梁杏宿

[摘 要]為加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式并推進經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整，我國政府擬通過營業(yè)稅改為增值稅改革進行結(jié)構(gòu)性調(diào)稅，有利于完善稅制，消除重復(fù)征稅。文章結(jié)合廣西廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)股份有限公司玉林分公司的實際情況，針對“營改增”稅制改革實施前后財務(wù)方面及稅務(wù)賬務(wù)處理方面業(yè)務(wù)的變化進行分析，提出相應(yīng)的注意事項、處理方法及應(yīng)對措施，以期對相關(guān)企業(yè)的運營管理具有一定的參考作用。

[關(guān)鍵詞]廣播電視；營改增；稅務(wù)與會計處理

“營改增”即營業(yè)稅改增值稅，1954年由法國率先嘗試，因其能有效解決傳統(tǒng)營業(yè)稅重復(fù)稽征稅的問題，因此相繼被多國采用。目前，全球有超過170個國家和地區(qū)的廣義服務(wù)業(yè)將營業(yè)稅改為增值稅，受益范圍覆蓋這些國家?guī)缀跛械纳唐妨魍ê蛣趧?wù)。

為了貫徹落實國務(wù)院關(guān)于先在上海市交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展改革試點的決定，根據(jù)經(jīng)國務(wù)院同意的《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》，財政部和國家稅務(wù)總局印發(fā)了《交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》、《交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)事項的規(guī)定》和《交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點過渡政策的規(guī)定》等文件，自2012年1月1日起施行。

自2013年8月1日營改增試點在全國范圍內(nèi)推行以來，對廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)企業(yè)所征收的相關(guān)稅額都先后從營業(yè)稅改征為增值稅。這對于從事業(yè)單位改制成為企業(yè)、進入市場運營僅有十來年的廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)企業(yè)而言，面對經(jīng)營管理中出現(xiàn)的各種實務(wù)司題，如何通過改善業(yè)務(wù)模式、稅務(wù)和財務(wù)處理，使企業(yè)價值最大化就成為重中之重，因此需要我們就此展開探索、分析。

一、“營改增”實施后廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)行業(yè)在財會及稅務(wù)處理上的優(yōu)化措施分析

（一）順應(yīng)稅改新制度重視增值稅專用發(fā)票

“營改增”對于企業(yè)而言是機遇與挑戰(zhàn)并存，在試點開始階段，企業(yè)會由于生產(chǎn)周期、成本結(jié)構(gòu)等原因，進項稅額較少，加之試點范圍有限，從非試點地區(qū)無法取得增值稅專用發(fā)票，因此出現(xiàn)稅負增加的情況。但是隨著改革的深入和試點范圍的擴大，試點帶來的好處將逐漸顯現(xiàn)。對于企業(yè)而言，要抓住“營改增”試點帶來的機遇，擴大企業(yè)的利潤空間，所以如何讓企業(yè)適應(yīng)國家稅制改革的大潮、如何讓企業(yè)通過營改增，為自己創(chuàng)造更大的利潤，就成為絕大多數(shù)企業(yè)領(lǐng)導者和財稅人員高度關(guān)注的焦點。

基于此，企業(yè)財務(wù)會計人員以及采購、銷售人員應(yīng)當及時接受相關(guān)培訓，提高業(yè)務(wù)操作能力，財務(wù)人員應(yīng)當在深入學習有關(guān)文件的基礎(chǔ)上，按照稅收政策的規(guī)定，準確核算增值稅各項稅額，降低經(jīng)營成本。值得一提的是，在公司的支出項目上，水、電、汽油這些較大支出項目的議價能力都不強，因此，采購部門思路就要做相應(yīng)的調(diào)整，在進行采購時應(yīng)當盡可能地取得增值稅發(fā)票，盡量以一般納稅人作為采購對象，如果只能找小規(guī)模納稅人進行采購，那么就要求其通過稅務(wù)機關(guān)辦理增值稅發(fā)票的代開業(yè)務(wù)，或者在采購價格上給予等于增值發(fā)票分離價款數(shù)額的優(yōu)惠。

（二）加強稅務(wù)籌劃，防范稅務(wù)風險

1.計稅依據(jù)的籌劃。在銷售額籌劃中，首先，要處理好價外費用，如銷售電視器材給用戶，代墊運費，運費發(fā)票要開給客戶，就可以避免代墊運費計入銷售額，降低計稅依據(jù)；其次，贈送業(yè)務(wù)盡量規(guī)劃為有償贈送，比如和銷售捆綁、或合同明確給出贈送的條件，不應(yīng)體現(xiàn)為無償贈送。在對進項稅額進項籌劃時，應(yīng)當盡量取得可抵扣進項稅的發(fā)票憑證，這是一種有效減少稅負的合法手段。應(yīng)利用扣稅憑證，在符合法規(guī)的情況下盡量多地實現(xiàn)進項稅的抵扣。此外，根據(jù)現(xiàn)行稅法的相關(guān)規(guī)定，所采購的貨物如果用途在集體福利、個人消費或是非應(yīng)稅、免稅項目以及非應(yīng)稅勞務(wù)等項目上，將不能實現(xiàn)銷項稅抵扣，因此應(yīng)當盡可能降低此類項目的交易額。

