梁愿

摘 要：隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和我國(guó)政府職能的不斷轉(zhuǎn)化，我國(guó)政府會(huì)計(jì)在不斷提高對(duì)財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)的同時(shí)，也不斷適應(yīng)著財(cái)政體制的變化。在目前以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的政府會(huì)計(jì)體系下，政府會(huì)計(jì)在以權(quán)責(zé)發(fā)生制為目標(biāo)的背景下繼續(xù)轉(zhuǎn)變。本文將對(duì)政府會(huì)計(jì)的改革進(jìn)行進(jìn)一步的研究與分析。

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)；改革；收付實(shí)現(xiàn)制

一、政府會(huì)計(jì)的內(nèi)涵

（一）政府會(huì)計(jì)是用于確定、計(jì)量、記錄政府和政府單位財(cái)務(wù)

收支活動(dòng)及其受托責(zé)任履行情況并將結(jié)果報(bào)告給信息使用者的會(huì)計(jì)體系。目的在于提高政府部門的工作質(zhì)量與效率。我國(guó)目前還尚未形成完善成熟的政府會(huì)計(jì)體系。

（二）現(xiàn)行政府會(huì)計(jì)的特點(diǎn)

1、預(yù)算為導(dǎo)向。我國(guó)現(xiàn)行的預(yù)算會(huì)計(jì)體系與國(guó)家總預(yù)算體系相同。會(huì)計(jì)和預(yù)算的統(tǒng)一是通過(guò)一個(gè)共同的賬戶體系以及共同的收付實(shí)現(xiàn)制實(shí)現(xiàn)的。在履行政府職能、執(zhí)行政府預(yù)算和監(jiān)督過(guò)程中起著引導(dǎo)的作用。2、按部門分類。我國(guó)的政府會(huì)計(jì)按照預(yù)算收支的范圍分類可分為總預(yù)算和單位預(yù)算兩大類。一級(jí)預(yù)算單位構(gòu)成一級(jí)預(yù)算，共有五級(jí)預(yù)算體制。單位預(yù)算會(huì)計(jì)按照性質(zhì)不同分為行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)和事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)。行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，一般不進(jìn)行成本的核算。事業(yè)單位預(yù)算會(huì)計(jì)因?yàn)橘Y金來(lái)源的復(fù)雜性，一般以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)，經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)采取權(quán)責(zé)發(fā)生制。3、實(shí)行三套預(yù)算制度。三套預(yù)算制度分別是《財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)制度》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》、《行政單位會(huì)計(jì)制度》。我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)分別適用于以上三種制度。

二、政府會(huì)計(jì)改革的動(dòng)因

國(guó)內(nèi)環(huán)境和國(guó)外環(huán)境的的變化是推動(dòng)政府會(huì)計(jì)改革的雙重動(dòng)因。

（一）國(guó)內(nèi)環(huán)境因素

國(guó)內(nèi)環(huán)境的變化包括組織內(nèi)環(huán)境的變化和組織外環(huán)境的變化。

1、組織內(nèi)環(huán)境的影響因素主要是收付實(shí)現(xiàn)制存在的缺陷和不足。收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制在表面上看是收入和費(fèi)用確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的不同，本質(zhì)上是資產(chǎn)和負(fù)債確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的不同。收付實(shí)現(xiàn)制是根據(jù)實(shí)際收到的和支出的資產(chǎn)作為基礎(chǔ)入賬，無(wú)論該項(xiàng)資產(chǎn)是否屬于當(dāng)期的應(yīng)收或者應(yīng)付，均作為當(dāng)期的數(shù)據(jù)記入賬簿。以收付實(shí)現(xiàn)制作為政府會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ)存在以下幾點(diǎn)不足。首先，由于確認(rèn)時(shí)間的不同，管理者可以通過(guò)提前或推遲支付現(xiàn)金的手段改變當(dāng)期的支出，使得財(cái)務(wù)報(bào)表不能實(shí)際反映某些資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值。其次，收付實(shí)現(xiàn)制對(duì)于需要長(zhǎng)期進(jìn)行折舊或攤銷的資產(chǎn)無(wú)法準(zhǔn)確的反映實(shí)際的數(shù)額，容易造成政府對(duì)資產(chǎn)管理和監(jiān)督的失控。另外，現(xiàn)金收付制下的政府潛在負(fù)債和或有負(fù)債的到反映，使得報(bào)告出的財(cái)務(wù)報(bào)表缺乏真實(shí)性和準(zhǔn)確性，無(wú)法向社會(huì)公眾傳遞有效的信息。2、組織外環(huán)境的影響因素主要包括我國(guó)公共財(cái)政的建設(shè)和政府職能的轉(zhuǎn)變以及建設(shè)服務(wù)型、績(jī)效型政府。

