戴永勝

隨著我國公共財政管理體制的建立和政府職能的轉(zhuǎn)變，強化資金效益觀念也越來越成為社會各界關(guān)注的焦點，國家使用財政資金的效益也需要通過審計來進(jìn)行分析評估。強烈的社會政治需求是開展政府效益審計的巨大推動力，政府效益審計是建設(shè)責(zé)任、透明、法制、高效、公正超脫服務(wù)型政府不可缺少的監(jiān)督工具。本文筆者主要就政府效益審計的內(nèi)涵、技術(shù)方法談?wù)剛€人看法。

一、政府效益審計的內(nèi)涵

（一）效益審計的概念

效益審計是指審計機(jī)關(guān)對被審計單位財政收支和有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行的審查和評價。

效益審計的目標(biāo)主要是經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。經(jīng)濟(jì)性是指投入的節(jié)約，效率性是指投入與產(chǎn)出的關(guān)系，效果性是指產(chǎn)出是否達(dá)到預(yù)期目標(biāo)。這三個目標(biāo)緊密相聯(lián)，有時交叉在一起，并無明顯的區(qū)分界限，實際工作中更難把三者完全割裂開來。因此，在審計中可以對這三個目標(biāo)有所側(cè)重，但為保證審計的客觀性，通常會將三者聯(lián)系起來統(tǒng)籌考慮。

（二）效益審計的特點

與財務(wù)報表審計相比，效益審計在設(shè)計的基本原理和程序方面都是相同的，不同之處主要表現(xiàn)在以下幾個方面：

1.審計目標(biāo)不同

一般來說，財務(wù)報表審計的目標(biāo)是對財務(wù)報表的真實性、公允性發(fā)表審計意見，而效益審計是對被審計單位資源管理和使用情況發(fā)表審計意見。

2.審計方向不同

一般情況下，財務(wù)報表審計是對歷史的財務(wù)信息進(jìn)行審查和評價，而效益審計有可能是對未來情況進(jìn)行的分析和預(yù)測，多數(shù)情況下，效益審計要對未來提出改進(jìn)建議。

3.所依據(jù)的評價標(biāo)準(zhǔn)不同

財務(wù)報表審計所依據(jù)的評價標(biāo)準(zhǔn)基本上是相同的，即一般公認(rèn)會計原則及相關(guān)具體的會計制度，效益審計由于每個項目的具體目標(biāo)不同，所依據(jù)的評價標(biāo)準(zhǔn)也各不相同。

4.審計方法不同

由于審計目標(biāo)的相對固定，財務(wù)報表審計所運用的方法相對比較固化。而效益審計項目的目標(biāo)是多樣化的，審計對象范圍也十分廣泛，審計項目中為實現(xiàn)審計目標(biāo)所采用的方法也是無法固定的，幾乎所有的社會科學(xué)研究方法，在效益審計中都有可能用到。

（三）開展效益審計的意義

1.開展效益審計是建立高效廉潔政府的需要

高效廉潔的政府，是現(xiàn)代化民主社會的基本特征。在以市場經(jīng)濟(jì)為中心的今天，在政府各部門以經(jīng)濟(jì)工作為中心的情況下，如果能對工作中的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性進(jìn)行經(jīng)常性審計監(jiān)督，那么，官僚主義和腐敗現(xiàn)象就會少一些，經(jīng)濟(jì)決策就會更準(zhǔn)確，國家的經(jīng)濟(jì)損失就會更少，社會效益也會大大提高。目前在公共資金的使用上存在著不重視經(jīng)濟(jì)效益，不算經(jīng)濟(jì)賬，甚至嚴(yán)重浪費的現(xiàn)象，有限的資金沒有得到合理有效的使用，使政府的效能下降，并為某些腐敗分子提供了方便。盡快開展效益審計，有利于監(jiān)督政府工作的效益，有利于建立清正廉潔的政府。

2.開展效益審計是有效利用有限資源的需要

隨著國家在社會經(jīng)濟(jì)生活中的作用日益顯著，公共支出占國民生產(chǎn)總值的比重不斷上升，中央政府和地方政府所承擔(dān)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任的范圍已大大擴(kuò)展。國家公共開支的成倍增長和公營企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，特別是我國眾多人口增長，經(jīng)濟(jì)資源越來越不能滿足社會的需要，政府的生長基礎(chǔ)和社會的發(fā)展機(jī)會愈來愈受限制。雖然目前我國的經(jīng)濟(jì)增長速度依然令世界刮目相看，我們也擁有得天獨厚的自然資源和人力資源，但是如若按照可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的要求，在這種高經(jīng)濟(jì)增長的背后，是否隱藏著對寶貴自然資源和人力資源的某種揮霍？對政府受托責(zé)任的考評應(yīng)該定位在投資效益上。投資不僅包括經(jīng)濟(jì)資源，也包括人力資源、自然資源等；效益不僅包括經(jīng)濟(jì)效益，還包括環(huán)境的保護(hù)、社會的安定、民心的凝聚力等。

