周琦

【摘 要】從2012年開始的第一批試點納稅人“營改增”到2016年5月1日，房地產(chǎn)企業(yè)、建筑行業(yè)也納入了“營改增”范圍，這對于房地產(chǎn)企業(yè)來說，企業(yè)內(nèi)部需要考慮的是該如何快速適應調(diào)整將企業(yè)的稅負從價外稅轉換成價內(nèi)稅，以及相應的稅率變化這一系列的問題。企業(yè)外部則需要考慮隨著全國“營改增”稅收體制改革的逐步深入，對口的建筑業(yè)企業(yè)成為增值稅納稅人也勢在必行。那么房地產(chǎn)企業(yè)在經(jīng)歷“營改增”時與對口行業(yè)如何銜接發(fā)票問題，以及面對“營改增”所帶來的變化時，又房地產(chǎn)企業(yè)與建筑行業(yè)企業(yè)之間需要做什么樣的配合調(diào)整呢？本文將就上述方面進行論述。

【關鍵詞】“營改增”；增值稅銷項發(fā)票；增值稅進項稅票

一、增值稅和營業(yè)稅的區(qū)別

首先從定義來看：增值稅與營業(yè)稅是兩個獨立而不能交叉的稅種，即所說的：交增值稅時不交營業(yè)稅，交營業(yè)稅時不交增值稅。同時，增值稅屬于國稅征收管理范圍，是中央地方共享稅，中央分享75%，地方分享25%，而房地產(chǎn)行業(yè)的營業(yè)稅屬于地方稅。

其次，從計稅依據(jù)不同來看：營業(yè)稅是價內(nèi)稅， 它的繳納原則是“納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)，按照營業(yè)額和規(guī)定的稅率計算應納稅額。應納稅額計算公式：應納稅額=營業(yè)額×稅率。納稅人的營業(yè)額為納稅人提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)收取的全部價款和價外費用。也就是說，營業(yè)稅是以全部營業(yè)額為征收基數(shù)的，不存在“扣除”上一環(huán)節(jié)費用的問題。而增值稅是價外稅，所以在計算增值稅時應當先將含稅收入換算成不含稅收入，即計算增值稅的收入應當為不含增值稅的收入。

二、房地產(chǎn)企業(yè)所面臨的五大挑戰(zhàn)

1.在政策過渡階段可能遇到的問題

2012年1月1日起，從上海開始試行“營改增”，到2016年開始全國更多行業(yè)開始實施“營改增”，特別是建筑業(yè)與房地產(chǎn)行業(yè)的稅制改革的開展，給這兩大行業(yè)的財務人員及其配套人員帶來了極大的挑戰(zhàn)。目前佛山地區(qū)的國家稅務局，規(guī)定在2016年5月1日正式推行房地產(chǎn)行業(yè)的“營改增”，在目前的過渡階段因為存在著進銷稅票的獲取及抵扣時間問題，國家稅務局為了避免之前開發(fā)的一些房地產(chǎn)企業(yè)承擔過重的稅負，現(xiàn)推行了一些過渡性政策。政策的內(nèi)容包括在2016年4月30日之前取得建筑許可證的企業(yè)，可以選擇簡易計稅，即企業(yè)還是按照銷售收入的5%來繳納增值稅，但是不能做任何抵扣。2016年5月1日后取得建筑許可證的房地產(chǎn)企業(yè)必須執(zhí)行新的稅收政策，即按11%繳納增值稅，但是所開發(fā)土地對應的土地成本是可以在銷售額中進行抵扣的?！盃I改增”之后，因為增值稅屬于價外稅，所以需要財務人員在計算稅負時要進行轉換。首先財稅人員要將含稅價折算成不含稅的價格，然后乘上稅率算出實際應繳納的銷項稅額，另一方面進項稅額的抵扣環(huán)節(jié)也要注意很多事項。比如對進項稅票合法性，有效性的審核以及對應可抵扣稅額的計算。這些都對財務人員稅務方面的業(yè)務能力有比較大的要求。