（1）公共財(cái)政的建設(shè)。公共財(cái)政是指國(guó)家（政府）集中一部分社會(huì)資源，用于為市場(chǎng)提供公共物品和服務(wù)，滿足社會(huì)公共需要的分配活動(dòng)或經(jīng)濟(jì)行為。在公共財(cái)政中，政府是受托人，人民群眾是委托人，而財(cái)政又是公共財(cái)政建設(shè)中最本質(zhì)的特，因此，成熟的政府會(huì)計(jì)體系是保證公共財(cái)政透明的重要工具，通過(guò)提供完善的財(cái)務(wù)報(bào)告，使得信息使用者獲得相關(guān)數(shù)據(jù)，以此為基礎(chǔ)進(jìn)行決策。（2）政府職能的轉(zhuǎn)變及建設(shè)服務(wù)型、績(jī)效型政府黨的十七大明確提出要加快行政管理體制的變革，建設(shè)服務(wù)型社會(huì)。該項(xiàng)要求對(duì)政府績(jī)效提出了更高層次的要求，而政府會(huì)計(jì)作為政府履行職能的基礎(chǔ)信息系統(tǒng)，應(yīng)該充分適應(yīng)政府職能的轉(zhuǎn)變，在環(huán)境變化迅速的當(dāng)今，提高政府履職的質(zhì)量和效率。

（二）國(guó)外環(huán)境的變化

隨著我國(guó)加入世界貿(mào)易組織（WTO）以后，國(guó)際經(jīng)濟(jì)局勢(shì)對(duì)我國(guó)國(guó)內(nèi)的政策變動(dòng)有著重要的影響程度。

1、經(jīng)濟(jì)全球化的迅速發(fā)展，使得我國(guó)需要在遵循本國(guó)國(guó)情的基礎(chǔ)上迅速適應(yīng)世界的發(fā)展趨勢(shì)。2、國(guó)外眾多國(guó)家政府會(huì)計(jì)改革的實(shí)踐及影響。隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展帶來(lái)的不僅有機(jī)會(huì)還有威脅，很多發(fā)達(dá)國(guó)家在政府支出的增多和債務(wù)危機(jī)的外部影響中，不得不進(jìn)行政府會(huì)計(jì)改革，形成了以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的能全面反映政府真實(shí)活動(dòng)和效率情況的政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)。3、由于世界經(jīng)濟(jì)全球化的緣故，國(guó)際上政治、經(jīng)濟(jì)、法律和文化的變動(dòng)也對(duì)我國(guó)進(jìn)行政府會(huì)計(jì)改革的步伐起到了推動(dòng)的作用。

三、政府會(huì)計(jì)改革的內(nèi)容

我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)應(yīng)并不完全等同于西方國(guó)家的政府會(huì)計(jì)。西方國(guó)家的預(yù)算會(huì)計(jì)是政府會(huì)計(jì)的一部分，是專門用于“追蹤撥款和撥款使用”的分支，是政府會(huì)計(jì)中一項(xiàng)重要的組成部分。

