郭春娟1.2.

1.承德石油高等?？茖W(xué)校 2.首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)認(rèn)識(shí)誤區(qū)、風(fēng)險(xiǎn)及建議

郭春娟1.2.

1.承德石油高等?？茖W(xué)校 2.首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)

雖然注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)目標(biāo)作了明確的規(guī)定，但是在實(shí)務(wù)中還是有很多事務(wù)所存在一些認(rèn)識(shí)上的誤區(qū)，如認(rèn)為報(bào)表審計(jì)難度低、編制審計(jì)工作底稿是簡(jiǎn)單勞動(dòng)、審計(jì)對(duì)象僅限于財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)部門等，這些認(rèn)識(shí)上的誤區(qū)使審計(jì)失去了應(yīng)有的鑒證作用，因此，分析原因、糾正認(rèn)識(shí)誤區(qū)、提出對(duì)策迫在眉睫。

報(bào)表審計(jì) 認(rèn)識(shí)誤區(qū) 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是判斷企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表、損益表、現(xiàn)金流量表、報(bào)表附注及其相關(guān)附表是否在所有重大方面遵循了企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，是審計(jì)中最基本的業(yè)務(wù)，也是其他各種審計(jì)的基礎(chǔ)。目前對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)存在很多認(rèn)識(shí)上的誤區(qū)，這些誤區(qū)也常常會(huì)導(dǎo)致審計(jì)失敗。

一、財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中認(rèn)識(shí)誤區(qū)

（一）報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)難度低

財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)報(bào)告模式固定，業(yè)務(wù)能力不同的人員提供的產(chǎn)品在形式上沒(méi)有區(qū)別。因此，很多人認(rèn)為報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)難道較低。還有人認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)就是抄數(shù)字。一些事務(wù)所經(jīng)常會(huì)安排經(jīng)驗(yàn)不足的非注冊(cè)會(huì)計(jì)師甚至實(shí)習(xí)生做項(xiàng)目負(fù)責(zé)人。

（二）編制審計(jì)工作底稿是“簡(jiǎn)單勞動(dòng)”

《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1131號(hào)——審計(jì)工作底稿》第八條明確指出：注冊(cè)會(huì)計(jì)師編制審計(jì)工作底稿：提供充分、適當(dāng)?shù)挠涗洠鳛槌鼍邔徲?jì)報(bào)告的基礎(chǔ)；提供證據(jù)證明注冊(cè)會(huì)計(jì)師已按照審計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定計(jì)劃和執(zhí)行了審計(jì)工作。然而在審計(jì)實(shí)務(wù)中卻發(fā)現(xiàn)，很多事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告、管理建議書(shū)與工作底稿嚴(yán)重脫節(jié)。同一事件根據(jù)審計(jì)工作底稿和審計(jì)報(bào)告會(huì)得出不同結(jié)論。有的管理建議書(shū)內(nèi)容豐富，深入揭示了被審計(jì)單位內(nèi)部控制存在的問(wèn)題。工作底稿顯示的卻只是各科目明細(xì)表、抽查和復(fù)印的憑證等，看不出任何問(wèn)題；有些審計(jì)底稿缺少大量的審計(jì)證據(jù)和審計(jì)程序做支撐。究其根源，主要是很多事務(wù)所認(rèn)為工作底稿是形式，不重要，編制審計(jì)工作底稿是簡(jiǎn)單勞動(dòng)。審計(jì)工作底稿也多是由助理或?qū)嵙?xí)生負(fù)責(zé)，項(xiàng)目經(jīng)理很少關(guān)注。有些項(xiàng)目經(jīng)理雖然深入審計(jì)業(yè)務(wù)，關(guān)注審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于判斷有風(fēng)險(xiǎn)的業(yè)務(wù)也會(huì)通過(guò)必要的審計(jì)程序排除風(fēng)險(xiǎn)。但是整個(gè)審計(jì)過(guò)程未形成審計(jì)記錄留存于審計(jì)底稿。而作底稿的審計(jì)人員缺少專業(yè)判斷，沒(méi)有關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)，只是走形式，出現(xiàn)審計(jì)工作與編制工作底稿完全分離的現(xiàn)象。還有些項(xiàng)目經(jīng)理根本沒(méi)有深入審計(jì)業(yè)務(wù)，審計(jì)工作完全由助理來(lái)完成。

