李宗紅

摘要：原事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度是基本建設(shè)投資單獨(dú)建賬，按照《國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》核算及編報(bào)表，基建資產(chǎn)、負(fù)債信息“游離大賬”，無法準(zhǔn)確反映事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。隨著我國(guó)相關(guān)財(cái)務(wù)體制改革的逐步發(fā)展以及事業(yè)單位財(cái)務(wù)體制的不斷改進(jìn)，目前，我國(guó)事業(yè)單位實(shí)行的經(jīng)費(fèi)賬與基建賬合并的問題尤為重要。財(cái)政部于2012年底新修訂的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》不僅要求事業(yè)單位對(duì)基本建設(shè)投資按原規(guī)定單獨(dú)建賬，單獨(dú)核算，同時(shí)要求將基本建設(shè)投資定期納入事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算，這一規(guī)定解決了基建賬長(zhǎng)期游離事業(yè)之外造成的賬表數(shù)據(jù)不完整，監(jiān)管不到位等弊端，使事業(yè)單位更加全面反映本單位的財(cái)務(wù)狀況、事業(yè)成果進(jìn)而有助于提高事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息的完整性。文章就基建并賬的必要性及具體會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)處理進(jìn)行了探討。

關(guān)鍵詞：事業(yè)單位；基建并賬；會(huì)計(jì)核算

一、事業(yè)單位基建并賬的必要性

（一）基建數(shù)據(jù)游離于事業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表之外的弊端

在實(shí)行基建并賬之前，事業(yè)單位所發(fā)生的基建業(yè)務(wù)單獨(dú)建賬，單獨(dú)核算，與基本建設(shè)相關(guān)的資產(chǎn)、收入支出及負(fù)債都只在基建財(cái)務(wù)賬套中反映，提供基建財(cái)務(wù)報(bào)表，基建項(xiàng)目中形成的應(yīng)歸屬于事業(yè)單位的資產(chǎn)和權(quán)益等相關(guān)數(shù)據(jù)未能在事業(yè)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表中反映，這就形成了一個(gè)單位，既有基建報(bào)表又有事業(yè)報(bào)表且都不能單獨(dú)全面反映事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況，不能準(zhǔn)確真實(shí)地反映出事業(yè)單位的整個(gè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)情況。

（二）事業(yè)單位會(huì)計(jì)信息真實(shí)完整的客觀要求

定期并賬將基建數(shù)據(jù)納入新的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》下的財(cái)務(wù)核算體系，在財(cái)務(wù)報(bào)表中能全面反映事業(yè)單位的資產(chǎn)和權(quán)益狀況，避免分離獨(dú)立賬給事業(yè)單位帶去的會(huì)計(jì)信息真實(shí)度問題，使決策者和其他報(bào)表使用者能根據(jù)完整的會(huì)計(jì)信息做出更加準(zhǔn)確的判斷。

（三）有效防范和降低財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)

事業(yè)單位隨著規(guī)模的擴(kuò)大也會(huì)面臨資金不足的問題，為了克服因資金不足而制約事業(yè)單位發(fā)展的問題，一些事業(yè)單位向銀行貸款來解決基本建設(shè)資金，而這部分資金沒有一套規(guī)范合理的財(cái)務(wù)體制對(duì)其進(jìn)行統(tǒng)一核算，反應(yīng)不了真實(shí)地資產(chǎn)、負(fù)債情況。基建賬與“大賬”的合并，能對(duì)事業(yè)單位的資金活動(dòng)進(jìn)行全面的監(jiān)控，全面反映資產(chǎn)負(fù)債情況，降低事業(yè)單位的負(fù)債風(fēng)險(xiǎn)。

二、新文件出臺(tái)的背景及對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)的影響

分別于2012年4月開始施行的《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》（財(cái)政部令第68號(hào)）和2013年1月開始施行的《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（財(cái)政部令第72號(hào)）與《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)〔2012〕22號(hào)）都明確了有關(guān)在建工程的概念，并規(guī)定了按有關(guān)規(guī)定單獨(dú)核算基本建設(shè)投資的同時(shí)，將基建賬相關(guān)數(shù)據(jù)并入單位會(huì)計(jì)“大賬”。以上規(guī)定都充分表明今后基本建設(shè)投資的相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)要在單位會(huì)計(jì)“大賬”中有所體現(xiàn)，并直接關(guān)系到能否正確、全面反映事業(yè)單位的財(cái)務(wù)狀況、事業(yè)成果、預(yù)算執(zhí)行情況等信息。目前基本建設(shè)投資需要單獨(dú)設(shè)立基建賬、單獨(dú)核算，進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的主要依據(jù)為《基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理規(guī)定》（財(cái)建〔2002〕394 號(hào)）、《財(cái)政部關(guān)于解釋<基本建設(shè)財(cái)務(wù)管理規(guī)定>執(zhí)行中有關(guān)問題的通知》（財(cái)建〔2003〕724 號(hào)）、《國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度》（財(cái)會(huì)字〔1995〕45 號(hào)）和《國(guó)有建設(shè)單位會(huì)計(jì)制度補(bǔ)充規(guī)定》（財(cái)會(huì)字〔1998〕17 號(hào)）等。對(duì)于非基建投資業(yè)務(wù)，由事業(yè)賬進(jìn)行核算（包括動(dòng)用自籌資金轉(zhuǎn)入基本建設(shè)項(xiàng)目使用時(shí)），其主要依據(jù)為《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》等。由于兩套賬所涉及的會(huì)計(jì)科目和會(huì)計(jì)處理方法存在很大差異，因此如何將基建賬有關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)正確的并入會(huì)計(jì)“大賬”中，將是筆者下面所要闡述的內(nèi)容。