預(yù)算會(huì)計(jì)分為財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)和單位預(yù)算會(huì)計(jì)。單位預(yù)算會(huì)計(jì)又分為行政單位會(huì)計(jì)和事業(yè)單位會(huì)計(jì)。財(cái)政總預(yù)算會(huì)計(jì)與行政單位預(yù)算會(huì)計(jì)密切相關(guān)，統(tǒng)一性和宏觀性較強(qiáng)，均由財(cái)政部門統(tǒng)一制定規(guī)章制度。事業(yè)單位的資金來(lái)源較為復(fù)雜，既包括經(jīng)營(yíng)性收入又包括非經(jīng)營(yíng)性收入（主要是財(cái)政撥款）。會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)由原先的資金收付為核算對(duì)象轉(zhuǎn)為資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入和支出五類，使得核算系統(tǒng)更加簡(jiǎn)便、快捷，易懂。

預(yù)算會(huì)計(jì)的一般原則包括真實(shí)性原則、適應(yīng)性原則、可比性原則、統(tǒng)一性原則、一貫性原則、及時(shí)性原則、清晰性原則和收付實(shí)現(xiàn)制原則。在這九種一般原則的指引和領(lǐng)導(dǎo)下，我國(guó)的政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)又原先的不成形逐漸走向完善。我國(guó)政府會(huì)計(jì)在改革的道路上還有很多障礙需要克服，進(jìn)一步的重要因素應(yīng)為處理基礎(chǔ)的轉(zhuǎn)變。我國(guó)現(xiàn)在是以收付實(shí)現(xiàn)制和修正的收付實(shí)現(xiàn)制（主要適用于事業(yè)單位）為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)系統(tǒng)，但由于收付實(shí)現(xiàn)制存在很多弊端，我們需要在符合國(guó)情的同時(shí)循序漸進(jìn)的轉(zhuǎn)向以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)。盡管全責(zé)發(fā)生制在控制成本和和估計(jì)問(wèn)題上存在一定的不足，但其在提供信息方面存在一定的優(yōu)勢(shì)，對(duì)信息使用者能夠提供更加準(zhǔn)確可靠的信息。

四、政府會(huì)計(jì)改革的意義

政府會(huì)計(jì)的不斷改革意味著我國(guó)在通往經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的道路上不斷創(chuàng)新，正是因?yàn)橛懈母锏谋匾裕攀沟梦覈?guó)能夠在經(jīng)濟(jì)全球化的今日不被世界所淘汰。由收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的處理系統(tǒng)向權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的處理系統(tǒng)轉(zhuǎn)變的過(guò)程一定是漫長(zhǎng)艱難的?；A(chǔ)系統(tǒng)的轉(zhuǎn)變不僅僅簡(jiǎn)單是方法體制的轉(zhuǎn)變，更大層次是我國(guó)政府處理方式的轉(zhuǎn)變。我國(guó)目前依舊采取收付實(shí)現(xiàn)制的處理系統(tǒng)不僅僅是因?yàn)槲覈?guó)政府會(huì)計(jì)還未成熟，更大程度上是根據(jù)是否適合我國(guó)現(xiàn)在的國(guó)情而言，更為完善的權(quán)責(zé)發(fā)生制未必適合現(xiàn)在的發(fā)展階段。

政府會(huì)計(jì)改革一定程度上表明了政府在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制中資源配置的重要作用。在以市場(chǎng)配置為基礎(chǔ)，政府配置為輔助的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，完善成熟的政府會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)能夠正確分析正確的當(dāng)前的局勢(shì)，在提供及時(shí)準(zhǔn)確的市場(chǎng)信息的同時(shí)促進(jìn)資源的優(yōu)化配置。