在取得的增值稅專用發(fā)票開票日期后180天認證期內(nèi)，延期到增值稅應(yīng)稅項目占全部銷售額、營業(yè)額合計比例較大的月份，使得進項稅額盡可能少的被轉(zhuǎn)出，從而減少稅務(wù)負擔，盡量做到均衡納稅，做好稅務(wù)籌劃和資金調(diào)度，防范稅務(wù)風險。

2.利用優(yōu)惠政策開展稅務(wù)籌劃。廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營具有其特殊性，不同于一般的生產(chǎn)型企業(yè)，其提供的服務(wù)、收入與其經(jīng)營成本無法完全配比因為各地廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)企業(yè)從電視臺分離出來獨立運營的時間僅有十年左右，由于資金有限，公司總部及各分支機構(gòu)都還沒有房產(chǎn)，營業(yè)辦公場所幾乎都為租用方式，現(xiàn)階段很多大項支出，如房租費、職工薪酬及網(wǎng)絡(luò)維護勞務(wù)費無法獲得增值稅專用發(fā)票用于抵扣。因此，應(yīng)積極關(guān)注和了解當?shù)厥欠裼羞^渡性財政、稅務(wù)扶持政策，爭取獲得政策支持，從而降低企業(yè)整體稅負。

（三）準確判斷征稅范圍特殊行為、做好增值稅會計核算工作

1.細分業(yè)務(wù)種類、準確會計核算。廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)企業(yè)經(jīng)營項目繁雜，兼營網(wǎng)絡(luò)設(shè)計、建設(shè)、運營、維護等非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)、兼營17%稅率的網(wǎng)絡(luò)器材等貨物銷售、資產(chǎn)租賃、修理修配業(yè)務(wù)和6%稅率的電視信息傳輸、數(shù)據(jù)業(yè)務(wù)傳送應(yīng)稅勞務(wù)。根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定：“納稅人兼營營業(yè)稅應(yīng)稅項目的，應(yīng)當分別核算應(yīng)稅服務(wù)的銷售額和營業(yè)稅應(yīng)稅項目的營業(yè)額；未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定應(yīng)稅服務(wù)的銷售額；兼營不同稅率的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)當分別核算，分別按各自稅率計稅，不能分別核算的，按從高稅率征稅?！边@就要求我們提高業(yè)務(wù)人員操作能力和財務(wù)會計人員專業(yè)水平和職業(yè)判斷能力。在銷售收款和服務(wù)收費環(huán)節(jié)要按業(yè)務(wù)種類進行細分，準確核算，防范稅務(wù)風險。

2.混合銷售增值稅及賬務(wù)處理。廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)公司為一特定用戶采購網(wǎng)絡(luò)器材安裝合格并收取安裝費售給用戶，在這一過程中，存在貨物銷售、安裝增值服務(wù)的混合銷售，在這種混合情況下，稅務(wù)部門應(yīng)當將其都視作銷售貨物，收取的貨款及安裝費用都歸入貨物銷售取得的收入中，并以現(xiàn)階段實施的17%稅率進行繳納增值稅，而不將安裝收入單列為營業(yè)稅的征收范疇中，因此，從稅務(wù)籌劃安排，此類業(yè)務(wù)盡量由供應(yīng)商直接開票給用戶，公司僅跟用戶簽訂安裝勞務(wù)合同。

3.正確處理試點前發(fā)生的業(yè)務(wù)稅務(wù)與會計處理。廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)企業(yè)網(wǎng)絡(luò)資產(chǎn)租賃業(yè)務(wù)簽訂的服務(wù)期多為五年、十年基至更長時間，這就要求財務(wù)人員正確的判斷和使用過渡政策，多與稅務(wù)部門溝通，合理納稅。

（四）加強增值稅發(fā)票的管理和風險防控

增值稅發(fā)票能夠進行稅款抵扣，因其重要的作用及意義，如果在操作中未進行科學規(guī)范的管理，則可大大增加法律風險。因此，必須加強財務(wù)、采購和銷售人員對增值稅專用發(fā)票管理規(guī)定的學習和掌握，從發(fā)票的獲得、真?zhèn)舞b別、開具、管理、傳遞等各個環(huán)節(jié)加強監(jiān)督。

二、案例分析

案例一：廣西廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)股份有限公司玉林分公司，協(xié)議約定為中國石油天然氣管道通信電力工程總公司建設(shè)位于玉林市仁厚鎮(zhèn)下羅村玉林末站宿舍區(qū)有線電視安裝工程，有線電視配套設(shè)施。工程總價42256.00元，其中包含：1.宿舍區(qū)內(nèi)部11個有線電視終端開戶費和1年廣電合約套餐收視費共14256元；2.室外施工費28000元。

