陸蕓

【摘 要】本文闡述了“營(yíng)改增”的概念和實(shí)施的必要性，分析了“營(yíng)改增”政策對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理所帶來(lái)的影響，并有針對(duì)性地探討了應(yīng)對(duì)措施，對(duì)企業(yè)盡快適應(yīng)“營(yíng)改增”政策，防范涉稅風(fēng)險(xiǎn)具有一定的指導(dǎo)意義。

【關(guān)鍵詞】“營(yíng)改增” ； 影響 ；措施

根據(jù)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)），自2016年5月1日起，在全國(guó)范圍內(nèi)全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅（以下稱“營(yíng)改增”）試點(diǎn)，建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)等全部營(yíng)業(yè)稅納稅人，納入試點(diǎn)范圍，由繳納營(yíng)業(yè)稅改為繳納增值稅。為了更好地貫徹落實(shí)此項(xiàng)政策，正確引導(dǎo)“營(yíng)改增”政策的執(zhí)行，本文闡述了“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)的影響，并有針對(duì)性地探討了應(yīng)對(duì)措施，以望對(duì)企業(yè)有效執(zhí)行“營(yíng)改增”政策有所幫助。

一、“營(yíng)改增”的概念和實(shí)施的必要性

通俗來(lái)講，“營(yíng)改增”就是改變對(duì)產(chǎn)品征收增值稅、對(duì)服務(wù)征收營(yíng)業(yè)稅的方式，將產(chǎn)品和服務(wù)一并納入增值稅的征收范圍，不再對(duì)“服務(wù)”征收營(yíng)業(yè)稅，并且降低增值稅稅率。其目的就是減少重復(fù)納稅，可以促使社會(huì)形成更好的良性循環(huán)，有利于企業(yè)降低稅負(fù)，“營(yíng)改增”可以說(shuō)是一項(xiàng)減稅的政策。

我國(guó)自1994年稅制改革以來(lái)，對(duì)貨物加工和提供修理修配勞務(wù)（主要為制造業(yè)）征收增值稅，對(duì)其他勞務(wù)和無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓?zhuān)ㄖ饕獮榉?wù)業(yè)）征收營(yíng)業(yè)稅，形成增值稅和營(yíng)業(yè)稅并存的格局。盡管在稅制設(shè)計(jì)上按照彼此照應(yīng)、相互協(xié)調(diào)的原則確定稅負(fù)水平，但在實(shí)際運(yùn)行中，兩個(gè)稅種一直難免稅負(fù)失衡。因?yàn)闋I(yíng)業(yè)稅具有“全額征稅”的特點(diǎn)，它根據(jù)營(yíng)業(yè)收入和一定的稅率征稅，但經(jīng)營(yíng)者會(huì)將稅收負(fù)擔(dān)加到商品或服務(wù)的價(jià)格中，轉(zhuǎn)嫁給下游企業(yè)或終端消費(fèi)者。雖然表面看營(yíng)業(yè)稅稅率比較低，但商品每經(jīng)過(guò)一道流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)就要納一次稅，流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)越多，重復(fù)征收越嚴(yán)重，稅負(fù)越重。而與營(yíng)業(yè)稅單純根據(jù)營(yíng)業(yè)金額納稅不同，增值稅具有“層層抵扣”的特點(diǎn)，僅對(duì)商品生產(chǎn)、流通、勞務(wù)服務(wù)中的“增值部分”征稅。即按照企業(yè) “收入部分”確定應(yīng)征稅額的“銷(xiāo)項(xiàng)”后，可以將“成本部分”作為“進(jìn)項(xiàng)”進(jìn)行抵扣，抵扣得越多，企業(yè)增值稅稅負(fù)越低。由此導(dǎo)致制造業(yè)與服務(wù)業(yè)之間的稅負(fù)水平存在較大差異。另外，服務(wù)業(yè)和制造業(yè)稅制不統(tǒng)一，容易造成增值稅抵扣鏈條斷裂，存在重復(fù)征稅。如一臺(tái)設(shè)備從制造業(yè)進(jìn)入服務(wù)業(yè)，服務(wù)業(yè)購(gòu)買(mǎi)設(shè)備承擔(dān)了增值稅，但無(wú)法進(jìn)行抵扣，又按營(yíng)業(yè)收入的一定稅率繳納了營(yíng)業(yè)稅，服務(wù)業(yè)既承擔(dān)了增值稅又承擔(dān)了營(yíng)業(yè)稅。因繳納營(yíng)業(yè)稅的企業(yè)增值稅不能抵扣，因此通常采用不索取增值稅發(fā)票或不要正規(guī)發(fā)票，以節(jié)約稅點(diǎn)的方式來(lái)達(dá)到減輕稅負(fù)目的，這又造成制造業(yè)等繳納增值稅企業(yè)少開(kāi)發(fā)票或不開(kāi)發(fā)票，將收入游離在增值稅申報(bào)之外，脫離稅務(wù)部門(mén)監(jiān)管這一社會(huì)現(xiàn)狀。因此，為了解決服務(wù)業(yè)和制造業(yè)稅制不統(tǒng)一問(wèn)題，打通增值稅抵扣鏈條，取消重復(fù)征稅，促進(jìn)社會(huì)分工協(xié)作，完善稅收征管，使我國(guó)財(cái)稅制度更加符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求，提高市場(chǎng)效率。因此，2011年11月國(guó)務(wù)院批復(fù)了《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案》（財(cái)稅[2011]110號(hào)），拉開(kāi)了我國(guó)“營(yíng)改增”試點(diǎn)的帷幕。

