萬(wàn)國(guó)正　羅強(qiáng)　張永　唐仁浩　鄒選群

[提要] 稅收?qǐng)?zhí)法法治化，既是依法治稅的重要內(nèi)容，也是基層稅務(wù)部門(mén)亟待破解的難題。整體而論，基層稅收?qǐng)?zhí)法法治化取得了一定成效，但在理念、規(guī)范基礎(chǔ)、權(quán)力行使、執(zhí)法考核等方面仍存在一些不容忽視的問(wèn)題，尤其是地方稅收增長(zhǎng)的需求與經(jīng)濟(jì)稅源結(jié)構(gòu)、依法治稅、簡(jiǎn)政放權(quán)后的納稅服務(wù)與加強(qiáng)后續(xù)監(jiān)管問(wèn)題更為凸顯。對(duì)此，在貫徹稅收法定原則的前提下，全面樹(shù)立現(xiàn)代稅收?qǐng)?zhí)法觀念，進(jìn)一步理清稅務(wù)管理的職責(zé)范疇，建立稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督檢查制度，提升稅收?qǐng)?zhí)法的公正透明度，強(qiáng)化內(nèi)外部監(jiān)督及風(fēng)險(xiǎn)防范，完善科學(xué)的法治化考核機(jī)制，是探索符合基層稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收?qǐng)?zhí)法法治化的必由之路。

關(guān)鍵詞：稅收?qǐng)?zhí)法；稅收法治；稅收法定原則；法治化路徑

中圖分類(lèi)號(hào)：D9 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

收錄日期：2015年10月23日

十八屆四中全會(huì)全面吹響了法治政府、法治社會(huì)建設(shè)的號(hào)角，開(kāi)啟了中國(guó)國(guó)家治理、社會(huì)治理的新紀(jì)元，法治成為了各項(xiàng)事業(yè)的主旋律，法治化成為各項(xiàng)制度的變革方向。稅務(wù)部門(mén)是政府機(jī)關(guān)的重要組成部分，肩負(fù)著國(guó)家稅收職能的實(shí)現(xiàn)，理應(yīng)順應(yīng)法治大潮，加快稅收治理法治化的進(jìn)程，主要包括推進(jìn)稅收?qǐng)?zhí)法的法治化、稅收守法的法治化和稅收司法的法治化。其中，稅收?qǐng)?zhí)法的法治化是稅收法治化的關(guān)鍵。但是，我國(guó)沒(méi)有明確稅收?qǐng)?zhí)法在稅收法治進(jìn)程中的地位，基層稅務(wù)部門(mén)稅收?qǐng)?zhí)法在理念、規(guī)范基礎(chǔ)、權(quán)力行使、執(zhí)法考核等方面離稅收法治的要求還有不小的差距，分析其中困境及原因，探索符合基層稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收?qǐng)?zhí)法法治化之路已刻不容緩。

一、稅收?qǐng)?zhí)法在稅收法治進(jìn)程中的定位

稅收法治是依法治國(guó)方略的重要方面，是當(dāng)前財(cái)稅體制改革的方向與目標(biāo)。所以，可以肯定地說(shuō)，稅收法治化是未來(lái)稅務(wù)部門(mén)稅收征管面臨的重要問(wèn)題。眾所周知，稅收法定原則和稅收公平原則是稅法的核心原則，也是稅收法治必須遵守的根本準(zhǔn)則。稅收法定原則側(cè)重的是稅法的形式正義，依賴(lài)的是稅收立法，也就是稅收法律文本本身；而稅收公平側(cè)重的是稅法的實(shí)質(zhì)正義，依賴(lài)的是稅法的實(shí)施，關(guān)鍵在于稅法規(guī)范的執(zhí)行。簡(jiǎn)言之，稅收法治在于制定“形實(shí)兼?zhèn)洹钡亩愂铡傲挤ā?，并通過(guò)這些“良法”的實(shí)施而達(dá)到“善治”。也就是說(shuō)，稅收立法與稅收?qǐng)?zhí)法同樣構(gòu)成稅收法治體系的重要環(huán)節(jié)，不可偏廢。

