集體福利和個人消費則不視同銷售，不征增值稅；當(dāng)然該貨物購進(jìn)時，即便能夠提供增值稅扣稅憑證，其進(jìn)項稅額也不得抵扣。

購進(jìn)貨物何時屬于視同銷售，何時屬于不得抵扣的進(jìn)項稅，見表1。

購買的貨物用途不同，稅務(wù)處理為什么有著巨大不同呢？原因在于：購買的貨物，在發(fā)生用途改變時，即不再購入后直接銷售。當(dāng)所有權(quán)發(fā)生實質(zhì)轉(zhuǎn)移，則視同銷售；否則只是在企業(yè)內(nèi)部流轉(zhuǎn)的話，不視同銷售，購進(jìn)時的進(jìn)項稅額也不可抵扣。

三、視同銷售行為的會計處理

視同銷售行為的會計核算，需著重解決兩個問題：（1）計算的增值稅應(yīng)記入“應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）”科目；（2）貨物價值轉(zhuǎn)移應(yīng)先計入收入還是直接結(jié)轉(zhuǎn)成本？該行為能使企業(yè)獲得收益或體現(xiàn)企業(yè)與外部的關(guān)系，則應(yīng)作銷售處理；否則按成本結(jié)轉(zhuǎn)。現(xiàn)舉例說明。

（一）將貨物交付他人代銷（委托代銷貨物）

委托其他納稅人代銷貨物的，納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到代銷清單和收到貨款兩者中的較早者的當(dāng)天；而對發(fā)出代銷貨物超180天仍未收到代銷清單及貨款的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為發(fā)出代銷貨物滿180天的當(dāng)天。

借：應(yīng)收賬款——××公司

銷售費用（支付的手續(xù)費）

貸：主營業(yè)務(wù)收入（委托他人代銷的貨款）

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

（二）受托代銷貨物

受托代銷貨物包括兩種情況，收取手續(xù)費和視同買斷。兩種情況的會計處理見表2。

例1：甲公司接受代銷A商品600件，委托方規(guī)定代銷價為60元/件，代銷手續(xù)費為不含稅代銷額的5%，增值稅稅率為17% 。

例2：甲公司接受代銷A商品600件，成本為45元/件，協(xié)議價每件60元。代銷協(xié)議約定，乙企業(yè)在取得代銷商品后，自定售價每件100元銷售商品，無論是否能夠賣出、是否獲利，均與甲公司無關(guān)（不得退貨）。這批商品已經(jīng)發(fā)出，貨款尚未收到，甲公司開出的增值稅專用發(fā)票上注明銷售價款為100元，增值稅額為10 200元。

例1、例2會計處理見表3。

（三）將貨物移送外地非獨立核算機構(gòu)銷售

設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構(gòu)移送至其他機構(gòu)用于銷售的（相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外），應(yīng)視同銷售貨物。

發(fā)出商品：

借：發(fā)出商品

貸：庫存商品

計算銷項稅額：

借：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）（接收機構(gòu)）

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（發(fā)出機構(gòu)）

收到貨款：

借：銀行存款

貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）（接收機構(gòu)）

主營業(yè)務(wù)收入（不含稅貨款）

（四）將自產(chǎn)或委托加工貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目

納稅人將自產(chǎn)或委托加工貨物用于非應(yīng)稅項目，應(yīng)視同銷售計算增值稅，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為移送貨物當(dāng)天。

借：在建工程——辦公樓建設(shè)工程

貸：庫存商品

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

（五）將自產(chǎn)或委托加工貨物用于集體福利或個人消費

納稅人將自產(chǎn)或委托加工貨物用于集體福利或個人消費的，應(yīng)視同銷售計算增值稅，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為移送貨物當(dāng)天。分錄：

借：應(yīng)付職工薪酬——非貨幣性福利

貸：主營業(yè)務(wù)收入（同類貨物的售價）

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：庫存商品（成本價）

（六）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物對外投資

納稅人將自產(chǎn)、委托加工購買的貨物對外投資，應(yīng)視同銷售計算增值稅，其納稅義務(wù)的發(fā)生時間為貨物移送當(dāng)天。

借：長期股權(quán)投資——×公司

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：庫存商品（成本價）

（七）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者

企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物分配給股東或投資者，會計上按一般銷售業(yè)務(wù)處理。

借：應(yīng)付股利

貸：主營業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

借：主營業(yè)務(wù)成本

貸：庫存商品（成本價）

（八）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人

此行為貨物的所有權(quán)發(fā)生了轉(zhuǎn)移，但未使企業(yè)獲得實際的經(jīng)濟利益，因此不構(gòu)成會計銷售業(yè)務(wù)。

借：營業(yè)外支出

貸：庫存商品

應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）

通過以上八種視同銷售行為的會計處理的對比分析，我們發(fā)現(xiàn)，如果該轉(zhuǎn)移商品的行為能使企業(yè)現(xiàn)在或未來獲得收益，以及能體現(xiàn)出企業(yè)與外部的經(jīng)濟利益關(guān)系，則應(yīng)作銷售處理，確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入；否則按成本結(jié)轉(zhuǎn)。Z

參考文獻(xiàn)：

[1]國務(wù)院.中華人民共和國增值稅暫行條例[S].中華人民共和國國務(wù)院令第538號.

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