廣電合約套餐包含數(shù)字電視收視費、寬帶費、節(jié)目點播費（付費節(jié)目收視費），此項業(yè)務(wù)帶來實務(wù)疑惑是如何納稅，如何進行賬務(wù)處理。按稅法相關(guān)規(guī)定，納稅人兼營營業(yè)稅、兼營免稅項目、兼營不同稅率的應(yīng)稅項目，應(yīng)當分別核算，分別征稅，未能分別核算的，不得免稅、從高適用稅率、由主管稅務(wù)機關(guān)核定應(yīng)稅服務(wù)的銷售額。從案例中，業(yè)務(wù)部門簽訂工程總價款中，宿舍區(qū)內(nèi)部11個有線電視終端開戶費和1年廣電合約套餐收視費共14256元，財務(wù)部門難以判斷開戶費以及合約套餐中數(shù)字電視收視費、寬帶費、付費各為多少金額。數(shù)字電視基本收視費在2014年1月1日至2016年12月31日為免征增值稅，開戶服務(wù)費為營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)，按3%稅率納稅。未能分別核算的，企業(yè)納稅時稅務(wù)部門會將開戶費、數(shù)字電視收視費、寬帶、付費一并按6%稅率計算繳納增值稅的稅務(wù)風險。因此，業(yè)務(wù)部門與客戶簽約的模式要有所變化，合同協(xié)議要分清所收取的各項費用金額，財務(wù)部門才能準確進行會計核算以及繳納稅款。

案例二：廣西廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)股份有限公司玉林分公司，與玉林市質(zhì)量技術(shù)監(jiān)督局簽訂數(shù)據(jù)專線機房遷移工程建設(shè)合同。合同約定廣西廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)股份有限公司玉林分公司承建玉林市質(zhì)量技術(shù)監(jiān)督局原設(shè)在人民東路市政府大院內(nèi)的連接自治區(qū)的數(shù)據(jù)專線機房遷移至玉博公路旁的玉柴工業(yè)園內(nèi)新的機房內(nèi)。合同金額：傳輸網(wǎng)絡(luò)的設(shè)備與施工費用合計9800元，具體各項費用見附件。附件列明光纖等設(shè)備器材費用6390元，施工費用3800元，其他費用611.4元共計10801.4元，減免1001.4元，實際結(jié)算9800元。

案例中，此項業(yè)務(wù)為混合銷售行為，會計處理：按9800元的不含稅金額8376.07確認為營業(yè)收入，稅款部分1423.93元確認為銷項稅額。稅務(wù)處理：設(shè)備器材費6390元和施工費3410元合計金額一并按17%稅率計征增值稅，僅施工費部分繳納的增值稅為495.47元。從稅務(wù)籌劃上分析，可以改變簽訂合同的模式，廣西廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)股份有限公司玉林分公司和玉林市質(zhì)量技術(shù)監(jiān)督局只簽訂施工合同3410元，設(shè)備器材款由供應(yīng)商直接銷售并開票給玉林市質(zhì)量技術(shù)監(jiān)督局，這樣企業(yè)的施工費收入3410元只按3%繳納102.3元營業(yè)稅。

此次案例中的業(yè)務(wù)是混合銷售行為還是兼營行為，兼營和混合銷售非常容易混，如何區(qū)分？兼營強調(diào)的是在同一納稅人的經(jīng)營活動中存在著兩類經(jīng)營項目，但這兩類經(jīng)營項目不是在同一項銷售行為中發(fā)生，即銷售貨物和應(yīng)稅勞務(wù)與提供非應(yīng)稅勞務(wù)不是同時發(fā)生在同一購買者身上；混合銷售強調(diào)的是在同一項銷售行為中存在著兩類經(jīng)營項目的混合，銷售貨款及勞務(wù)價款是同時從一個購買方取得的。二者稅務(wù)處理也有不同混合銷售的納稅原則是按“經(jīng)營主業(yè)”劃分，只征一種稅，即或者征增值稅或者征營業(yè)稅。兼營的納稅原則是分別核算、分別征稅，即對銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，征收增值稅；對提供非應(yīng)稅勞務(wù)獲取的收入額征收營業(yè)稅。

三、總結(jié)

“營改增”這一稅改政策對于從事業(yè)單位改制為企業(yè)僅有十年進入市場運營的廣播電視信息網(wǎng)絡(luò)企業(yè)而言，面對經(jīng)營管理中出現(xiàn)的各類實務(wù)問題，在這種挑戰(zhàn)下，應(yīng)當通過制定合理的稅務(wù)籌劃與財務(wù)處理手段中使企業(yè)價值實現(xiàn)最大化，促進行業(yè)的持續(xù)發(fā)展。