五、政府會(huì)計(jì)改革的結(jié)論和建議

擴(kuò)大政府會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容，完善財(cái)務(wù)報(bào)告體系。政府會(huì)計(jì)的主體是政府，基礎(chǔ)目標(biāo)是正確處理各大主體的信息，終極目標(biāo)是優(yōu)化資源配置，強(qiáng)化政府工作績(jī)效，在受托責(zé)任制的存在下，得以產(chǎn)生和發(fā)展。政府既是社會(huì)管理機(jī)構(gòu)，也是一個(gè)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，為了將其與我國(guó)財(cái)政體制改革相適應(yīng)，應(yīng)在逐漸轉(zhuǎn)向以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的處理系統(tǒng)過(guò)程中，擴(kuò)大政府會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容，完善財(cái)務(wù)報(bào)告體系。例如，將逐漸應(yīng)用于各大企業(yè)會(huì)計(jì)核算中的環(huán)境會(huì)計(jì)納入政府會(huì)計(jì)核算的范疇，綠色會(huì)計(jì)不僅存在于企業(yè)創(chuàng)造利益的過(guò)程中，也存在政府為社會(huì)創(chuàng)造服務(wù)中。政府會(huì)計(jì)應(yīng)該是一個(gè)完整的體系。政府會(huì)計(jì)體系中的政府財(cái)政會(huì)計(jì)體系是政府反映和監(jiān)督信息的體現(xiàn)，是其它體系發(fā)揮作用的前提條件。因此，在完善調(diào)整政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)的過(guò)程中，應(yīng)該首先建立政府財(cái)政會(huì)計(jì)系統(tǒng)。

在適合我國(guó)國(guó)情和發(fā)展階段的同時(shí)，進(jìn)一步加強(qiáng)同國(guó)際公共部門準(zhǔn)則會(huì)計(jì)委員會(huì)的交流與合作，及時(shí)掌握和分析外國(guó)在政府會(huì)計(jì)改革方面的經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)，在積極參加部門交流工作的同時(shí)獲取最新的養(yǎng)料及時(shí)應(yīng)用于我國(guó)的改革道路上。

明確和界定政府會(huì)計(jì)的內(nèi)涵和外延，制定統(tǒng)一的政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。我國(guó)在政府會(huì)計(jì)這個(gè)概念提出以來(lái)一直沒(méi)有完全區(qū)分預(yù)算會(huì)計(jì)和政府會(huì)計(jì)。其實(shí)我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)在于西方國(guó)家的政府會(huì)計(jì)存在明顯差別的同時(shí)，甚至都不屬于完全的預(yù)算會(huì)計(jì)，在更大的程度上是用來(lái)反映預(yù)算資金流轉(zhuǎn)過(guò)程的。我國(guó)確切的說(shuō)到目前為止沒(méi)有真正意義上的政府會(huì)計(jì)。從預(yù)算會(huì)計(jì)向政府會(huì)計(jì)的轉(zhuǎn)變，不僅僅是名稱上的簡(jiǎn)單變化，更深層次上是預(yù)算會(huì)計(jì)觀念的轉(zhuǎn)變。而在我國(guó)政府會(huì)計(jì)不斷完善的過(guò)程中，政府會(huì)計(jì)必然會(huì)一定程度上從制度模式轉(zhuǎn)向準(zhǔn)則模式，因此對(duì)政府會(huì)計(jì)概念的界定在政府會(huì)計(jì)改革中具有重要的意義。

權(quán)責(zé)發(fā)生制的循序漸進(jìn)改革。我國(guó)的政府會(huì)計(jì)制度向以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的處理模式轉(zhuǎn)變的過(guò)程是循序漸進(jìn)、逐步深入的。應(yīng)在完善的收付實(shí)現(xiàn)制的基礎(chǔ)上，逐步過(guò)渡到權(quán)責(zé)發(fā)生制。首先，先修正權(quán)責(zé)發(fā)生制，其次再是全面的權(quán)責(zé)發(fā)生制。修正的權(quán)責(zé)發(fā)生制可以先核算一些重要的資產(chǎn)和負(fù)債，在全面的權(quán)責(zé)發(fā)生制實(shí)現(xiàn)后再將其原先的資產(chǎn)負(fù)債進(jìn)行轉(zhuǎn)化。我國(guó)的政府會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)體系中具有十分重要的作用，在適應(yīng)經(jīng)濟(jì)潮流的當(dāng)下應(yīng)該不斷進(jìn)行革新，在吸收其它國(guó)家改革經(jīng)驗(yàn)和創(chuàng)新的同時(shí)，建立符合自己國(guó)情的政府會(huì)計(jì)體系。

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