一般而言，稅收?qǐng)?zhí)法是指稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員依照法定職權(quán)和程序，行使稅收管理職權(quán)，履行職責(zé)，貫徹和實(shí)施稅收法律的活動(dòng)，包括稅務(wù)管理、稅款征收、稅務(wù)檢查、稅務(wù)處罰、稅務(wù)行政復(fù)議、納稅服務(wù)等六大方面的內(nèi)容。稅收?qǐng)?zhí)法法治則有兩個(gè)方面的內(nèi)涵：一方面稅收法治化要求稅務(wù)機(jī)關(guān)不得違反稅收法律和經(jīng)依法授權(quán)制定的行政法規(guī)的規(guī)定，擅自實(shí)施“稅收開(kāi)征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅”等行為；另一方面面對(duì)紛繁復(fù)雜、新情況層出不窮的現(xiàn)代稅收實(shí)踐，稅收法治還要求稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在行使行政裁量權(quán)時(shí)符合比例原則、程序正義等標(biāo)準(zhǔn)，并著力簡(jiǎn)政放權(quán)，為納稅人提供更多的服務(wù)和便利。由此可見(jiàn)，稅收?qǐng)?zhí)法在稅收法治化進(jìn)程中扮演著重要的角色。值得指出的是，我國(guó)當(dāng)前稅收立法尚不規(guī)范，有的稅收政策的正當(dāng)性頗受質(zhì)疑（如2015年1月停止的將高于市場(chǎng)成交價(jià)實(shí)際操作中的各縣區(qū)政府指導(dǎo)價(jià)定義為非普通住宅參考條件規(guī)定，有時(shí)造成高價(jià)買(mǎi)好房少交稅或不交稅而低價(jià)買(mǎi)差房卻多交稅，幾年來(lái)成為媒體、縣長(zhǎng)信箱、稅收接訪(fǎng)的話(huà)題），但這不意味著稅收?qǐng)?zhí)法活動(dòng)可以脫離于此、向無(wú)法則“逃逸”。中國(guó)稅收法治建設(shè)是一個(gè)龐大而系統(tǒng)的工程，不可能畢其功于一役。未來(lái)全面推進(jìn)依法治稅和落實(shí)稅收法定原則，制定更具權(quán)威性、民主性的法律以供稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行是大勢(shì)所趨。鑒于目前稅收?qǐng)?zhí)法的現(xiàn)實(shí)條件，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持動(dòng)態(tài)的、發(fā)展著的法治觀念，在嚴(yán)格執(zhí)行現(xiàn)行稅收法律規(guī)范并盡量依照法治標(biāo)準(zhǔn)完善自身工作的同時(shí)，迅速跟進(jìn)稅收立法的最新動(dòng)向和稅收法治的最新要求，以形成時(shí)刻與法治同行、與時(shí)代并進(jìn)、與民意共鳴的稅收?qǐng)?zhí)法局面。

二、基層稅務(wù)部門(mén)執(zhí)法法治化困境

稅收?qǐng)?zhí)法法治化是稅收征管現(xiàn)代化、法治化的重要內(nèi)容，也是法治政府建設(shè)的重要組成部分，因而所涉意義重大。雖然法治已成為國(guó)家治理的基本方式與根本途徑，但是稅收?qǐng)?zhí)法要實(shí)現(xiàn)法治化，在理念、規(guī)范基礎(chǔ)、權(quán)力行使、執(zhí)法考核等方面面臨著諸多困境，基層稅務(wù)部門(mén)執(zhí)法更是如此，亟待破解困境以實(shí)現(xiàn)為民征稅、為民管稅。