（三）編制審計(jì)底稿就是填數(shù)字

審計(jì)實(shí)務(wù)中出現(xiàn)一些業(yè)務(wù)員為做底稿而作底稿，機(jī)械地給底稿填列數(shù)字，以模板生硬地套被審計(jì)單位業(yè)務(wù)，底稿作了很多卻不知道要證明什么。如，在對(duì)管理費(fèi)用審計(jì)時(shí)，業(yè)務(wù)員花費(fèi)了大量時(shí)間填表，對(duì)于異常數(shù)據(jù)沒(méi)有發(fā)現(xiàn)、分析和探究。再如，一個(gè)單位年末發(fā)生大量裝修、大修費(fèi)用，對(duì)于這些數(shù)據(jù)既沒(méi)有核實(shí)也沒(méi)有原因分析。還有些業(yè)務(wù)員對(duì)于審計(jì)證據(jù)與認(rèn)定數(shù)的差異要么茫然無(wú)措，要么置之不理。譬如：取得了很多詢證函、對(duì)賬單和盤點(diǎn)表，盡管這些數(shù)據(jù)與賬面數(shù)不符，卻不去核對(duì)。有些業(yè)務(wù)員過(guò)度依賴底稿模板，沒(méi)有根據(jù)現(xiàn)場(chǎng)情況設(shè)計(jì)適合審計(jì)目標(biāo)需要的底稿，導(dǎo)致底稿模板限制了審計(jì)思路。如，被審計(jì)單位的長(zhǎng)期投資業(yè)務(wù)，過(guò)程復(fù)雜，對(duì)于過(guò)程的測(cè)算，現(xiàn)有底稿模板不適用，業(yè)務(wù)員應(yīng)該根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，取得相關(guān)資料，計(jì)算長(zhǎng)期投資余額、投資收益等等相關(guān)會(huì)計(jì)要素是否正確，但是，很多業(yè)務(wù)員只是將明細(xì)數(shù)、審定數(shù)抄寫完就結(jié)束了。還有些屬于特別明顯的異常，卻沒(méi)有審計(jì)程序落實(shí)原因。如：存貨期初或期末余額出現(xiàn)負(fù)數(shù)；主營(yíng)業(yè)務(wù)成本遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于收入。問(wèn)題的根源在于業(yè)務(wù)員不知道編制底稿的目的和作用，將審計(jì)作成了單純編制底稿的機(jī)械運(yùn)動(dòng)。

（四）審計(jì)工作僅限于財(cái)務(wù)人員和財(cái)務(wù)部門

有些報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)，業(yè)務(wù)員從進(jìn)點(diǎn)到出報(bào)告，項(xiàng)目組成員接觸的人員限于財(cái)務(wù)人員，工作對(duì)象限于財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，工作內(nèi)容限于填列各種底稿，很少甚至沒(méi)有接觸業(yè)務(wù)部門及人員，不觀察業(yè)務(wù)現(xiàn)場(chǎng)，未取得業(yè)務(wù)部門的資料，沒(méi)有將財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與業(yè)務(wù)情況核對(duì)的意識(shí)。譬如：收入，成本的工作底稿只是對(duì)賬面數(shù)據(jù)填列各種分析底稿，沒(méi)有用業(yè)務(wù)部門的資料印證財(cái)務(wù)部門的數(shù)據(jù)，有些雖然復(fù)印了業(yè)務(wù)部門資料，但沒(méi)有審計(jì)說(shuō)明，更看不出與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的勾稽關(guān)系。

二、因認(rèn)識(shí)誤區(qū)而導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)分析

（一）人員委派風(fēng)險(xiǎn)

雖然審計(jì)報(bào)告形式相同，但是不同能力的業(yè)務(wù)人員出具的作品卻有本質(zhì)的差異。專業(yè)勝任能力強(qiáng)的業(yè)務(wù)員能夠發(fā)現(xiàn)并控制風(fēng)險(xiǎn)，專業(yè)勝任能力弱的業(yè)務(wù)員會(huì)把報(bào)表審計(jì)做成“抄表”或“抄數(shù)”。實(shí)踐中，已有事務(wù)所用滅頂之災(zāi)詮釋了這個(gè)道理，如2001年發(fā)生的“銀廣夏”事件，當(dāng)時(shí)的中天勤事務(wù)所委派的項(xiàng)目負(fù)責(zé)人就是非注冊(cè)會(huì)計(jì)師。

（二）審計(jì)依據(jù)不充分風(fēng)險(xiǎn)

報(bào)表審計(jì)的過(guò)程就是搜集證據(jù)支持項(xiàng)目負(fù)責(zé)人對(duì)被審計(jì)單位報(bào)表發(fā)表意見(jiàn)的過(guò)程。這些證據(jù)包括前期了解的基本情況，符合性測(cè)試，實(shí)質(zhì)性測(cè)試，外來(lái)賬函證、實(shí)物資產(chǎn)盤點(diǎn)、計(jì)價(jià)測(cè)試、折舊、攤銷等各種測(cè)試，以及各種重大事項(xiàng)、期后事項(xiàng)的關(guān)注，這些過(guò)程就是編制審計(jì)底稿的過(guò)程。只有實(shí)施了完備的審計(jì)程序獲得了充分的審計(jì)證據(jù)才能形成完善的工作底稿，作為發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)的依據(jù)。實(shí)務(wù)中，一些事務(wù)所認(rèn)為工作底稿不重要往往很難獲得充分的審計(jì)證據(jù)，造成審計(jì)依據(jù)不充分的風(fēng)險(xiǎn)。

（三）處罰風(fēng)險(xiǎn)