三、如何將基建賬并入“大賬”

（一）基建賬數(shù)據(jù)并入單位會(huì)計(jì)“大賬”所適用的會(huì)計(jì)制度

1. 將基建賬有關(guān)科目的余額并入到會(huì)計(jì)“大賬”中。財(cái)政部于2012年、2013年先后頒布了《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》和《新舊事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定》，上述規(guī)定對(duì)事業(yè)賬中有關(guān)基建科目的設(shè)置、建新賬時(shí)如何并賬等都作了詳細(xì)說明，以下筆者以舉例形式說明基建賬并入新賬的會(huì)計(jì)處理方法。

例：某中央級(jí)事業(yè)單位基建賬截至2012年12月31日各科目余額如下（假設(shè)該單位只有一個(gè)基建項(xiàng)目）：“建筑安裝工程投資”4000萬元，“設(shè)備投資”500萬元，“待攤投資”600萬元，“銀行存款”100萬元，“財(cái)政應(yīng)返還額度”100萬元，“其他應(yīng)收款”5萬元，“基建撥款”5302萬元，“其他應(yīng)付款”3萬元。根據(jù)上述資料，在2013年1月1日建新賬、并基建賬時(shí)，應(yīng)編制如下會(huì)計(jì)分錄：

借：在建工程-基建工程

5100萬（4000萬+500萬+600萬）

銀行存款100萬

財(cái)政應(yīng)返還額度100萬

其他應(yīng)收款5萬

貸：其他應(yīng)付款3萬

非流動(dòng)資產(chǎn)基金——在建工程-基建工程5100萬

財(cái)政補(bǔ)助結(jié)轉(zhuǎn)—項(xiàng)目支出結(jié)轉(zhuǎn) 202萬

2.科目余額并入工作完成后，接下來就是要定期將基建賬相關(guān)科目的發(fā)生額并入到“大賬”中，這也是并賬的重點(diǎn)和難點(diǎn)所在。按照《新舊事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定》的要求，應(yīng)當(dāng)至少按月根據(jù)基建賬中相關(guān)科目的發(fā)生額，在“大賬”中按照新制度對(duì)基建相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。筆者認(rèn)為此條規(guī)定至少有兩個(gè)重要提示，一是只要當(dāng)月基建賬有科目發(fā)生額，當(dāng)月就要做并賬的工作，而不能累積幾個(gè)月做一次并賬。二是要針對(duì)基建相關(guān)業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，不能簡(jiǎn)單地將某個(gè)科目借貸方相抵后的凈發(fā)生額直接并入到“大賬”中。

由于目前，有關(guān)基建并賬的具體賬務(wù)處理規(guī)定尚未出臺(tái)，筆者認(rèn)為可以按以下原則進(jìn)行合并，對(duì)名稱和核算內(nèi)容基本一致的直接合并；對(duì)名稱不同但核算內(nèi)容相同或相近的調(diào)整后合并；對(duì)特殊的會(huì)計(jì)科目應(yīng)該分析后合并。

（二）并賬科目的設(shè)置及調(diào)整

基建賬中通常會(huì)有發(fā)生額的科目主要有“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”、“財(cái)政應(yīng)返還額度”、“固定資產(chǎn)”、“其他應(yīng)收款”、“其他應(yīng)付款”、“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“器材采購(gòu)”、“預(yù)付備料款”、“預(yù)付工程款”、“財(cái)政補(bǔ)助收入”“基建撥款”等。

“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”、“財(cái)政應(yīng)返還額度”、“固定資產(chǎn)”、“其他應(yīng)收款”、“其他應(yīng)付款”、“財(cái)政補(bǔ)助收入”等科目在事業(yè)“大賬”中都有對(duì)應(yīng)的一級(jí)科目，因此只需將上述科目的發(fā)生額并入對(duì)應(yīng)科目中即可完成并賬。若事業(yè)“大賬”相關(guān)科目有明細(xì)核算及輔助核算要求，則應(yīng)先分析后再進(jìn)行并賬。