（一）稅收法治觀念淡薄，執(zhí)法法治化理念未形成。稅收法治理念是稅收?qǐng)?zhí)法的向?qū)А⑼緩脚c方法，稅收法治覺(jué)悟的高低直接關(guān)系到稅收?qǐng)?zhí)法法治化程度。整體而言，“人治”流弊太深以致稅收?qǐng)?zhí)法各有關(guān)主體依法治稅理念淡薄，導(dǎo)致我國(guó)稅收?qǐng)?zhí)法法治化困難重重。就稅收?qǐng)?zhí)法內(nèi)部而言，一些基層稅收?qǐng)?zhí)法領(lǐng)導(dǎo)干部依法辦事觀念不強(qiáng)、能力不足，個(gè)別人知法犯法、以言代法、以權(quán)壓法、徇私枉法。有些稅收?qǐng)?zhí)法人員素質(zhì)不能適應(yīng)依法治稅的需要，尤其是基層稅務(wù)部門(mén)知識(shí)結(jié)構(gòu)單一、執(zhí)法業(yè)務(wù)能力不強(qiáng)以致有法不依、執(zhí)法不嚴(yán)、違法不究、選擇執(zhí)法現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生（如個(gè)別地方基層稅務(wù)干部對(duì)小微企業(yè)、再就業(yè)等政策立法意圖領(lǐng)會(huì)不清，政策精神吃不透，有令不行、自設(shè)門(mén)檻），甚至存在只重稅收任務(wù)而輕征管秩序的偏見(jiàn)。此外，許多基層稅務(wù)部門(mén)由于人手不足，聘請(qǐng)了一些稅收?qǐng)?zhí)法協(xié)助管理人員，這部分人員執(zhí)法能力也是影響稅收?qǐng)?zhí)法規(guī)范化、科學(xué)化的重要因素。就稅收?qǐng)?zhí)法外部而言，一些基層地方政府地方保護(hù)主義色彩濃，干預(yù)稅收?qǐng)?zhí)法，造成稅收?qǐng)?zhí)法不嚴(yán)，比如擅自越權(quán)制定違反國(guó)家稅法的政策文件，對(duì)一些企業(yè)實(shí)行地方保護(hù)，或?qū)δ撤N納稅項(xiàng)目實(shí)行行業(yè)保護(hù)。稅收?qǐng)?zhí)法協(xié)作部門(mén)在配合稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法時(shí)存在消極應(yīng)付、敷衍了事的現(xiàn)象，當(dāng)協(xié)助執(zhí)行單位與被執(zhí)行人有利害關(guān)系時(shí)，就無(wú)故推諉、拖延執(zhí)行。有些納稅人納稅意識(shí)不強(qiáng)，有意或無(wú)意不遵守稅收法律，社會(huì)整體稅法遵從度亟待提高。

（二）稅收?qǐng)?zhí)法依據(jù)不足，執(zhí)法法治化基礎(chǔ)未夯實(shí)。稅收?qǐng)?zhí)法的直接依據(jù)目前主要表現(xiàn)為《稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則、個(gè)別稅種法律、暫行條例以及一系列的部門(mén)規(guī)章、規(guī)范性文件?？偟膩?lái)說(shuō)，還存在諸多不完善之處，主要體現(xiàn)在：第一，稅收立法中的下位法與上位法規(guī)范之間存在沖突而且法律規(guī)范缺失的情況較多，給執(zhí)法帶來(lái)了操作難度。比如，稅收?qǐng)?zhí)法程序?qū)儆谛姓绦蚍?，雖然《稅收征收管理法》經(jīng)歷多次修訂，由于《行政程序法》的缺失仍然無(wú)法解決行政執(zhí)法程序依據(jù)不完善的窘境。還比如行政強(qiáng)制法與稅收征收管理法的執(zhí)法程序差異；第二，現(xiàn)行稅收立法法出多門(mén)、位階層次較低，有的立法意圖與條文不明確，稅法解釋隨意性較大、嚴(yán)重影響了稅收?qǐng)?zhí)法的權(quán)威性和嚴(yán)肅性。國(guó)家稅務(wù)總局為規(guī)范稅收?qǐng)?zhí)法做了不懈的努力，比如制定并出臺(tái)了《稅收?qǐng)?zhí)法督察規(guī)則》，但立法位階不足影響到稅收?qǐng)?zhí)法法治化程度。從另外的角度看，國(guó)家稅務(wù)總局部門(mén)規(guī)章難逃偏重維護(hù)部門(mén)利益的藩籬；第三，從稅收立法技術(shù)來(lái)看，仍顯粗糙，仍存在立法用語(yǔ)過(guò)于簡(jiǎn)單、解釋不確定和執(zhí)法人員自由裁量權(quán)過(guò)大等問(wèn)題，而稅收立法的可操作性、適用性問(wèn)題，更使得同一納稅人的同一納稅行為在不同納稅地點(diǎn)可能出現(xiàn)不同的稅收負(fù)擔(dān)（如跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)企業(yè)所得稅與個(gè)人所得稅由于各地對(duì)政策把握寬嚴(yán)不一，導(dǎo)致實(shí)際稅收負(fù)擔(dān)地、市間，甚至縣、區(qū)也不同），稅收?qǐng)?zhí)法公平性受到了考量。還比如《土地增值稅暫行條例》由于先天不足（清算項(xiàng)目確定、清算條件判斷、清算措施缺失、清算責(zé)任不清、征收方式認(rèn)定、清算執(zhí)行等固有的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)），導(dǎo)致土地增值稅清算由多個(gè)清算小組對(duì)同一項(xiàng)目的清算可能出現(xiàn)多個(gè)不同的結(jié)果，有的房地產(chǎn)項(xiàng)目土地增值稅清算“清而不結(jié)”、“征而不退”、“拖而不銷(xiāo)”。正是因?yàn)槎愂請(qǐng)?zhí)法依據(jù)不完善，基層稅務(wù)部門(mén)在面對(duì)上級(jí)部門(mén)的執(zhí)法實(shí)施指示、執(zhí)法整頓命令有時(shí)不知所措、無(wú)所適從，嚴(yán)重阻礙了稅收?qǐng)?zhí)法法治化進(jìn)程。