3.開展效益審計是維護(hù)人民群眾利益的根本需要

現(xiàn)代社會是民主化的社會，是人民當(dāng)家作主的時代。政府受人民之托、用人民的錢，理所當(dāng)然的為人民辦事。在民主社會，政府負(fù)有以最經(jīng)濟(jì)、最有效的辦法使用管理各項資源，并使各項資源的使用最大限度地達(dá)到預(yù)期目的。因此，盡快開展效益審計，是維護(hù)民主與法制建設(shè)、建立現(xiàn)代化強國所必備的一個有力措施。

二、政府效益審計的技術(shù)方法

審計技術(shù)方法是為實現(xiàn)審計目標(biāo)服務(wù)的，由于政府效益審計目標(biāo)多樣化、審計對象范圍廣泛，因此審計項目中為實現(xiàn)審計目標(biāo)所采用的技術(shù)方法也是無法固定的，幾乎所有的社會科學(xué)研究方法，在效益審計中都有可能用到。

（一）審查和評價經(jīng)濟(jì)性的技術(shù)方法

經(jīng)濟(jì)性是指投入的節(jié)約，即是否經(jīng)濟(jì)節(jié)約地獲取和投入資源，資源包括人、財、物和信息等。審計人員在審查評價經(jīng)濟(jì)性時要關(guān)注資源獲取和投入的時間、種類、數(shù)量、質(zhì)量、成本和相關(guān)的決策、管理等方面。

1.投入合理性的評價

合理的投入要有助于產(chǎn)出，有利于產(chǎn)出結(jié)果。在投入合理性評價時，審計人員應(yīng)重點關(guān)注被審計單位項目的設(shè)立和批準(zhǔn)是否符合一定的立項和審批程序，是否嚴(yán)格按照規(guī)定的程序和制度辦事，防止不合理的投入。

2.投入充分性的評價

充分的投入是項目及時和高質(zhì)量完成的保證，包括及時投入和足額投入兩個方面。在投入充分性評價時，審計人員應(yīng)重點關(guān)注是否存在由于資金不充足、不到位而導(dǎo)致項目不能按時開工、工期拖長、逾期未建成、占壓資金、資產(chǎn)閑置等各種損失浪費的現(xiàn)象發(fā)生；是否存在由于投入的不充分而變更設(shè)計、降低質(zhì)量、以次充好，造成嚴(yán)重的質(zhì)量問題等。

3.投入時機(jī)恰當(dāng)性的評價

準(zhǔn)確地把握投入的時機(jī)是決定投入成功與否的關(guān)鍵因素之一。在投入時機(jī)恰當(dāng)性評價時，審計人員應(yīng)重點關(guān)注被審計單位在投入前是否進(jìn)行過廣泛而深入的調(diào)查和研究，投入時機(jī)的選擇是否恰當(dāng)。

4.投入管理和控制的評價

規(guī)范化、科學(xué)化的投入管理和控制有利于提高資金的使用效益。在投入管理和控制評價時，審計人員應(yīng)重點關(guān)注，在項目管理方面，被審計單位是否建立健全有效的組織管理和內(nèi)部控制制度，如基建項目中的招標(biāo)投標(biāo)制度、項目法人責(zé)任制度、工程監(jiān)理制度、合同管理制度等；是否對資金實行了全面管理，制定了資金管理具體辦法和使用規(guī)定。

5.利用量本利關(guān)系對投入進(jìn)行分析評價

量本利關(guān)系是指數(shù)量、成本和利潤之間的關(guān)系。利用量本利關(guān)系對投入進(jìn)行分析主要是利用盈虧平衡分析法，來分析處于盈虧平衡點的業(yè)務(wù)量水平，進(jìn)而對項目的投入進(jìn)行評價。盈虧平衡點是指不盈利也不虧損時的業(yè)務(wù)量水平，即收入等于成本時的業(yè)務(wù)量水平。

（二）審查和評價效率性的技術(shù)方法

效率性是指投入與產(chǎn)出的關(guān)系。一般用投入與產(chǎn)出的比例關(guān)系來反映投入資源的利用效率。高效率使用資源的特征是：一定產(chǎn)出條件下的投入最小化；一定投入條件下的產(chǎn)出最大化；更多的產(chǎn)出消耗更少的投入。審查評價效率性時可使用的技術(shù)方法主要有成本收益法、成本效果法、價值工程分析法。

