王衛(wèi) 夏燕燕

【摘 要】《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》日前發(fā)布，自2016年5月1日起，營業(yè)稅改征增值稅正式在全國范圍內(nèi)全面推行。從北上廣等九個(gè)省市試點(diǎn)擴(kuò)展為全國范圍。建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等全部營業(yè)稅納稅人，納入試點(diǎn)范圍，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。營業(yè)稅改征增值稅不僅要求公司的財(cái)稅進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，也給公司的法務(wù)工作也帶來了新的挑戰(zhàn)。

【關(guān)鍵詞】“營改增”；企業(yè)；法律風(fēng)險(xiǎn)

營業(yè)稅，是對(duì)中國境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)的單位和個(gè)人，就其所取得的營業(yè)額征收的一種稅。增值稅，是對(duì)商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中多個(gè)環(huán)節(jié)的新增價(jià)值或商品的附加值征收的一種流轉(zhuǎn)稅。增值稅只對(duì)產(chǎn)品或者服務(wù)的增值部分納稅，減少了重復(fù)納稅的環(huán)節(jié)?！盃I改增”將營業(yè)稅改為增值稅，國家此行的目的是為了讓企業(yè)在合理納稅的同時(shí)降低稅負(fù)。比如以前可以沖賬但不抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的會(huì)議費(fèi)、咨詢費(fèi)、廣告費(fèi)等可以開具增值稅專用發(fā)票抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，因而降低了會(huì)議、咨詢、廣告及其他應(yīng)稅勞務(wù)、無形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)的成本。

“營改增”雖然降低了企業(yè)的稅負(fù)，但也給企業(yè)的合同管理帶來了法律風(fēng)險(xiǎn)，主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

一、合同中未明確對(duì)方納稅人的納稅資格的風(fēng)險(xiǎn)

營業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，價(jià)內(nèi)稅的稅金包含在商品價(jià)值或價(jià)格之內(nèi)，稅金不單獨(dú)體現(xiàn)在發(fā)票上。增值稅是價(jià)外稅，價(jià)外稅稅金不包含在商品價(jià)格內(nèi)，稅金將單獨(dú)體現(xiàn)在發(fā)票上。增值稅一般納稅人作為商品、服務(wù)、無形資產(chǎn)的提供方，其應(yīng)納稅額等于銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額，這不同于之前的營業(yè)稅應(yīng)納稅額按照收入乘以稅率計(jì)算。如果在合同簽訂時(shí)，未明確對(duì)方的納稅資格，對(duì)方若是小規(guī)模納稅人，不能開具增值稅專用發(fā)票，則進(jìn)項(xiàng)稅額不存在，企業(yè)的應(yīng)納稅額將增加。

因此，在合同簽訂時(shí)，首先應(yīng)明確對(duì)方是增值稅一般納稅人還是小規(guī)模納稅人？其是否能開具增值稅專用發(fā)票？增值稅稅率是多少？再分析對(duì)方報(bào)價(jià)是否合理。同時(shí)，應(yīng)要求增值稅納稅人除提供公司名稱、地址、聯(lián)系方式外，還需在合同中注明納稅人識(shí)別號(hào)、開戶行、賬號(hào)信息等給商品、服務(wù)、無形資產(chǎn)的提供方。

二、合同中未明確付款時(shí)間的風(fēng)險(xiǎn)

營業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。《中華人民共和國增值稅暫行條例》規(guī)定，增值稅的納稅義務(wù)為收訖銷售款項(xiàng)或者取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的為開具發(fā)票的當(dāng)天。那么，在先開具發(fā)票的情況下，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間為開具發(fā)票的當(dāng)天，此時(shí)無論收入是否實(shí)際到賬都要繳納增值稅，企業(yè)如果沒有注意到此類納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)點(diǎn)的調(diào)整，則可能帶來商業(yè)或涉稅風(fēng)險(xiǎn)。

因此，商品、服務(wù)、無形資產(chǎn)的提供方應(yīng)修改合同或簽訂補(bǔ)充協(xié)議，盡量明確付款時(shí)間和開票時(shí)間，按照有利于己方的原則，要求在對(duì)方支付款項(xiàng)后方開具增值稅專用發(fā)票，以避免在實(shí)際收取款項(xiàng)之前開具增值稅發(fā)票，導(dǎo)致納稅義務(wù)提前發(fā)生，影響企業(yè)現(xiàn)金流。

三、合同中未明確發(fā)票開具的種類的風(fēng)險(xiǎn)

增值稅稅率一般較營業(yè)稅稅率高。如果一份合同在“營改增”前約定，商品、服務(wù)、無形資產(chǎn)的提供方開具營業(yè)稅發(fā)票給購買方，在“營改增”之后商品、服務(wù)、無形資產(chǎn)的購買方未要求提供方開具增值稅專用發(fā)票，購買方將無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

因此，在““營改增””之后，商品、服務(wù)、無形資產(chǎn)的購買方應(yīng)及時(shí)修正未履行完畢的合同，與對(duì)方當(dāng)事人協(xié)商，盡量要求其開具增值稅專用發(fā)票，以便抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。同時(shí)，增值稅專用發(fā)票要求在180天之內(nèi)進(jìn)行認(rèn)證，超期將無法抵扣。因此，應(yīng)對(duì)相應(yīng)合同條款進(jìn)行修訂，可在合同中約定銷售方及時(shí)開具并郵寄合規(guī)的增值稅專用發(fā)票購買方，以免耽誤增值稅專用發(fā)票的抵扣期。

四、合同中未對(duì)不同稅率應(yīng)稅項(xiàng)目分項(xiàng)核算的風(fēng)險(xiǎn)

在實(shí)務(wù)中，有時(shí)會(huì)出現(xiàn)一個(gè)合同標(biāo)的涉及不同納稅項(xiàng)目和稅率的情況，能否抵扣以及抵扣多少會(huì)有差異，因此，對(duì)于對(duì)于這類情況，應(yīng)在合同中將不同應(yīng)稅項(xiàng)目分別列出，以便在開具發(fā)票時(shí)，區(qū)別項(xiàng)目和稅率，分項(xiàng)核算，避免稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

五、合同履行過程中，增值稅專用發(fā)票的管理風(fēng)險(xiǎn)

為了防范虛開增值稅專用發(fā)票的情形，國稅總局曾出臺(tái)規(guī)范性文件要求“三流一致”即 “貨物/勞務(wù)/應(yīng)稅服務(wù)流”、銀行收付款憑證“資金流”、“發(fā)票流”必須是同一受票方。因此，商品、服務(wù)、無形資產(chǎn)的購買方在接受增值稅專用發(fā)票時(shí)，應(yīng)認(rèn)真審查發(fā)票是否按照“三流一致”的原則開具，否則，商品、服務(wù)、無形資產(chǎn)的購買方將承擔(dān)無法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的風(fēng)險(xiǎn)。

對(duì)于實(shí)務(wù)中存在的分批交貨的情形，開具增值稅專用發(fā)票時(shí)，應(yīng)在合同中約定商品、服務(wù)、無形資產(chǎn)的提供方分批次開具增值稅專用發(fā)票。

為解決增值稅專用發(fā)票作廢、重開、補(bǔ)開、紅字開具的情形，合同中可事先約定遇到上述情形的處理。

“營改增”后，企業(yè)法務(wù)在合同管理工作中，應(yīng)重新審視與增值稅專用發(fā)票相關(guān)的對(duì)方納稅人資格、價(jià)格條款、發(fā)票開具條款，對(duì)原有合同進(jìn)行修訂，避免風(fēng)險(xiǎn)，給企業(yè)降本增效。