楊力

摘 要：可靠性和相關(guān)性關(guān)系問題是一個日久彌新的話題，他們是矛盾統(tǒng)一的關(guān)系。具有相關(guān)性的信息并不一定可靠，具有可靠性的信息也并不一定相關(guān)。因此，我們有時不得不在他們之中做出一個權(quán)衡。但我們討論可靠性與相關(guān)性的關(guān)系問題，并不是要做出一個取舍，而是在權(quán)衡之后考慮這兩個會計信息質(zhì)量要求孰輕孰重的問題。

關(guān)鍵詞：矛盾統(tǒng)一；代理理論；會計信息

一、 引言

相關(guān)性與真實性就常常存在于矛盾與統(tǒng)一的關(guān)系當(dāng)中，我們需要根據(jù)具體的情況進(jìn)行分析。財務(wù)目標(biāo)的重點不同也會影響對于可靠性與相關(guān)性的選擇。所以，在某一特定時期強(qiáng)調(diào)可靠性的信息質(zhì)量要求，在另一特定時期強(qiáng)調(diào)相關(guān)性的信息質(zhì)量要求。我認(rèn)為威廉姆的觀點有一定的正確性，但是他把會計期間分隔開來，認(rèn)為某一時期突出相關(guān)性，另一時期強(qiáng)調(diào)可靠性，會存在會計信息質(zhì)量可信度下降的問題出現(xiàn)。Lawrence R Hudack&John P McAllister通過對美國1994年前117個具體會計準(zhǔn)則的對比研究，分析得出在同等環(huán)境下，財務(wù)報告的會計信息更多的是選擇相關(guān)性，把可靠性放在了相關(guān)性之下的位子。不僅如此，在樣本環(huán)境不同的情況之下，也往往優(yōu)先選擇相關(guān)性。Wall man的觀點更為激進(jìn)，他認(rèn)為在會計信息質(zhì)量要求中相關(guān)性是必不可少的，是位于最核心的地位。西方國家更偏向于相關(guān)性。我國，朱元午持中立的觀點。認(rèn)為相關(guān)性與可靠性在會計信息質(zhì)量中都是必不可少的。過分強(qiáng)調(diào)相關(guān)性和可靠性都會降低會計信息的質(zhì)量。葛家澍認(rèn)為至少在兩個成面上會出現(xiàn)取舍相關(guān)性與可靠性的選擇問題。第一個層面是準(zhǔn)則和制度的制定，應(yīng)該強(qiáng)調(diào)其相關(guān)性。制定財務(wù)報告的項目和披露內(nèi)容應(yīng)該是具有相關(guān)性的，是定性的分析，不涉及定量的問題。第二個層面是站在財務(wù)報表的使用者的角度。財務(wù)報表公布的信息不僅具有相關(guān)性也具有可靠性。這里必須優(yōu)先考慮可靠性，不具有可靠性的信息是無效的，并不能幫助信息使用者做出準(zhǔn)確的決定。葛家澍認(rèn)為應(yīng)該在遵守可靠性的前提下選擇相關(guān)的信息。這是符合我國現(xiàn)狀的一種觀點。夏冬林認(rèn)為雖然2006年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中，強(qiáng)調(diào)可靠性，但是相關(guān)性更為重要。但這一觀點，并不符合我國現(xiàn)階段的實際情況。針對我國的現(xiàn)狀，相關(guān)性與可靠性兩者孰輕孰重呢？

二、可靠性與相關(guān)性的關(guān)系

（一）基本質(zhì)量特征在會計信息質(zhì)量框架中的地位層次。財務(wù)會計概念框架中的一個重要概念是會計信息質(zhì)量特征。FASB和IASB聯(lián)合趨同框架（初步意見稿）的會計信息質(zhì)量特征體系由普遍性約束條件，基本（主要）質(zhì)量特征，次要質(zhì)量特征和“確認(rèn)”界限構(gòu)成。普遍性的約束條件包括：成本效益原則和決策有用性；基本質(zhì)量特征在會計信息質(zhì)量框架中的地位層次：相關(guān)性，如實反映，可比性（包括一致）和可理解性；次要質(zhì)量特征為：預(yù)測價值，確證價值，及時性；可驗證性，中立性，完整性；橫向可比性和縱向可比性。預(yù)測價值，確證價值，及時性是相關(guān)性的內(nèi)涵；可驗證性，中立性，完整性構(gòu)成了如實反映；橫向可比性和縱向可比性為可比性的內(nèi)容?！按_認(rèn)”的界限是重要性原則。從中可以看出，會計信息質(zhì)量特征主次分明，四個基本會計信息質(zhì)量特征的地位層次為：相關(guān)性，如實反映，可比性和可理解性。那么，作為基本質(zhì)量特征的相關(guān)性和可靠性存在何種關(guān)系呢？