（三）稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)限制少，執(zhí)法法治化內(nèi)核不牢靠。簡(jiǎn)單來(lái)說(shuō)，稅收?qǐng)?zhí)法法治化實(shí)質(zhì)就是稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)在法治化的軌道上運(yùn)行，確保國(guó)家稅收利益與納稅人權(quán)益的協(xié)同。換言之，稅收?qǐng)?zhí)法法治化最大的難題就是實(shí)現(xiàn)稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)的規(guī)范行使。然而事實(shí)上，稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)難受約束、自由裁量權(quán)過(guò)大是影響基層稅務(wù)部門(mén)稅收?qǐng)?zhí)法法治化的最大障礙。具體而論，首先是稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)內(nèi)容不公開(kāi)，致使稅收?qǐng)?zhí)法自由裁量權(quán)邊界模糊，從而易被濫用。處于一線(xiàn)的基層稅務(wù)執(zhí)法人員在查處涉稅違法案件時(shí)，作出的處罰決定和推理依據(jù)絕大部分是政策文件，而很少能在法律條文中找到?；鶎佣悇?wù)部門(mén)執(zhí)法的頻率、次數(shù)、內(nèi)容等往往是不固定的，除了專(zhuān)項(xiàng)執(zhí)法之外還受到地方政府及上級(jí)稅務(wù)部門(mén)的影響。應(yīng)當(dāng)認(rèn)識(shí)到，由于短期經(jīng)濟(jì)行為的大量存在導(dǎo)致稅收政策變動(dòng)頻繁，且政策多按內(nèi)部紅頭文件下發(fā)，由于有關(guān)紅頭文件只在稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部傳閱，納稅人難以知曉，甚至無(wú)從知曉，就無(wú)從談起對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法自由裁量權(quán)的監(jiān)督約束了。其次是法律法規(guī)在賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)自由裁量權(quán)的同時(shí)，卻少有規(guī)定相應(yīng)的約束機(jī)制，從而導(dǎo)致了自由裁量權(quán)濫用情況的出現(xiàn)。此外，稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督制度不健全以及缺乏強(qiáng)有力的稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制，造成在實(shí)踐中超越法定權(quán)限，隨意執(zhí)法行為時(shí)有發(fā)生。

