胡曉彤　羅鳴令

摘 要：黨的十一屆三中全會以來，我國的改革開放進一步深入。國家財政的任務也越發(fā)沉重。而稅收作為財政收入的主要來源和財政政策的重要手段，在為經(jīng)濟改革提供經(jīng)濟支持的同時，自身也需要不斷進行體制改革以適應不斷發(fā)展變化的經(jīng)濟環(huán)境，促進生產(chǎn)的發(fā)展和繁榮。因此，為了促進稅收制度的不斷發(fā)展完善，我們不僅需要吸取國外稅收改革的經(jīng)驗教訓，還要總結(jié)國內(nèi)稅收改革的經(jīng)驗教訓。弄清楚歷史上的稅收改革發(fā)生的社會環(huán)境，其改革的結(jié)果對當時的經(jīng)濟政治軍事等方面有什么樣的影響，對今天的稅收改革有什么借鑒作用。以史為鑒可知興替。唯有如此，才能兼收并蓄，集古今中外之所長，掌握稅收改革的發(fā)展規(guī)律，讓今后的稅收改革少走彎路。

關(guān)鍵詞：稅收改革因素；稅收改革成果；稅收改革啟示

（一）稅收的產(chǎn)生和其重要性

在夏代，我國稅收制度就差不多有了雛形。夏代時出現(xiàn)了國家憑借其政治權(quán)利強征的賦稅——貢。到商朝時，貢慢慢變?yōu)橹?。到了周代，助法再次發(fā)展變成徹法夏商周這三朝所實行的制度實際上是一種較原始的強制課征形式，已經(jīng)具有稅收的雛形。

由此可見，稅收的產(chǎn)生和國家的形成密不可分。總體看來，是有相應的產(chǎn)生基礎：一是經(jīng)濟條件：即私有制的產(chǎn)生出現(xiàn)：二是政治條件：即國家的產(chǎn)生和形成。因此可以這么說，在私有制和國家出現(xiàn)的前提下，稅收應運而生。

從這兩個條件可以看出，稅收制度通常帶有一定的時代烙印。在不同的經(jīng)濟制度和國家制度條件下，稅收制度通常存在一定的差異。同時，它和社會的發(fā)展程度成正比。通常而言，社會越發(fā)達，稅收制度越完善。并且稅收制度會反過來促進社會的發(fā)展。這是一種相輔相成的關(guān)系。因此，研究稅收制度的改革和發(fā)展對于我們今天政治經(jīng)濟的發(fā)展極其重要。

（二）歷史上重要的稅收改革

（1）春秋戰(zhàn)國時期的財政改革——以魯國為例

由于春秋戰(zhàn)國時期的改革眾多，在此只探討其中極具代表性的魯國改革。

魯國在公元前594年對土地制度進行了改革?！洞呵锕騻鳎敚┬迥辍分杏涊d：“經(jīng)：初稅畝。傳：初何者？始也。稅畝者何？履畝而稅也?！盵1]因此，初稅畝產(chǎn)生的基礎在于土地的私有化。不實行土地私有制，就無法按照畝田的多少進行征稅。因此，初稅畝包含了兩種制度的革新：一是土地制度的改革，廢除了實行公田制的井田制，實際上承認了土地私有制。二是征稅制度的改革。從以前的按照井田制實行徹法或貢法改為按照土地的多少征稅。

魯國實行的“初稅畝”，使土地的私有制正式合法化，促進了我國封建社會的逐漸形成。此外，實行初稅畝削弱了卿大夫的實力，穩(wěn)固了諸侯國的地位，為此后建立的中央集權(quán)的統(tǒng)一封建制國家奠定了堅實的基礎。初稅畝是在土地私有制前提下實行平等賦稅的最初形式，它符合經(jīng)濟發(fā)展的一般規(guī)律，激發(fā)了生產(chǎn)者的生產(chǎn)積極性，從而促使勞動者不斷提高勞動效率。這也改變了社會分配方式。綜上所述，初稅畝的出現(xiàn)是當時社會環(huán)境下較為先進的生產(chǎn)關(guān)系。

