潘珺

摘 要：預(yù)算體系的管理功效會受到企業(yè)文化、外部市場環(huán)境等一系列因素的制約，因此處于不同經(jīng)營環(huán)境的企業(yè)應(yīng)根據(jù)具體的環(huán)境選擇相應(yīng)的預(yù)算管理體系，這樣才能最大化預(yù)算管理的作用。本文總結(jié)了傳統(tǒng)預(yù)算管理體系的改進方案，以及預(yù)算管理實施環(huán)境和戰(zhàn)略思想對預(yù)算管理精細化實踐的影響，并進一步探討預(yù)算管理體系的本土化進程中遇到的問題和對策。

關(guān)鍵詞：責任預(yù)算；全面預(yù)算；作業(yè)預(yù)算；戰(zhàn)略預(yù)算；超越預(yù)算；經(jīng)營環(huán)境

一、引言

預(yù)算管理的功能有溝通、協(xié)調(diào)、計劃、資源配置、經(jīng)營控制、業(yè)績評價和激勵功能，即決策與控制。然而在真正進行預(yù)算管理時其功能的發(fā)揮會受到企業(yè)文化、外部市場環(huán)境等的制約（佟成生等，2011）。具體來說，我國企業(yè)推行預(yù)算管理的出發(fā)點、信息化水平、預(yù)算監(jiān)督評價以及矯正力度的差異等使得“外來化”的預(yù)算管理方法“本土化后”的效果千差萬別。同時，由于不存在一個萬能預(yù)算管理體系，即使預(yù)算方案的流程大致均為編制預(yù)算計劃、執(zhí)行、監(jiān)督、矯正執(zhí)行偏差以及根據(jù)執(zhí)行結(jié)果實施獎懲等，不同的預(yù)算管理方案均有特別之處。因此，為通過預(yù)算促進企業(yè)業(yè)績以及價值的提升，必須充分認識到不同預(yù)算體系的特征及適用條件，輔以對本企業(yè)的戰(zhàn)略實施目標、管理控制需求、組織架構(gòu)以及企業(yè)文化的諳熟于心，進而做出適應(yīng)性方案的抉擇及推行路徑的設(shè)計。

本文將以預(yù)算管理方案的適應(yīng)性為衡量指標，探討預(yù)算管理體系的本土化進程中出現(xiàn)的問題，并提出相應(yīng)對策。

二、我國預(yù)算管理的現(xiàn)狀

預(yù)算管理在我國的應(yīng)用情況為：一是責任成本管理制度已被我國集團公司的基層單位普遍采納為成本、費用預(yù)算管理制度；二是資金預(yù)算成為我國集團公司高層整合集團的常用手段；三是利用內(nèi)部銀行與財務(wù)公司、外部銀行和互聯(lián)網(wǎng)結(jié)合的財務(wù)結(jié)算方式以及集中會計核算監(jiān)控資金預(yù)算執(zhí)行的效果；四是利潤預(yù)算與資金預(yù)算分別以不同的方式結(jié)合了戰(zhàn)略、業(yè)務(wù)指標、激勵制度，形成了以預(yù)算管理為主導(dǎo)的內(nèi)部管理控制制度。

隨著科技的發(fā)展和全球化的到來，組織轉(zhuǎn)型將成為不可逆轉(zhuǎn)的事實，這也要求預(yù)算管理做出必要的調(diào)整，以適應(yīng)新型組織管理的需求（薛緋，2013）。但是在某些企業(yè)中，甚至傳統(tǒng)預(yù)算也不到位。例如監(jiān)督預(yù)算執(zhí)行與會計核算、財務(wù)結(jié)算，在很多企業(yè)還是“兩張皮”，預(yù)算管理活動仍有完善空間（貢華章等，2008）。

三、對傳統(tǒng)預(yù)算管理的改進

為了使預(yù)算管理更有效地服務(wù)于企業(yè)管理，學(xué)術(shù)界在吸納多學(xué)科理論的基礎(chǔ)上，將預(yù)算管理置于一個龐大的系統(tǒng)中來研究，使對于預(yù)算管理的研究具有系統(tǒng)性和前瞻性，而不是就預(yù)算而論預(yù)算（Ekholm et al.，2000）。實務(wù)界也進行了一系列的研究探討，已提出的預(yù)算管理改進方法主要是“改進預(yù)算”和“超越預(yù)算”。改進預(yù)算是由美、英兩國專家提出，對傳統(tǒng)預(yù)算管理框架進行改良。改進預(yù)算的方法包括零基預(yù)算、作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算、項目基礎(chǔ)預(yù)算等，盡管這些方法在某方面的優(yōu)勢明顯，但由于這些方法對應(yīng)用環(huán)境有一定的要求，因而未被普遍釆用（馬良渝等，2008）。超越預(yù)算主要由歐洲的實務(wù)界提出，倡導(dǎo)以授權(quán)和分權(quán)形式進行業(yè)績管理，主張企業(yè)各決策部門不編制預(yù)算，尋求替代傳統(tǒng)預(yù)算的可行辦法。（杰里米等，2005）。超越預(yù)算方法削減了財務(wù)計劃流程，增加戰(zhàn)略陳述、報告和報酬機制等更有效的要素，實現(xiàn)了財務(wù)要素與戰(zhàn)略要素的有機結(jié)合。然而目前，傳統(tǒng)的年度預(yù)算在企業(yè)管理中仍然扮演著重要角色，只有少數(shù)企業(yè)以新的戰(zhàn)略管理工具取代傳統(tǒng)預(yù)算，國內(nèi)的實踐也表明，責任會計、預(yù)算管理、成本管理、業(yè)績計量與激勵機制仍然是我國企業(yè)進行管理控制的重要手段（李志斌，2006）。因此，盡管傳統(tǒng)預(yù)算體系仍然是企業(yè)最常用的規(guī)范化管理模式，但考慮到其諸多弊端，有必要對其進行改進。