（四）稅收?qǐng)?zhí)法考核機(jī)制弱，執(zhí)法法治化措施不到位。稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收?qǐng)?zhí)法考核機(jī)制直接影響著稅收?qǐng)?zhí)法人員的執(zhí)法行為是否能夠按照法治化的要求運(yùn)行，但是不同層次的基層稅務(wù)部門(mén)不夠科學(xué)的執(zhí)法考核標(biāo)準(zhǔn)、方式以及內(nèi)容制約著稅收?qǐng)?zhí)法法治化的進(jìn)程。稅收工作考核標(biāo)準(zhǔn)方面，幾乎所有稅務(wù)部門(mén)都是以稅收收入計(jì)劃完成的如何為標(biāo)準(zhǔn)（2014年個(gè)別縣區(qū)完成稅收任務(wù)較往年增長(zhǎng)42%，高于全省平均增幅26%），稅收?qǐng)?zhí)法也不例外。試想在一個(gè)只追求數(shù)字的粗放的考核機(jī)制下，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)怎能擺脫不以任務(wù)為中心而依率計(jì)征、照法收稅呢？更遑論稅收?qǐng)?zhí)法的法治化。考核內(nèi)容方面，由于部分地區(qū)稅務(wù)機(jī)關(guān)的多個(gè)部門(mén)在考核和檢查中往往單項(xiàng)進(jìn)行，尚缺乏一套完整協(xié)調(diào)的配合機(jī)制，造成了部分考核內(nèi)容重復(fù)。同時(shí)，還存在不同的牽頭部門(mén)，對(duì)考核結(jié)果的處理考核不一致：有的扣分，有的扣獎(jiǎng)金，甚至同樣的問(wèn)題，最終的處理結(jié)果也不同。在考核方式上，有的考核是按月或按季進(jìn)行，而有的則是每半年進(jìn)行一次，還有的在年終進(jìn)行。由于現(xiàn)行征管系統(tǒng)難以支持執(zhí)法責(zé)任劃分，多年喊出的減輕管理員負(fù)擔(dān)停留在口號(hào)上，基層稅務(wù)部門(mén)管理員成了“表哥、表嫂”，基層管理員多有“逃崗”傾向（實(shí)踐表明納稅人的有些權(quán)益要通過(guò)稅務(wù)機(jī)關(guān)的作為來(lái)體現(xiàn)，減輕管理員負(fù)擔(dān)從某種意義上講也是減輕納稅人負(fù)擔(dān)）。個(gè)別考核標(biāo)準(zhǔn)背離現(xiàn)行“三證合一”、“一證一碼”改革的要求、脫離征管實(shí)際。此外，在有的地方，有的執(zhí)法過(guò)錯(cuò)并未得到徹底追究。

三、基層稅務(wù)部門(mén)執(zhí)法法治化路徑

稅收法治化既是稅收機(jī)關(guān)征管職責(zé)的必然要求，也是貫徹稅收現(xiàn)代化的重要舉措?；鶎佣悇?wù)部門(mén)是稅收?qǐng)?zhí)法的一線(xiàn)機(jī)關(guān)，其所面臨的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)無(wú)處不在。稅收?qǐng)?zhí)法法治化實(shí)質(zhì)是基層稅務(wù)部門(mén)按照法定的職責(zé)和程序規(guī)避稅收?qǐng)?zhí)法風(fēng)險(xiǎn)的過(guò)程，因而需要依賴(lài)的是規(guī)范、科學(xué)、民主的執(zhí)法方式與途徑。