初稅畝的改革之所以能取得成功，是因為其是對已經(jīng)落后了的生產(chǎn)關(guān)系即奴隸制下的生產(chǎn)關(guān)系進行的一次合理調(diào)整。它符合經(jīng)濟發(fā)展的一般規(guī)律，也在一定程度上照顧到了勞動者的利益，因此它促進了當時的經(jīng)濟發(fā)展，削弱了社會矛盾。增強了國家的實力。

商鞅變法后，土地私有制被進一步鞏固。此后隨著中央集權(quán)的統(tǒng)一封建制國家的產(chǎn)生和發(fā)展，土地私有制度始終是其立足的根本。然而，隨著生產(chǎn)力的發(fā)展，土地私有制度已經(jīng)越來越不能滿足高速發(fā)展的生產(chǎn)力，逐漸阻礙社會的發(fā)展。直到1950年至1952年，隨著新中國建立后實施的全國土地改革基本完成，延續(xù)了幾千年的土地私有制度才被徹底廢除。

（2）明中后期的一條鞭法

明中后期，土地兼并嚴重，課田戶口大量減損，破壞了明初期賦稅制度依仗的基礎。同時，官員腐敗貪污盛行，政府肆意搜刮，導致財政制度敗壞，賦稅嚴重不均。人民負擔過重，苦不堪言，社會矛盾進一步激化。在這樣的情況下，公元前1530（嘉靖九年），內(nèi)閣首輔桂萼提出編審徭役法意見，拉開一條鞭法改革法序幕。此后，歷經(jīng)多次坎坷，于公元前1581（萬歷九年）時任當時內(nèi)閣首輔的張居正在全面整頓政治經(jīng)濟軍事的同時，在全國范圍內(nèi)開始推行一條鞭法。

一條鞭法意為把各州縣的田賦，徭役及其他賦稅并為一條，合并征收銀兩，按畝折算繳納稅額。

在當時推行一條鞭法，一方面維護了明朝的封建統(tǒng)治，另一方面也改善當時的生產(chǎn)關(guān)系。一條鞭法將賦和役合二為一，標志著延續(xù)兩千余年的丁、產(chǎn)并行的賦役制度向以物（田）為課稅對象的轉(zhuǎn)變。同時，計畝征稅，使國家征稅的范圍有了很大的擴展。對明朝中后期商品經(jīng)濟的發(fā)展起了積極作用。此外，國家出錢雇傭勞役，在一定意義上，加強了勞動力商品化程度。這對后期資本主義萌芽的產(chǎn)生具有重要意義。

然而，一條鞭法也同樣存在弊端，其原因主要有以下兩個方面：

Ⅰ在社會方面，一部分權(quán)貴不再具有免回特權(quán)，使他們通過各種方法轉(zhuǎn)嫁自己身上的稅負，對一條鞭法的實施具有消極作用。

Ⅱ在從一條鞭法自身看。首先，一條鞭法雖然簡化了征稅手續(xù)，但人民無法確切得知所納何稅，致使官員狼狽為奸，灑派增減，弊病百端；其次，一條鞭法計畝征銀雖是一種進步，但是這不可避免地涉及到一個問題即火耗問題。農(nóng)民繳納賦稅時，必須將糧食兌換成銅錢再兌換成白銀，由于銀錢與糧米的兌換比例時常變動，因此這個過程中，農(nóng)民時常受到剝削，加重了人民的賦稅負擔；再次，一條鞭法實行后，并沒有徹底廢除丁銀。說明一條鞭法的賦和役的合二為一是不徹底不完全的，導致后來賦役再次并行；最后，由于地方政府的陽奉陰違，導致雖然一條鞭法是在全國范圍內(nèi)推行的，但在實際實施之時，出入很大，并沒有真正地完全落到實處。由于一條鞭法存在者諸多弊端，清朝在入關(guān)后，對一條鞭法進行完善和改革，即后來清朝所實行的“攤丁入畝”制度。