準(zhǔn)則規(guī)定底稿的作用“（二）提供證據(jù)，證明注冊(cè)會(huì)計(jì)師已按照審計(jì)準(zhǔn)則和相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定計(jì)劃和執(zhí)行了審計(jì)工作?！边@說(shuō)明工作底稿對(duì)事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師有一定的保護(hù)作用，一旦出現(xiàn)了審計(jì)糾紛，工作底稿能夠證明業(yè)務(wù)人員是否勤勉盡責(zé)，事務(wù)所對(duì)底稿不重視就是對(duì)證據(jù)不重視。外部行業(yè)質(zhì)量檢查，主要標(biāo)的物也是底稿，通過(guò)底稿檢查審計(jì)證據(jù)是否充分，業(yè)務(wù)員是否勤勉盡責(zé)，一些事務(wù)所因不重視編制審計(jì)工作底稿而導(dǎo)致其在行業(yè)檢查中被處罰。除此之外，審計(jì)底稿還有其他很多作用，比如，方便內(nèi)部管理，三級(jí)復(fù)核。

（四）降低審計(jì)效率，影響審計(jì)效果的風(fēng)險(xiǎn)

審計(jì)工作應(yīng)完整有條理地進(jìn)行，相關(guān)的審計(jì)證據(jù)、資料也應(yīng)歸到底稿中。實(shí)務(wù)中，因業(yè)務(wù)員對(duì)審計(jì)目的認(rèn)識(shí)不清，往往很難在有限時(shí)間內(nèi)取得充分必要的審計(jì)證據(jù)，從而影響了審計(jì)效率；因?yàn)閷?duì)工作底稿的茫然無(wú)措，不能履行必要的審計(jì)程序而無(wú)法取得高質(zhì)量的審計(jì)證據(jù)控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)而影響了審計(jì)效果。

（五）審計(jì)失敗風(fēng)險(xiǎn)

財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)是根據(jù)業(yè)務(wù)情況做出來(lái)的，做的是否正確、完整需要審計(jì)人員在業(yè)務(wù)部門找到證據(jù)證明。否則，審計(jì)人員做得分析憑證、填的表格會(huì)因沒(méi)有對(duì)比的標(biāo)的而起不到鑒證作用。一些審計(jì)人員因其工作局限于財(cái)務(wù)部門和財(cái)務(wù)人員，不了解業(yè)務(wù)的實(shí)際情況，無(wú)法將財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)進(jìn)行對(duì)比導(dǎo)致審計(jì)工作失去了鑒證作用，最終因不能控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)而導(dǎo)致審計(jì)失敗。

三、審計(jì)工作建議

（一）業(yè)務(wù)承接與人員委派建議

注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、職業(yè)道德準(zhǔn)則等，頻繁強(qiáng)調(diào)“專業(yè)勝任能力”，如果事務(wù)所沒(méi)有專業(yè)勝任能力，就不要承接有關(guān)業(yè)務(wù)。同樣，事務(wù)所在安排項(xiàng)目負(fù)責(zé)人時(shí)，也應(yīng)該考慮有關(guān)人員的專業(yè)勝任能力。另外，從經(jīng)濟(jì)效益的角度來(lái)看，為了鞏固、拓寬市場(chǎng)也需要專業(yè)勝任能力?？蛻舾冻龅膶徲?jì)費(fèi)要求物有所值。業(yè)務(wù)水平過(guò)關(guān)的項(xiàng)目經(jīng)理更容易得到客戶的敬重，樹(shù)立事務(wù)所的良好形象。審計(jì)實(shí)踐中，就有很多項(xiàng)目組因?yàn)闃I(yè)務(wù)水平而征服了客戶，拓寬了市場(chǎng)。

（二）完善審計(jì)工作底稿

加強(qiáng)行業(yè)和內(nèi)部質(zhì)量監(jiān)控，實(shí)現(xiàn)審計(jì)工作與審計(jì)工作底稿的統(tǒng)一。要求業(yè)務(wù)人員將審計(jì)工作過(guò)程、采用的審計(jì)程序完整有條理的記錄于審計(jì)工作底稿。相關(guān)的審計(jì)證據(jù)、資料也應(yīng)歸到底稿中。

（三）加強(qiáng)業(yè)務(wù)人員培訓(xùn)

建議定期對(duì)業(yè)務(wù)人員進(jìn)行培訓(xùn)，培訓(xùn)中要求業(yè)務(wù)人員每履行一個(gè)審計(jì)程序或編制一頁(yè)底稿，都要有明確的目的，審計(jì)的過(guò)程中多問(wèn)幾個(gè)為什么，思路會(huì)更清晰，工作也會(huì)更有效率。

（四）出財(cái)務(wù)室，拓寬審計(jì)視野

在委派工作前應(yīng)明確基本的審計(jì)思路：將業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行對(duì)比。要求審計(jì)人員走出財(cái)務(wù)部門到生產(chǎn)車間去，到業(yè)務(wù)現(xiàn)場(chǎng)去，同業(yè)務(wù)人員接觸。通過(guò)與業(yè)務(wù)人員接觸很可能會(huì)發(fā)現(xiàn)完全不同的場(chǎng)景。

郭春娟，女，首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)在職碩士研究生，承德石油高等專科學(xué)校講師，注冊(cè)會(huì)計(jì)師、注冊(cè)稅務(wù)師，研究方向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、審計(jì)。