（一）全面樹(shù)立現(xiàn)代稅收法治理念，明確稅收?qǐng)?zhí)法指導(dǎo)思想。法治國(guó)家視野下，現(xiàn)代稅收是公民獲取公共服務(wù)所要支付的對(duì)價(jià)，是全體公民與國(guó)家之間簽訂的契約。稅收征管單位是作為此契約一方的國(guó)家行使征收管理稅務(wù)的代表，與納稅人同屬契約的相對(duì)人，所以稅務(wù)機(jī)關(guān)不僅僅是管理稅務(wù)的機(jī)關(guān)，更應(yīng)是服務(wù)的、便民利民的機(jī)構(gòu)；稅收?qǐng)?zhí)法不僅僅是維護(hù)國(guó)家稅收利益的手段，更是維護(hù)納稅人權(quán)利的途徑。因此，在稅收?qǐng)?zhí)法過(guò)程中要轉(zhuǎn)變觀念，徹底消除稅收?qǐng)?zhí)法中的“權(quán)力本位”思想和特權(quán)意識(shí)，以使現(xiàn)代稅收理念得到全面樹(shù)立；徹底摒棄稅收?qǐng)?zhí)法中的“人治”毒瘤和輕程序的做法，以使依法治稅成為稅收?qǐng)?zhí)法的金科玉律。對(duì)此，一方面要通過(guò)長(zhǎng)期艱巨、深入細(xì)致的思想政治教育、法治宣傳教育和稅務(wù)法律法規(guī)培訓(xùn)以提升稅收?qǐng)?zhí)法機(jī)關(guān)內(nèi)部的稅法觀念，將稅收法治列入“七五”普法規(guī)劃，包括要求領(lǐng)導(dǎo)干部學(xué)稅法守稅法，運(yùn)用法律手段解決問(wèn)題，使用法治思維治理稅收。規(guī)范通過(guò)涉稅紅頭文件或書(shū)面要求執(zhí)法的隨意性命令的出現(xiàn)，對(duì)重大涉稅紅頭文件建立必要的備案制度，維護(hù)稅收?qǐng)?zhí)法秩序。按照“三嚴(yán)三實(shí)”強(qiáng)化稅收?qǐng)?zhí)法人員的法治意識(shí)、程序意識(shí)和責(zé)任意識(shí)；另一方面要采取措施提升稅收?qǐng)?zhí)法機(jī)關(guān)外部法治觀念，進(jìn)一步優(yōu)化稅收?qǐng)?zhí)法法治環(huán)境，這些措施包括將法治能力納入領(lǐng)導(dǎo)能力考核并作為政績(jī)考核的主要指標(biāo)以敦促地方政府更新稅收法治觀念，建立稅收?qǐng)?zhí)法相關(guān)部門(mén)聯(lián)動(dòng)機(jī)制以充分發(fā)揮各部門(mén)整體聯(lián)動(dòng)的優(yōu)勢(shì)，創(chuàng)新健全納稅信用管理制度既迫使納稅人依法納稅又讓納稅人享有良好信用帶來(lái)的便利等。

（二）深入貫徹落實(shí)稅收法定原則，夯實(shí)稅收?qǐng)?zhí)法的法治基礎(chǔ)。稅收法治的核心是在稅收治理的過(guò)程中全面貫徹和落實(shí)稅收法定原則，稅收?qǐng)?zhí)法法治化的實(shí)現(xiàn)就是稅收法定原則在稅收?qǐng)?zhí)法領(lǐng)域的全面落實(shí)與深化。一般而言，稅收法定原則在稅收?qǐng)?zhí)法領(lǐng)域的貫徹與落實(shí)分三個(gè)層次：第一個(gè)層次是從“無(wú)法”到“有法”，即實(shí)現(xiàn)稅收?qǐng)?zhí)法依據(jù)的從無(wú)到有；第二個(gè)層次是“有法”到“良法”，即提高稅收?qǐng)?zhí)法相關(guān)立法的質(zhì)量；第三個(gè)層次是“良法”到“善治”，即提高稅法執(zhí)法法治化管理?；诖?，當(dāng)下加快解決過(guò)去長(zhǎng)時(shí)間沒(méi)有較好解決的稅收?qǐng)?zhí)法的第一個(gè)層次的問(wèn)題，即實(shí)現(xiàn)稅收?qǐng)?zhí)法的“有法可依”。具體而言，首先需要加快稅收法律化進(jìn)程，將所有稅種規(guī)范全面上升為法律，實(shí)現(xiàn)稅款征收于法律有據(jù)。值得欣慰的是，環(huán)境保護(hù)稅法、增值稅法等八部稅法業(yè)已列入十二屆全國(guó)人大常委會(huì)立法規(guī)劃；其次，適時(shí)制定我國(guó)的稅收基本法，詳細(xì)規(guī)定稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)的主體、程序以及內(nèi)容，細(xì)化稅務(wù)管理、稅務(wù)檢查、稅務(wù)處罰、稅務(wù)行政復(fù)議等法治要求，完善我國(guó)的稅收程序法體系以實(shí)現(xiàn)稅收程序法治；再次，稅收?qǐng)?zhí)法屬于行政執(zhí)法范疇，是一種具體的行政行為，因而從法治整體性而言，出臺(tái)行政程序法將行政主體實(shí)施行政行為的方式、過(guò)程、步驟、時(shí)限等內(nèi)容全部納入法治軌道才是最佳的選擇。以此推動(dòng)簡(jiǎn)政放權(quán)和優(yōu)化納稅服務(wù)釋放創(chuàng)業(yè)環(huán)境紅利，還權(quán)于民，還責(zé)于納稅人。適時(shí)分階段推出納稅服務(wù)法制版（即以法律、法規(guī)形式明確法定納稅服務(wù)事項(xiàng)、要求、責(zé)任等，而非稅務(wù)機(jī)關(guān)內(nèi)部對(duì)納稅服務(wù)工作要求）。唯有夯實(shí)稅收?qǐng)?zhí)法的法治基礎(chǔ)，才能更好地提高稅收?qǐng)?zhí)法法治化水平，打造“良法善治”的稅收法治氛圍，進(jìn)而促進(jìn)與實(shí)現(xiàn)稅收法治。