（二）可靠性與相關(guān)性是矛盾的關(guān)系。要想可靠性提高往往需要一段時間的會計信息才能保證是真實可靠的，但是這無疑會損害到會計信息的相關(guān)性。相關(guān)性要求會計信息是及時的。只有及時的會計信息才能滿足會計信息使用者的決策和判斷的需要。例如，歷史成本計價的計量屬性可以保證會計信息的可靠性，為取得或制造某項財產(chǎn)物資時所實際支付的現(xiàn)金或者其他等價物。但是它反映的是過去的會計信息，雖然真實但是不利于會計信息使用者。然而，公允價值計量屬性是指市場參與者在計量日發(fā)生的有序交易中，出售一項資產(chǎn)所能收到或者轉(zhuǎn)移一項負(fù)債所需支付的價格。公允價值是市場價格，有利于會計信息使用者判斷，但它不是取得時的實際成本，在一定程度上不是可靠的。為了讓會計信息使用者計信更好的做出決策，他們希望企業(yè)能合理的預(yù)測和估計未來的發(fā)展情況和盈利趨勢。這些信息是關(guān)于未來的，雖然與報表使用者的決策相關(guān)，但是并不是可靠的。公允價值與歷史成本不同在于公允價值是基于現(xiàn)在市場上的交易價格，然而歷史成本是過去的價格信息。新準(zhǔn)則規(guī)定了公允價值的使用前提是，即公允價值應(yīng)當(dāng)能夠“可靠計量”，不能以犧牲可靠性為代價。不難從上看出，可靠性與相關(guān)性是一對矛盾的關(guān)系。當(dāng)過分關(guān)注相關(guān)性的時候，無疑會損害可靠性，當(dāng)過分強(qiáng)調(diào)可靠性的時候，也會損害相關(guān)性。并且找到可靠性與相關(guān)性均衡的那個點是十分困難的。

（三）可靠性與相關(guān)性統(tǒng)一的關(guān)系?？煽啃耘c相關(guān)性是辯證統(tǒng)一的關(guān)系。他們總是與財務(wù)報表的目標(biāo)相關(guān)的。我們不能離開可靠性單獨考慮相關(guān)性，也不能孤立相關(guān)性，單獨考慮可靠性。因為，只具有相關(guān)性，不具有可靠性的信息是沒有意義，它是不真實的，進(jìn)而會降低相關(guān)性的可靠程度，不利于財務(wù)報表使用者的決策和判斷。當(dāng)然，只具有可靠性的會計信息也是沒有價值的，它并不能幫助信息使用者做出有用的判斷。綜上可以看出，兩者是相互依存，辯證統(tǒng)一的關(guān)系。相關(guān)性不能離開可靠性獨立存在，可靠性也不能離開相關(guān)性單獨使用。相關(guān)性與可靠性都對會計信息具有舉足輕重的作用，在報出會計信息的時候要把兩者統(tǒng)一起來。

三、從我國現(xiàn)狀看相關(guān)性與可靠性的權(quán)衡

（一）從委托代理關(guān)系來權(quán)衡相關(guān)性與可靠性。代理理論主要涉及企業(yè)資源的提供者與資源的使用者之間的契約關(guān)系。按照代理理論，經(jīng)濟(jì)資源的所有者是委托人，負(fù)責(zé)使用以及控制這些資源的經(jīng)理人員是代理人。代理人有時為了達(dá)到自己的目標(biāo)，將會利用各種可能的機(jī)會，增加自身的財富，這種行為無疑會損害會損害委托人的利益。他們往往更趨向于選擇會計信息的相關(guān)性，不惜降低會計信息的可靠性來為他們的個人目的服務(wù)。這種情況發(fā)生在信息不對稱的市場中。西方發(fā)達(dá)國家，市場相對成熟，信息也充分、可靠，所以它們往往會優(yōu)先選擇可靠性。但從我國現(xiàn)狀來看，重要性仍然應(yīng)該放在首位。

（二）從決策有用的會計目標(biāo)來權(quán)衡相關(guān)性與可靠性的關(guān)系。我國財務(wù)會計目標(biāo)是為了通過向外部會計信息使用者提供有用的信息，幫助使用者作出相關(guān)決策。財務(wù)報告目標(biāo)有受托責(zé)任觀和決策有用觀。決策有用觀的核心內(nèi)容是：財務(wù)報告應(yīng)當(dāng)向投資者等外部信息使用者提供決策有用的信息，尤其是提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等相關(guān)的信息，從而有助于使用者評價公司未來現(xiàn)金流量的金額、時間和不確定性。不難看出，以決策有用為財務(wù)目標(biāo)的話，企業(yè)應(yīng)該更加關(guān)注會計信息的相關(guān)性：第一，不同的信息使用者有自己的偏好和決策角度，統(tǒng)一的會計信息不能完全滿足他們的需求。第二，信息使用者不僅需要在財務(wù)報表上披露的信息，還需要了解未來對企業(yè)有重大影響的交易事項。第三，信息使用者需要能預(yù)測未來的信息和非財務(wù)信息。因為決策是面向未來的，具有預(yù)測功能的信息與決策最為相關(guān)。決策有用觀在強(qiáng)調(diào)相關(guān)性的同時不能忽視可靠性。缺乏可靠性的會計信息其相關(guān)性也不能保證。從決策有用的會計目標(biāo)出發(fā)強(qiáng)調(diào)相關(guān)性，其可靠性也不容忽視。

四、總結(jié)

相關(guān)性與可靠性在會計信息質(zhì)量中都居于首要地位。兩者對于報表使用者來說都是必不可少的，但是在某些特定情況之下，相關(guān)性與可靠性又是矛盾統(tǒng)一的。有時強(qiáng)調(diào)相關(guān)性就需要犧牲可靠性，有時突出可靠性是就會損害相關(guān)性。在早期西方國家更加傾向于突出相關(guān)性的地位，但并不符合我國現(xiàn)狀。從委托代理關(guān)系和決策有用的會計目標(biāo)來看我國目前更加需要真實、可靠的會計信息。（作者單位：重慶工商大學(xué)）

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