全新月　劉鑫源

摘 要：隨著我國經(jīng)濟的高速發(fā)展，會計理論也隨著逐步發(fā)展起來，理論的產(chǎn)生和突破往往是從研究方法開始的。目前主要的會計理論研究方法有會計規(guī)范研究方法和會計實證研究方法，對二者如何進行選擇，理論界尚存爭議。本文從會計理論及概念定義出發(fā)，進一步比較兩種研究方法的各自優(yōu)缺點，同時指出它們之間的聯(lián)系，以期能為今后會計理論研究方法的探討提供參考。

關(guān)鍵詞：會計理論；規(guī)范研究方法；實證研究方法

巴普洛夫曾經(jīng)說過這樣一句話：“科學(xué)是隨著研究方法所得到的成就而前進的。”[1]由此可見，任何一門學(xué)科的發(fā)展與其研究方法是緊密相連的。在目前的會計學(xué)科中，自從實證研究方法得以承認并應(yīng)用于會計學(xué)科中之后，它與規(guī)范研究方法之間的爭議就從未停止過。事實上，這兩種會計理論研究方法都是進行會計分析的方法，是當(dāng)前會計理論研究方法既相互聯(lián)系又對立統(tǒng)一的一對矛盾分析方法。[2]基于此，本文從概念的界定出發(fā)，比較兩種研究方法的各自優(yōu)缺點，同時指出它們之間的區(qū)別與聯(lián)系，從而為今后如何進行會計理論研究方法的選擇提出些許建議。

一、 相關(guān)概念的界定

（一） 會計理論

籠統(tǒng)的說，會計理論可以概括為：從會計工作實踐中總結(jié)出的關(guān)于會計一般規(guī)律。[3]知名學(xué)者陳美華這樣以為，會計理論也稱會計理論系統(tǒng)，是對會計信息系統(tǒng)的目標(biāo)、邊界及運行機制的概括總結(jié)，是系統(tǒng)化了的理性認識。[4]我國會計學(xué)奠基人閻達五教授在《會計理論與方法研究》一書中指出：會計理論是能夠揭示會計活動的本質(zhì)及其規(guī)律性，能夠預(yù)測并且指導(dǎo)會計發(fā)展的知識體系。[5]

由上述相關(guān)介紹可知，理論界并未對會計理論的定義進行標(biāo)準(zhǔn)化，與此同時，各個學(xué)者對會計理論的定義并不統(tǒng)一，但是我們可以從以上定義中總結(jié)出關(guān)于會計理論的下列特點：第一，會計理論來源于實踐，即會計理論對會計實務(wù)進行概括、歸納綜合得出來的；第二，會計理論是用于指導(dǎo)會計實務(wù)的一般規(guī)律，即這種會計的規(guī)律性普遍存在于會計實務(wù)當(dāng)中，并且應(yīng)用于會計實務(wù)；第三，會計理論是一個系統(tǒng)，這個系統(tǒng)的要素包括會計目標(biāo)、會計基本假設(shè)、會計基本原則等等。

（二） 會計規(guī)范研究方法

會計規(guī)范研究方法主要借助于演繹法來推導(dǎo)出會計概念、會計程序和會計方法等，進而對會計實務(wù)進行指導(dǎo)。會計研究人員更注重政策改進和應(yīng)該做什么，而不是分析和解釋現(xiàn)行的或可接受的實務(wù)。[6]

這種研究方法基本的思路就是從個別到一般，它是通過對事物的觀察，結(jié)合一定的主觀思想，通過價值判斷，概括得出一般性的原理，然后經(jīng)過分類、匯總，最終揭示其規(guī)律性。會計規(guī)范性研究并不注重“是什么”的問題，而僅僅是關(guān)注“應(yīng)該是什么”的問題，它的宗旨就是會計理論遠遠高于會計的實務(wù)，并且強調(diào)其應(yīng)被用來指導(dǎo)會計實務(wù)，而非解釋會計實踐中的問題，并且還不會受到會計實務(wù)的約束。

（三）會計實證研究方法

實證研究方法是借用自然科學(xué)的研究方法，經(jīng)過一定的觀察、實驗、分析，對已經(jīng)事先確定的假設(shè)進行假設(shè)檢驗，從而求得近似正確性結(jié)論的一種方法。會計實證研究方法的基本步驟包括：提出命題、設(shè)定假設(shè)檢驗、建立模型、采集數(shù)據(jù)、分析檢驗、解釋結(jié)論等。

由上述的介紹可以總結(jié)出，會計實證研究方法主要有以下兩個特點：第一，注重實際。它通過分析、解釋現(xiàn)實的會計實務(wù)數(shù)據(jù)等，來尋找其發(fā)生的原因或是對已設(shè)定的假設(shè)進行檢驗，而不是憑空想象而已；第二，不采用價值判斷的方法，而是采用客觀中立的方法來對其所依賴的會計理論進行有效性的檢驗，從而在一定程度上排除主觀的干擾，進而得出客觀中立的結(jié)論。