（三）健全稅收?qǐng)?zhí)法監(jiān)督制度體系，規(guī)范稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)力的行使。稅收?qǐng)?zhí)法法治化的關(guān)鍵是實(shí)現(xiàn)稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)的規(guī)范有序、科學(xué)、民主地行使，要規(guī)范稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)力的行使必須依靠完備的內(nèi)外監(jiān)督檢查機(jī)制。主要思路是建立完善內(nèi)外部監(jiān)督有機(jī)結(jié)合的雙軌式監(jiān)督制約機(jī)制。就內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制而言，首先稅務(wù)機(jī)關(guān)要實(shí)行管理、檢查和監(jiān)督權(quán)力的三分離制度，并由不同的人員擔(dān)任及不同的領(lǐng)導(dǎo)分管；建立健全減免稅審批制度、重大案件集體研究制度和罰徼分離制度；其次，全面落實(shí)行政執(zhí)法責(zé)任制，嚴(yán)格確定稅務(wù)執(zhí)法人員執(zhí)法責(zé)任和責(zé)任追究機(jī)制，加強(qiáng)稅務(wù)執(zhí)法監(jiān)督，堅(jiān)決排除對(duì)執(zhí)法活動(dòng)的干預(yù)，防止和克服地方和部門(mén)保護(hù)主義，嚴(yán)厲懲治執(zhí)法腐敗現(xiàn)象；再次，基層稅務(wù)部門(mén)要建立執(zhí)法信息共享機(jī)制或平臺(tái)，實(shí)現(xiàn)稅款征收、稅務(wù)管理、稅務(wù)檢查、稅務(wù)處罰、稅務(wù)行政復(fù)議等稅務(wù)執(zhí)法過(guò)程中的信息共享，以整合執(zhí)法資源、避免多頭、多次執(zhí)法的出現(xiàn)。就外部監(jiān)督機(jī)制而言，首先依賴(lài)于稅收?qǐng)?zhí)法信息公開(kāi)制度的建立健全，最為重要的是實(shí)行稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)力清單管理，即根據(jù)法律文本將稅務(wù)機(jī)關(guān)所擁有的執(zhí)法權(quán)力逐一列明并予以公之于眾，凡權(quán)力清單無(wú)之權(quán)力不可為，主動(dòng)接受社會(huì)的監(jiān)督。其次依賴(lài)于稅收?qǐng)?zhí)法中的公眾參與制度，主要包括但不限于以下制度：一是設(shè)立稅收?qǐng)?zhí)法聽(tīng)證程序，對(duì)行政處罰法規(guī)定的管理相對(duì)人只有將受到處罰時(shí)才可申請(qǐng)聽(tīng)證的情形進(jìn)行必要的補(bǔ)充，進(jìn)一步拓寬納稅人的救濟(jì)渠道，納稅人認(rèn)為稅收?qǐng)?zhí)法權(quán)行使不當(dāng)損害其權(quán)益的可以申請(qǐng)聽(tīng)證；二是建立稅收?qǐng)?zhí)法顧問(wèn)制度，可考慮由稅收?qǐng)?zhí)法業(yè)務(wù)骨干、納稅人及稅法專(zhuān)家學(xué)者組成稅收?qǐng)?zhí)法顧問(wèn)團(tuán)隊(duì)，參與執(zhí)法法律文書(shū)稅務(wù)審查、修改、起草，提供應(yīng)對(duì)行政訴訟、復(fù)議等法律服務(wù)，解決稅收?qǐng)?zhí)法重大疑難案件，以防范、化解法律風(fēng)險(xiǎn)；三是地方人大、政府要加大對(duì)稅收?qǐng)?zhí)法的監(jiān)察檢查力度，彰顯稅收?qǐng)?zhí)法的重要性，進(jìn)一步提升社會(huì)整體稅法遵從度。