（3）清朝：“攤丁入畝”制

由于明末清初的長期戰(zhàn)亂，再加上清朝貴族的野蠻圈地，遷海政策和瘋狂地殺掠，致使各地土地荒漠，人煙稀少，社會經(jīng)濟破壞嚴重，給人民造成了極大的痛苦。面對這些問題，清政府開始認識到，必須實行一些改革來緩和社會矛盾，減輕人民的負擔。否則這樣持續(xù)下去必會使社會動蕩，國家混亂。

因此，清政府不得不對著手進行改革。促進生產(chǎn)力。其中在賦稅上，清政府整頓賦役冊籍，取締豪戶抗糧，改進征收方法等。這些措施取得了一定的成效，但無法從根上解決賦稅制度存在的問題。清政府迫于壓力，只好在一條鞭法法基礎上，實行了攤丁入畝制度。

此后，清政府于1712年（康熙五十一年）開始推行了一系列改革，到1723年（雍正元年）終于開始普遍推行“攤丁入畝”制度。

攤丁入畝是指：征收田賦之中包含了以前的丁銀，從前的“人頭稅”被取締；政府對戶籍的控制放松，百姓可以不受地域和人身限制，出賣自己的勞動力；延續(xù)一條鞭法，丁銀分別攤?cè)胩锂€征收和按人丁數(shù)目征收之中；“其派丁多者，必其田多者也，其派丁少者，亦必有其田者也?！盵2]

攤丁入畝制作為中國封建社會后期一次重要的賦稅制度改革，對一條鞭法沒有實行徹底的賦役合并進一步發(fā)展和完善，一部分人不需要再繳納丁銀，減輕了百姓的生活負擔。同時，田地的多與少與賦稅數(shù)額直接掛鉤，使賦稅能力和負擔水平對等，賦稅負擔相比以前較為均勻。此外，由于征稅的對象不再是人而是土地，人民對政府的人身依附關(guān)系進一步削弱，市場上自由勞動力增多，有利于資本主義萌芽的產(chǎn)生和發(fā)展。以上這些，都有利于經(jīng)濟發(fā)展，社會穩(wěn)定，生產(chǎn)的發(fā)展。

但相對的，由于攤丁入畝制度是統(tǒng)治者出于自身利益實行的制度，代表的是統(tǒng)治階層的利益，因此，攤丁入畝制度依舊存在著階級局限性。這表現(xiàn)在：

Ⅰ”永不加賦”僅僅只是名義上，實際負擔仍舊不斷加重。攤丁入畝后，因為耕地面積的不斷增加，政府不斷增加地稅，丁銀實際上也在不斷增加。

Ⅱ無地農(nóng)民的負擔并沒有得到真正的減輕。攤丁入畝是建立在封建剝削制上的，地主開始不斷把丁銀轉(zhuǎn)嫁到雇傭的佃農(nóng)身上，廣大勞動者的利益并沒有得到實際的維護。