根據(jù)權(quán)變理論，為使預(yù)算管理系統(tǒng)與權(quán)變因素良好匹配，企業(yè)應(yīng)根據(jù)其所處的經(jīng)營環(huán)境，恰當?shù)剡x擇預(yù)算的相應(yīng)功能。因此，下文將論述企業(yè)如何根據(jù)經(jīng)營環(huán)境的變化以及自身戰(zhàn)略規(guī)劃，選擇適應(yīng)的預(yù)算管理體系：

（1）行業(yè)的競爭程度與預(yù)算功能的選擇。Hansen et al.（2004）對環(huán)境、預(yù)算使用的動因、業(yè)績和組織成果之間的相互關(guān)系做了系統(tǒng)研究。在不同環(huán)境條件下，預(yù)算的動因不同，當企業(yè)所在行業(yè)競爭激烈時，以控制為目的的預(yù)算強調(diào)信息，可能導(dǎo)致不正常的管理行為，此時預(yù)算應(yīng)發(fā)揮決策功能、更關(guān)注目標的溝通與戰(zhàn)略的執(zhí)行、弱化業(yè)績評價功能。而行業(yè)競爭不太激烈的公司預(yù)算應(yīng)發(fā)揮控制功能。

（2）外部環(huán)境的不確定性程度與預(yù)算功能的選擇。經(jīng)濟、社會環(huán)境的不確定性，會使以業(yè)績評價、控制為目的的預(yù)算目標變得過時，結(jié)果的變化可能會超出預(yù)先評估的控制。在高度不可預(yù)知的環(huán)境下，預(yù)算系統(tǒng)將變得不能為控制和業(yè)績評價目的提供服務(wù)（Chenhall et al.，1986）。預(yù)算之所以能作為業(yè)績評價的標準，就是因為預(yù)算具有較可靠的預(yù)測功能，而在環(huán)境不確定的情況下，未來的多樣性和不穩(wěn)定性使預(yù)測的可靠性下降，從而導(dǎo)致預(yù)算差異，降低預(yù)算的業(yè)績評價功能。因此，公司外部環(huán)境不確定性程度高時，預(yù)算應(yīng)發(fā)揮決策功能；相反，公司外部環(huán)境不確定性程度低時，預(yù)算應(yīng)發(fā)揮控制功能。

（3）融合戰(zhàn)略的預(yù)算管理體系實踐。企業(yè)戰(zhàn)略是動態(tài)管理的過程，其目標是使企業(yè)自身條件與環(huán)境相適應(yīng)，以求得企業(yè)的長期生存與發(fā)展。公司戰(zhàn)略分為成本領(lǐng)先戰(zhàn)略和差異化戰(zhàn)略。一般來說，實行低成本戰(zhàn)略的企業(yè)追求低成本、規(guī)模經(jīng)濟、標準化的任務(wù)環(huán)境和無差異的產(chǎn)品（Porter，1980），其產(chǎn)品范圍一般較窄，產(chǎn)品市場發(fā)展較慢。采取差異化戰(zhàn)略的企業(yè)更注重開拓產(chǎn)品市場，追求更優(yōu)的產(chǎn)品特征、改良顧客服務(wù)等。在市場競爭和企業(yè)發(fā)展過程中，后者明顯比前者面臨更大的不確定性。因此，采用差異化戰(zhàn)略的公司預(yù)算應(yīng)發(fā)揮決策功能；采用成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的公司預(yù)算應(yīng)發(fā)揮控制功能。

在戰(zhàn)略制定過程中，企業(yè)既需要企業(yè)的內(nèi)部信息，更要充分了解有關(guān)顧客和競爭對手的外部信息，以幫助企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者了解情況、進行戰(zhàn)略思考，以促進企業(yè)長期、健康地向前發(fā)展。因此融合戰(zhàn)略思想的預(yù)算管理體系還應(yīng)兼具風險管理、競爭對手分析以及預(yù)警分析的功能（汪家常等，2002）。

四、結(jié)論

正是由于傳統(tǒng)預(yù)算管理體系存在一定的局限性，預(yù)算管理理論與實踐才有不斷更新、完善的可能性。為了實現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略目標，有效服務(wù)企業(yè)管理，企業(yè)的預(yù)算管理體系應(yīng)不斷修正，以適應(yīng)市場環(huán)境變化。并且預(yù)算管理應(yīng)以戰(zhàn)略管理理論為指導(dǎo)，才能幫助企業(yè)更有效地配置資源。此外，我國企業(yè)應(yīng)根據(jù)外部環(huán)境變化，在已有預(yù)算管理理論與實踐經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，開發(fā)出適合自身的本土化預(yù)算管理體系，進而最大限度地促進企業(yè)“價值鏈”的改進與完善，打造其長期競爭優(yōu)勢，以促進企業(yè)長期、健康地向前發(fā)展。（作者單位：武漢大學(xué)）

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