2.建筑企業(yè)實際稅負增加，并最終轉移給開發(fā)商。

假設建筑企業(yè)的工程毛利率10%，工程結算成本中，原材料約占55%，人工成本約占30%，機械使用費5%，其他費用占比不超過10%，如果全年的收入10000萬元，成本9000萬元（營業(yè)收入和成本均含增值稅），在“營改增”前，應繳納營業(yè)稅為300萬元（10000×3%）?！盃I改增”后，因為人工成本往往不能抵扣進項稅額，在原材料等進項稅額抵扣后，根據(jù)相關稅率計算得出，銷項稅額為991萬元{10000/（1+11%）*11%}，假設全部原材料和機械使用費都可以取得相應的進項稅票（小規(guī)模納稅人為3%，一般納稅人為17%），若供應商為小規(guī)模納稅人，其開出的可抵扣的增值稅票可抵扣金額為：10000*60%/（1+3%）*3%=174.76萬元，若供應商為一般納稅人，則其開出的增值稅票可抵扣金額為：10000*60%/（1+17%）*17%=871.79萬元?？梢姡ㄖ九c小規(guī)模納稅人合作和與一般納稅人合作，所取得的可抵扣的進項稅票金額相差甚遠。實際情況是，在建筑行業(yè)由于層層分包，需要的原材料種類較多，供應商參差不齊，企業(yè)難以取得所有進項的增值稅發(fā)票。再加上人工成本高卻不在抵扣之列，所以建筑公司的稅負有可能會上升，為了確保企業(yè)自身的利潤，建筑公司肯定會將上升的稅負轉嫁到房地產(chǎn)企業(yè)。

3.增值稅進項稅票獲取有難度

材料、勞務費等無法獲得增值稅發(fā)票或發(fā)票抵扣有限，增加抵扣增值稅的重點是要能取得“上家”的進項增值稅票，但現(xiàn)實操作中很多問題根本無法解決

由于營業(yè)稅是不用考慮購進貨物發(fā)票的抵扣的，房地產(chǎn)企業(yè)原先對購進貨物的票據(jù)管理也相應地存在著一定的松懈，但現(xiàn)在“營改增”之后，但是增值稅抵扣卻對增值稅發(fā)票有著嚴格的要求。這就要求房地產(chǎn)企業(yè)會縮小材料供應單位的選擇范圍，只能在可以提供增值稅發(fā)票的供應商中選擇，這樣有可能會增加采購成本。另一方面，有些建筑工程人工費是無法提供增值稅進項稅票的，那這一部分的成本也就不能作為進項部分來抵扣。如果將勞務這一部門轉包給勞務企業(yè)，但是農(nóng)民工提供零星勞務產(chǎn)生的人工費，也提供不了增值稅發(fā)票，這樣勢必會增加勞務公司的人工費。所以，房地產(chǎn)企業(yè)雖然是可以從勞務公司取得增值稅進銷稅票抵扣發(fā)票，但是這樣產(chǎn)生的勞務費也會超出之前的人工費。

4.聯(lián)營合作項目風險加大。

現(xiàn)在房地產(chǎn)企業(yè)還存在一種聯(lián)營合作項目的情況，但是聯(lián)營合作方會存在自然人，他們沒有健全的會計核算理念，對于工程成本核算也是形同虛設，很多預算做了，但是沒有人去監(jiān)督執(zhí)行，而且在材料采購、分包工程以及機械設備的使用或租賃這些方面都沒有取得發(fā)票的習慣?，F(xiàn)在“營改增”了之后，如果聯(lián)營合作項目在采購、租賃、分包等環(huán)節(jié)不能取得足夠的增值稅專用發(fā)票，那么當企業(yè)在可以銷售，并取得銷售收入的時候，就需要按銷售額/（1+11%）折算成應納稅額后，再乘以11%的稅率來繳納增值稅額。這樣計算下來，增值稅進項稅額就很小，可抵扣的稅款較少，繳納的稅款較多，工程實際稅負有可能達到6%～11%，超過總包方的管理費率，甚至超過項目的利潤率。