“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”、“器材采購(gòu)”、“預(yù)付工程款”等與在建工程直接相關(guān)的科目，應(yīng)將其發(fā)生額并入事業(yè)“大賬”“在建工程”科目中，若有明細(xì)核算和輔助核算要求，則應(yīng)進(jìn)行分析后再編寫會(huì)計(jì)分錄。在并賬時(shí)，除了相應(yīng)增加事業(yè)“大賬”資產(chǎn)類和凈資產(chǎn)類科目的發(fā)生額，還應(yīng)同時(shí)增加支出類科目的發(fā)生額。特別需要指出的是，“預(yù)付工程款”等屬于預(yù)付款性質(zhì)的科目應(yīng)同時(shí)增加“在建工程”和“預(yù)付賬款”這兩個(gè)科目的發(fā)生額。

由于事業(yè)“大賬”的收入類科目每年末都需要進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，即余額為零。而基建賬“基建撥款”科目反映的是撥款收入的累計(jì)金額，該科目在事業(yè)“大賬”中沒有相對(duì)應(yīng)的科目，因此“基建撥款”的發(fā)生額不需并入事業(yè)“大賬”。

四、并入“大賬”對(duì)財(cái)務(wù)人員的要求

實(shí)現(xiàn)基建并賬，事業(yè)單位應(yīng)建立基建并賬制度，分清事業(yè)會(huì)計(jì)和基建會(huì)計(jì)各自的責(zé)任，保障基建并賬的順利進(jìn)行。新制度對(duì)財(cái)務(wù)人員提出了更高的要求。雙軌制的實(shí)行，要求基建會(huì)計(jì)人員不僅應(yīng)完成本身的核算任務(wù)，還要提供事業(yè)會(huì)計(jì)人員需要的資料，不僅要熟悉基建會(huì)計(jì)也要了解事業(yè)會(huì)計(jì)。對(duì)于事業(yè)會(huì)計(jì)而言要求更高，其必須精通基建數(shù)據(jù)并入事業(yè)賬的處理程序和方法，還應(yīng)當(dāng)熟悉基建會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)及基建項(xiàng)目管理，具備通過基建并賬數(shù)據(jù)“還原”經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、通過數(shù)據(jù)識(shí)別真假的能力，充分發(fā)揮事業(yè)會(huì)計(jì)對(duì)基建會(huì)計(jì)及基建項(xiàng)目的監(jiān)督制約能力。

為了便于理解，筆者對(duì)基建工程項(xiàng)目的常見業(yè)務(wù)進(jìn)行舉例闡述。例：某中央級(jí)事業(yè)單位XX房屋改擴(kuò)建項(xiàng)目某月發(fā)生以下業(yè)務(wù)（所有業(yè)務(wù)收支均通過零余額賬戶核算）：

1. 支付建安投資款400萬元，預(yù)付工程進(jìn)度款200萬元，待攤投資300萬元。

2. 收到財(cái)政撥款2000萬元。

3. 從零余額賬戶提取現(xiàn)金5萬元。

4. 借支現(xiàn)金4萬元。

5. 結(jié)轉(zhuǎn)部分預(yù)付工程款150萬元。

根據(jù)上述業(yè)務(wù)，事業(yè)大賬應(yīng)作如下會(huì)計(jì)處理：

1. 借：在建工程-基建工程-建筑安裝投資（XX項(xiàng)目）400萬

在建工程-基建工程-待攤投資（XX項(xiàng)目）300萬

在建工程-基建工程-預(yù)付工程款（XX項(xiàng)目）200萬

貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金-在建工程-基建工程（XX項(xiàng)目） 900萬

借：預(yù)付賬款-預(yù)付工程款（XX項(xiàng)目）200萬

事業(yè)支出-基建建設(shè)支出-房屋建筑物購(gòu)建（XX項(xiàng)目）700萬

貸：零余額用款額度900萬

2.借：零余額賬戶用款額度

2000萬

貸：財(cái)政補(bǔ)助收入2000萬

3.借：庫存現(xiàn)金-零余額5萬

貸：零余額賬戶用款額度5萬

4.借：其他應(yīng)收款4萬

貸：庫存現(xiàn)金-零余額4萬

5.借：事業(yè)支出-基建建設(shè)支出-房屋建筑物購(gòu)建（XX項(xiàng)目）150萬

貸：預(yù)付賬款-預(yù)付工程款（XX項(xiàng)目）150萬

借：在建工程-基建工程-建筑安裝投資（XX項(xiàng)目）150萬

貸：在建工程-基建工程-預(yù)付工程款（XX項(xiàng)目）150萬

參考文獻(xiàn)：

[1]張春艷.關(guān)于事業(yè)單位基建并賬相關(guān)問題的探討[J].行政事業(yè)資產(chǎn)與財(cái)務(wù)，2014（36）.

[2]羅水秀.新制度下事業(yè)單位基建并賬之我見[J].財(cái)會(huì)月刊，2013（13）.

（作者單位：中國(guó)國(guó)家博物館）