二、 對會計規(guī)范研究方法與會計實證研究方法的分析

在會計學(xué)科的有關(guān)理論研究中，會計規(guī)范研究方法與會計實證研究方法既相互聯(lián)系又對立統(tǒng)一，兩者共同存在于會計分析方法體系當(dāng)中，而不是完全獨立、彼此分割的。下面就二者的聯(lián)系與區(qū)別進行簡要探討分析：

（一） 會計規(guī)范研究方法與會計實證研究方法的比較

1、會計規(guī)范研究方法的優(yōu)缺點

（1） 會計規(guī)范研究方法的優(yōu)點

對會計規(guī)范研究方法的研究比較早，理論相對來說比較成熟，理論建樹也是相當(dāng)?shù)呢S富。并且，在會計理論研究中顯現(xiàn)了其長來已久的優(yōu)點，主要有：

首先，會計規(guī)范研究方法的適用范圍相對來說是普遍的。會計規(guī)范研究方法可以應(yīng)用于會計基本概念的研究，也可以用于會計基本原則的研究，還可以進行應(yīng)用理論的研究。

其次，會計規(guī)范研究方法能夠保障有關(guān)概念之間的內(nèi)在聯(lián)系，這一理論的建設(shè)具有邏輯上的一致性，其推理的結(jié)論是獨特的，從而可以保持會計程序和會計方法的科學(xué)性，避免理論上的漏洞。

最后，會計規(guī)范研究方法可以指導(dǎo)會計實務(wù)操作。由規(guī)范性研究方法得出的理論具有普遍適用性，從而為我國國家制定統(tǒng)一的法律規(guī)范提供了理論上的指導(dǎo)，實現(xiàn)了對具體實務(wù)操作的統(tǒng)一，進而提高了對我國會計界的管理效率。

（2） 會計規(guī)范研究方法的缺點

會計規(guī)范研究方法在有其自身優(yōu)點的同時也帶有一定的缺陷，主要有：

第一，在利用規(guī)范會計研究方法研究會計理論時，在制定規(guī)則方面，并沒有明確規(guī)定一個目標(biāo)，從而降低了會計規(guī)范研究方法的準(zhǔn)確性。

第二，會計規(guī)范研究方法所采用的某些會計和審計實踐規(guī)范，不是建立在可識別的經(jīng)驗觀察或方法的基礎(chǔ)上的。即會計規(guī)范研究方法只是代表一些人的個人想法，缺乏可識別經(jīng)驗以及有關(guān)的數(shù)據(jù)的支持。

第三，研究方法缺乏準(zhǔn)確性。會計規(guī)范研究方法側(cè)重的是定性的分析，無論是利用歸納法還是演繹法進行理論研究時，都是對事物的定性分析而忽略了對其進行定量分析。

第四，不關(guān)注會計主體的本身行為做法因素，忽略了會計信息是可以引發(fā)一系列的經(jīng)濟結(jié)果的，只是將不同會計環(huán)境中不同利益?zhèn)€體機械堆砌為一個整體，從而得出堆砌在一起適用于各種個體的論斷。

2、 會計實證研究方法的優(yōu)缺點

（1） 會計實證研究方法的優(yōu)點

首先，會計實證研究方法重點關(guān)注“是什么”而不僅僅關(guān)注“應(yīng)該是什么”的問題。也就是說，它所看重的是事實實際，而不僅僅是主觀上的抽象，是采用客觀中立的方法對問題進行研究而不是價值判斷的方法。

其次，會計實證研究方法使用大量的客觀數(shù)據(jù)作為研究的基礎(chǔ)，增強了客觀的說服力。這種方法采用與時俱進的定量分析技術(shù)，獲得精準(zhǔn)度更高的實證分析結(jié)論。

最后，實證會計研究方法與會計實務(wù)相結(jié)合，對實踐工作來說具有重大的意義。就是說，實證會計研究方法是通過系統(tǒng)的收集數(shù)據(jù)來獲得現(xiàn)象和做法的證據(jù)。

（2） 會計實證研究方法的不足

實證會計研究方法雖然具有規(guī)范會計研究方法所沒有的優(yōu)越性，但它自己本身的特質(zhì)決定了它本身也有一定缺點，最主要表現(xiàn)在下面：

第一，會計研究人員的教育背景、社會人際關(guān)系以及生活觀和價值觀難免會夾雜在實證研究的過程當(dāng)中，這多多少少會對實證研究的客觀性、可靠性造成一定的影響，使得其所使用的理論模型和所研究的課題的選擇帶有主觀性。

第二，實證會計研究方法有時候會過多的強調(diào)數(shù)據(jù)的模型化。這種模型化的盲目性，是“為實證而實證”，經(jīng)常會選擇性的忽略掉一些次要的因果關(guān)系，從而簡化模型，導(dǎo)致一定的系統(tǒng)偏差，使得研究結(jié)論的可靠性降低。

第三，實證會計研究方法在研究上具有一定的時滯性。也就是說，實證研究得出的結(jié)論往往建立在以往的大量的數(shù)據(jù)當(dāng)中。這使得得到的數(shù)據(jù)是過去的數(shù)據(jù)，得到結(jié)論是與過去相關(guān)的結(jié)論，這種結(jié)論未必能夠?qū)ξ磥淼念A(yù)測產(chǎn)生很好的解釋作用。