1.成本收益法

成本收益法在分析計算成本與收益的基礎(chǔ)上，比較成本與收益之間的貨幣金額關(guān)系，目的是確定被審計單位或項目的收益是否超過成本。成本收益是評價資金使用效益的主要方法，適用于成本和收益均能以貨幣金額準(zhǔn)確計量或估計的情況。

評價效益性一般使用收益與成本的比值（收益/成本）。如果比值大于1，說明收益超過成本，比值越大收益越大；如果比值等于1，說明收益與成本相等；如果比值小于1，說明收益低于成本，比值越小資金的使用效率越低。

2.成本效果法

成本效果法分析成本和效果之間的關(guān)系，以每單位效果所消耗的成本來評價項目效益，尋找既定目標(biāo)的最經(jīng)濟(jì)成本，或既定成本的最好效果。與成本收益分析不同的是，成本效果分析的成果用實物數(shù)量表示而非貨幣金額，適用于成果不能用貨幣計量的情況。

用成本效果分析法評價效率性時，一般有四種方式：一是直接將成本效果比值與標(biāo)準(zhǔn)相對比；二是當(dāng)成本相同或較固定時，可以只比較效果；三是當(dāng)效果相同或較固定時，可以只比較成本；四是當(dāng)效果提高（降低）成本也加大（減少）時，可以比較每單位增加（減少）的效果所引起成本變化，即使用額外成本與額外效果的比值。

3.價值工程分析法

價值工程分析法是用成果的功能與成本的比值來衡量所得到的價值（價值=功能/成本），目標(biāo)是用最低的成本來實現(xiàn)或獲取它所具備的必要功能。與成本效果分析不同的是，價值工程分析以功能分析為核心，目的是在滿足各種不同的功能需求的前提下，使資源得到充分合理的利用，達(dá)到成本最低價值最大。價值工程分析法適用于產(chǎn)出成果不能以貨幣金額和實物數(shù)量來計量，而可以按其實現(xiàn)的功能來分析的情況。

應(yīng)用價值工程分析法時要從以下五個方面進(jìn)行分析：一是是否存在既提高功能，又降低成本的途徑；二是當(dāng)功能相同或固定時，可以評價成本降低的可能性；三是當(dāng)成本相同或固定時，評價功能提高的可能性；四是當(dāng)成本與功能均提高時，評價功能的增加是否超過成本的變化；五是當(dāng)成本與功能均降低時，評價成本的減少是否超過功能的變化。

（三）審查和評價效果性的技術(shù)方法

效果性是指產(chǎn)出是否達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，即產(chǎn)出的結(jié)果和影響達(dá)到或?qū)崿F(xiàn)預(yù)期目標(biāo)的程度。審查評價效果性時可使用的技術(shù)方法主要有目標(biāo)評價法、目標(biāo)成果法、標(biāo)桿法、評分法。

1.目標(biāo)評價法

在審查和評價效果性時，由于要將產(chǎn)出與預(yù)期的目標(biāo)相對比，所以采用目標(biāo)評價法時，審計人員應(yīng)重點關(guān)注被審計單位或項目的目標(biāo)是否科學(xué)、合理、可計量且符合實際情況。如果缺乏明確的目標(biāo)或目標(biāo)不具體，會導(dǎo)致許多損失浪費和效益低下的情況發(fā)生。

2.目標(biāo)成果法

目標(biāo)成果法是根據(jù)實際產(chǎn)出成果評價被審計單位或項目的目標(biāo)是否實現(xiàn)。該方法將產(chǎn)出成果與事先確定的目標(biāo)聯(lián)系起來，確定目標(biāo)的實現(xiàn)程度，找出成果與目標(biāo)的差距或成果的偏離程度，查找工作過程中的缺點、失誤和問題，分析其原因，挖掘提高效益的潛力。

3.標(biāo)桿法

標(biāo)桿法是將被審計單位的產(chǎn)品、服務(wù)和管理等方面與同類事項中一直領(lǐng)先或做得最好的其他同類單位或部門相對照并借鑒其實踐經(jīng)驗。標(biāo)桿法的核心是確定最佳實踐標(biāo)準(zhǔn)。

標(biāo)桿法適用于存在先進(jìn)的類似單位或部門能夠作為基準(zhǔn)，對這樣的單位或部門事先進(jìn)行過詳細(xì)周密的考察，并且能夠確定需要對照或借鑒事項的情況。

4.評分法

評分法是預(yù)先選定若干評價項目，然后按評價標(biāo)準(zhǔn)評分和處理，最后按得分多少來進(jìn)行評價。評分法是一種綜合效益評價法，將定性評價與定量評價結(jié)合起來。

評分法通用性較強，能將定性因素定量化，便于客觀評價，還可以根據(jù)實際情況選擇項目和評價標(biāo)準(zhǔn)，比較靈活。（作者單位：新余市審計局）