5.增值稅專用發(fā)票認證抵扣存在難度

即使可以取得增值稅進項發(fā)票，但在稅法規(guī)定時間180天內(nèi)完成認證工作也存在很大的難度。在企業(yè)可以取得“上家”的進項稅票的情況下，因為增值稅進項發(fā)票的流程需要經(jīng)歷采購部門、施工部門、財務部門、公司管理層的層層審核，要在現(xiàn)行制度規(guī)定的180天內(nèi)完成增值稅進項發(fā)票的認證工作，這就要求房地產(chǎn)企業(yè)在發(fā)票報銷的流程上進行相應的流程或制度的調(diào)整，以便給財務人員留有充分的時間去完成發(fā)票的認證工作。

三、“營改增”可能對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)帶來的影響

1.對于房地產(chǎn)企業(yè)財務管理以及會計處理帶來的影響。

因為涉及進項稅票抵扣的問題，所以對房地產(chǎn)企業(yè)的財務人員的專業(yè)性要求就更加嚴格了。首先，在過渡期，要區(qū)分好企業(yè)是應該選擇簡易計稅還是一般計稅。如果選擇的是一般計稅，要在產(chǎn)生銷售收入的時候將對應的上繳政府部門的土地價款扣除，再換算不含稅的銷售額，進行銷項稅額的計算。另外，財務人員需要在進項稅票開出后的180天內(nèi)完成認證期工作。這不僅要求企業(yè)的財務人員提高自身的專業(yè)水平，也需要包括采購、后勤等一系列會接觸到進項稅發(fā)票的部門，要積極配合工作，不要因為個人工作安排或其他人為原因，使得手上的增值稅進項稅票在本門滯留時間過久，占用了財務人員發(fā)票認證的時間。因為如果進項稅發(fā)票超過180天認證期后，企業(yè)財務人員需要填寫大量的申請表格以及解釋說明，遞交給國稅，否則就會導致過期的進項稅票無法進項抵扣。

2.對于房地產(chǎn)企業(yè)稅收負擔與經(jīng)營成本的影響。

房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)成本多涉及到建筑材料采購，機械設備的租賃以及勞務人員的薪酬等幾方面，“營改增”之后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要從這三大塊來獲得增值稅進項稅票。但是因為建筑材料有一部分是由那些無法提供正規(guī)發(fā)票的自然人提供，比如泥沙，碎石等，現(xiàn)在如果需要獲得進項稅票，就需要考慮有開票資格的正規(guī)公司進行原材料的采購，這無疑對企業(yè)的原材料采購的篩選方面提出了更高的要求，需要在審核供應商價格合理性的同時，還要注意供應商提供進項稅票的能力。這些要求提高了對企業(yè)的采購人員的要求。

3.對于房地產(chǎn)企業(yè)的其他影響。

根據(jù)佛山稅局的要求，要安裝增值稅的開票系統(tǒng)，電腦系統(tǒng)必須配備WINDOW7系統(tǒng)，可是，對于一些更新沒有那么快的房地產(chǎn)企業(yè)來說，因為早期財務系統(tǒng)的一些要求，無法適應太新的電腦系統(tǒng)，之前的財務數(shù)據(jù)都無法正常反映，這樣，就需要開票人員另外配備一臺適合開票系統(tǒng)的主機，這無疑給企業(yè)的資產(chǎn)配置及資源管理也帶來了新的考驗。

參考文獻：

[1]胡家源.自貿(mào)區(qū)的“不可思議”值得思量[N].經(jīng)濟觀察報.2013.9.

[2]羌建新.上海自貿(mào)試驗區(qū)———助力中國經(jīng)濟“升級版”[J].世界知識.2013年18期：第54-56頁.