第四，實證會計研究方法總是試圖用有限的數(shù)據(jù)得出一個具有普遍意義的結(jié)論，從而實現(xiàn)對現(xiàn)實的解釋作用。這種思想指導(dǎo)下得出的結(jié)論難免會帶有一定的概率性或者偶然性，從而降低了實證會計研究方法的精確程度。

（二） 會計規(guī)范研究方法與會計實證研究方法的聯(lián)系

新的會計理論知識的獲取，是會計規(guī)范研究和會計實證研究完美融合的產(chǎn)物。它們之間的聯(lián)系主要表現(xiàn)在如下幾個地方：

1、 會計規(guī)范研究方法與會計實證研究方法是互補的關(guān)系

會計理論研究中的這兩種方法雖然存在著重大不同，但是二者并非完全相互排斥的有你無我的關(guān)系，而是相互關(guān)聯(lián)，彼此補充的關(guān)系。實證研究方法雖然建立在大量的客觀的數(shù)據(jù)基礎(chǔ)之上，但是其進行假設(shè)檢驗、模型選擇、數(shù)據(jù)選擇、結(jié)論分析與預(yù)測等都離不開規(guī)范性研究方法的價值判斷。同樣地，如果只有規(guī)范研究而沒有實證研究相輔助，則缺乏客觀的事實支持。

2、 會計規(guī)范研究方法與會計實證研究方法是辯證統(tǒng)一的關(guān)系

無論缺少哪種研究方法，會計理論的研究方法論都是不完善的，要用辯證統(tǒng)一的觀點認識這兩種不同的會計理論研究方法，只有將兩者統(tǒng)一起來而不是對立起來，才能使得會計學(xué)科的相關(guān)研究更上一層樓?？梢哉f是它們從不同的層次和不一樣的角度對客觀存在的事物的運行規(guī)律進行反應(yīng)。

三、 目前會計研究方法中的主要運用

在現(xiàn)實中，有多種多樣的問題出現(xiàn)。正如哲學(xué)上的方法論所說，具體問題具體分析。因此，對于不同的會計理論問題需要根據(jù)研究的目的考慮選擇不同的研究方法：

（一）會計規(guī)范體系的建立需要側(cè)重采用規(guī)范會計研究方法

會計規(guī)范體系包括法制方面、道德方面和會計準(zhǔn)則規(guī)范方面等多種具體的規(guī)范形式。會計準(zhǔn)則體系的制訂過程，需要以抽象地基本原理作為基礎(chǔ)，進行有關(guān)的概括、匯總及歸納研究。通過會計規(guī)范研究方法人們對企業(yè)會計準(zhǔn)則的性質(zhì)、內(nèi)容、制定程序和層次結(jié)構(gòu)及基本功能有了較為深刻的認識。

（二）內(nèi)部控制制度的建立需要會計規(guī)范性研究方法

就目前而言，我國內(nèi)部控制的規(guī)章制度尚不完善，仍有許多急需解決的問題。對這些制度的制訂，理論界主張以相關(guān)的法律規(guī)范為準(zhǔn)繩，以事實為依據(jù)，利用會計規(guī)范研究方法進行研究，從而保證內(nèi)部控制制度的邏輯一致性。

（三）資本市場的研究需要側(cè)重采用實證會計研究方法

大量數(shù)據(jù)的涌現(xiàn)，使得資本市場上出現(xiàn)了難以依靠規(guī)范法單獨解決的問題。而會計實證研究方法的出現(xiàn)無疑為這種難題提供了一條新的出路。資本市場的發(fā)展為會計實證研究方法提供了大量的數(shù)據(jù)，尤其是對股價和會計盈余的資本市場上相關(guān)信息關(guān)系的研究，會計實證研究方法已經(jīng)成了眾多學(xué)者探求解釋資本市場如何以及為什么對會計報告作出反應(yīng)的無可厚非的選擇。

綜上所述，在現(xiàn)今會計理論發(fā)展過程當(dāng)中，會計規(guī)范研究方法與會計實證研究方法是互相依存、彼此滲透的關(guān)系。會計規(guī)范研究方法是基礎(chǔ)，而會計實證研究方法是結(jié)合一定的規(guī)范性研究進行的，需要有會計規(guī)范性研究方法的支持?？傊?，規(guī)范性的研究對于會計實證方法研究具有極其重要的作用。只有通過細致的理論分析，才能對問題有所識別和認識，進而明白其中的作用機理，從而明白變量之間的關(guān)系，為進行實證分析的研究提供可靠的依據(jù)。如果缺乏相關(guān)的理論的分析，盲目的進行建模分析，只會得到一些無意義的統(tǒng)計數(shù)據(jù) 而沒有實質(zhì)性的實際意義，甚至?xí)碚撗芯慨a(chǎn)生誤導(dǎo)。所以，在今后的研究當(dāng)中，一定要結(jié)合兩者的優(yōu)點，共同應(yīng)用于實際的問題的解決過程當(dāng)中。

參考文獻：

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