因此，攤丁入畝制度隨著時間的推移逐漸失去其原有的作用，成為政府肆意剝削人民的手段。

（三）改革的啟示

從魯國的初稅畝到清朝的“攤丁入畝”制度，可以看出，歷史的發(fā)展包含著上層建筑與經(jīng)濟基礎，生產(chǎn)關(guān)系與生產(chǎn)力這兩大社會基本的矛盾運動。魯國的“初稅畝”開始的土地私有制延續(xù)了幾千年，正是由于它適應了生產(chǎn)力的發(fā)展，使社會由落后的奴隸制國家逐漸向較為發(fā)達的封建制國家轉(zhuǎn)型。到明朝的一條鞭法和清朝的“攤丁入畝”制，同樣是對生產(chǎn)關(guān)系的改革以此適應快速發(fā)展的生產(chǎn)關(guān)系。雖然其依舊存在著缺陷與不足，但是在一定程度上它表達了人民的意愿，減輕了人民的負擔，緩和了社會矛盾，這才為明清出現(xiàn)的繁榮經(jīng)濟景象奠定了基礎。到了清中后期，在西方國家紛紛建立起資本主義國家，進行工業(yè)革命提高生產(chǎn)力完成由封建制國家向資本主義的轉(zhuǎn)型，清政府依然不思進取，閉關(guān)鎖國。在清中后期出現(xiàn)的資本主義萌芽沒有充分的條件進一步發(fā)展。同時，腐朽封建的儒家思想以及貪污腐敗盛行的清政府內(nèi)部，造成了上層建筑和經(jīng)濟基礎產(chǎn)生矛盾。因為生產(chǎn)關(guān)系無法適應生產(chǎn)力，上層建筑無法適應經(jīng)濟基礎，清政府統(tǒng)治下的社會危機不斷加強。在鴉片戰(zhàn)爭后，曾經(jīng)的“天朝上國”終于日漸衰落。

馬克思指出，生產(chǎn)關(guān)系適應生產(chǎn)力則促進生產(chǎn)力的發(fā)展。反之則阻礙生產(chǎn)力的發(fā)展。[3]自黨的十一屆三中全會以來，改革開放不斷深入發(fā)展，促進了我國的社會主義市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展和進步。但同時我國也面臨著諸多挑戰(zhàn)。面對資本主義世界的經(jīng)濟傾軋，如果不能在挑戰(zhàn)中立于不敗之地，就很有可能錯失良機。甚至對我國的經(jīng)濟造成致命傷害。由于我國實施的是不同于其他任何一個國家的以市場為基礎，國家起宏觀調(diào)控作用的社會主義市場經(jīng)濟體制。在這樣的經(jīng)濟體制下，對于國家該掌控多少，如何掌控實在是一個很難把握好尺度的問題。管得過多，容易使體制僵化，無法發(fā)揮市場的積極作用。管得太少，又會因為市場經(jīng)濟所固有的弊端造成經(jīng)濟混亂，國家動蕩。因為，我國應不斷調(diào)整宏觀政策，以適應飛速發(fā)展的市場經(jīng)濟。

國家財政是國家宏觀調(diào)控手段的重要組成之一。稅收作為財政的主要收入來源，在財政中發(fā)揮者舉足輕重的作用。如果不能使稅收體制不斷發(fā)展和完善，國家財政也將會陷入僵化的困境。

我國當前的稅收制度存在環(huán)境，管理和法制等多方面的問題。由于經(jīng)濟環(huán)境的變化即加入WTO后所面臨的一系列新的機遇和挑戰(zhàn)，我國的稅收制度不僅會面臨國內(nèi)市場的壓力，也要不斷適應時刻變化的國際市場。目前，我國稅收存在著稅收環(huán)境，管理以及法制等多方面的空缺和漏洞。在不斷調(diào)整的同時，需要記住的是，稅收改革的大方向一定是適應當前社會的生產(chǎn)力和經(jīng)濟基礎的。即改革后的稅收制度對于促進我國的經(jīng)濟發(fā)展，增強綜合國力等方面都會起到不可替代作用。因此，只要把握住這個前提，我國的稅收改革就不會走歪路，走錯路。（作者單位：安徽財經(jīng)大學財政與公共管理學院）

國家級大學生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)項目 項目編號201410378154

參考文獻：

[1] （戰(zhàn)國）公羊高撰，顧馨，徐明校點.春秋公羊傳[J].遼寧教育出版社，1997.

[2] 陳捷先，成崇德.清史論集[M].人民出版社，2006.

[3] （德）卡爾·馬克思（KarlMarx）原著，曾令先，卞彬，金永編譯.資本論[J].人民日報出版社，2006.