（四）建立科學(xué)稅收?qǐng)?zhí)法考核機(jī)制，提高稅收?qǐng)?zhí)法主體素質(zhì)。從主體上來(lái)看，一線(xiàn)執(zhí)法工作人員是稅收?qǐng)?zhí)法法治化的踐行者，因而其執(zhí)法行為與素質(zhì)直接影響著稅收?qǐng)?zhí)法法治化的進(jìn)程，所以科學(xué)的執(zhí)法考核機(jī)制在稅收?qǐng)?zhí)法法治化過(guò)程中顯得尤為重要。第一，要堅(jiān)決摒除傳統(tǒng)落后的只追求數(shù)字的考核機(jī)制，建立稅務(wù)執(zhí)法責(zé)任制考核制度，依據(jù)考核內(nèi)容、原則、標(biāo)準(zhǔn)、程序和方法，對(duì)干部進(jìn)行定期和不定期的考核，將執(zhí)法考核質(zhì)量作為獎(jiǎng)、懲、培訓(xùn)、辭退和調(diào)整職務(wù)、級(jí)別、工資的重要依據(jù)。對(duì)稅收任務(wù)的考核不要搞唯任務(wù)論，而要更多運(yùn)用稅收法治思維、手段做到應(yīng)收盡收。通過(guò)深化財(cái)稅體制改革，完善事權(quán)與財(cái)權(quán)相匹配的制度，對(duì)“縣財(cái)省管”進(jìn)行擴(kuò)圍，取消對(duì)鄉(xiāng)鎮(zhèn)財(cái)稅任務(wù)的考核，進(jìn)而消除產(chǎn)生“引稅買(mǎi)稅空轉(zhuǎn)等涉稅違法行為”的體制因素；第二，要強(qiáng)化監(jiān)督，建立依法行政崗位責(zé)任制度和稅收?qǐng)?zhí)法考核制度、定期稅收?qǐng)?zhí)法報(bào)告制度，將稅收?qǐng)?zhí)法責(zé)任制細(xì)化，分級(jí)次、分崗位，做到人人有崗位、崗位有職責(zé)、工作有目標(biāo)、考核有標(biāo)準(zhǔn)，按照公平性、合法性、針對(duì)性、便利性、真實(shí)性的要求，完善考核評(píng)議，建立科學(xué)的考核指標(biāo)體系；第三，在考核內(nèi)容上，要科學(xué)確定考核指標(biāo)，做到定性與定量相結(jié)合，定性指標(biāo)力求體現(xiàn)全局性、指導(dǎo)性和普遍性，定量指標(biāo)力求體現(xiàn)合理性、量化性和績(jī)效性。建立和完善科學(xué)的預(yù)警制度（可以有效地預(yù)防和糾正納稅人錯(cuò)報(bào)、征收機(jī)關(guān)錯(cuò)用稅率等一般性非故意性執(zhí)法錯(cuò)誤，對(duì)故意降低稅率、違規(guī)減免稅等稅收?qǐng)?zhí)法違法行為及時(shí)進(jìn)行預(yù)防性監(jiān)督和警示），實(shí)施執(zhí)法責(zé)任負(fù)面清單考核制度。此外，還要充分運(yùn)用計(jì)算機(jī)先進(jìn)技術(shù)，實(shí)現(xiàn)稅收?qǐng)?zhí)法考核信息化管理并促進(jìn)稅收?qǐng)?zhí)法的信息化。同時(shí)，對(duì)執(zhí)法素質(zhì)不高、業(yè)務(wù)能力不強(qiáng)的工作人員要加強(qiáng)培訓(xùn)，培訓(xùn)后考核不合格的要堅(jiān)決調(diào)離執(zhí)法崗位，以確保稅收?qǐng)?zhí)法主體擁有良好素質(zhì)。

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