二、“營(yíng)改增”試點(diǎn)預(yù)期目標(biāo)

“營(yíng)改增”是近年來(lái)國(guó)家實(shí)施的一項(xiàng)重大稅制改革，是最重要的一項(xiàng)結(jié)構(gòu)性減稅舉措。此次“營(yíng)改增”全面實(shí)施，將實(shí)行行業(yè)范圍和抵扣范圍“雙擴(kuò)”，將涉及新增建筑、房地產(chǎn)、金融、生活服務(wù)4個(gè)行業(yè)約1000多萬(wàn)戶納稅人，預(yù)計(jì)今年“營(yíng)改增”將減輕企業(yè)稅負(fù)5000多億元。

三、本次“營(yíng)改增”涉及到的方面

本次“營(yíng)改增”涉及所有行業(yè)和部分個(gè)人，“所有行業(yè)”主要包括：一是已經(jīng)實(shí)行增值稅稅制的行業(yè)，包括制造業(yè)和之前納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)的交通運(yùn)輸、郵政、電信行業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等，因自2016年5月1日起取得新增不動(dòng)產(chǎn)或接受金融業(yè)和生活服務(wù)業(yè)業(yè)務(wù)等將取得增值稅發(fā)票，進(jìn)項(xiàng)抵扣范圍擴(kuò)大，減輕稅負(fù)；二是即將納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)的四大行業(yè)，即建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)，將由繳納營(yíng)業(yè)稅改為繳納增值稅，企業(yè)稅率、稅負(fù)、財(cái)務(wù)等方面都將受影響。對(duì)于個(gè)人從2016年5月1日起，在進(jìn)行二手房買(mǎi)賣(mài)和不動(dòng)產(chǎn)出租時(shí)將繳納增值稅，也是本次“營(yíng)改增”試點(diǎn)的擴(kuò)面范圍。

四、“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)的影響

1.收入、利潤(rùn)將下降

（1）收入將下降。實(shí)行“營(yíng)改增”后，四大行業(yè)收入將由包含營(yíng)業(yè)稅的營(yíng)業(yè)收入變?yōu)樘蕹鲋刀惗惪詈蟮臓I(yíng)業(yè)收入，會(huì)出現(xiàn)明顯降低，如營(yíng)業(yè)稅制下建筑業(yè)確認(rèn)收入100萬(wàn)元的工程項(xiàng)目，改增值稅后確認(rèn)的營(yíng)業(yè)收入為100÷（ 1+ 11%） =90.09 萬(wàn)元 ，收入下降比例為9.91%。

（2）利潤(rùn)將下降。實(shí)行“營(yíng)改增”后，四大行業(yè)不僅收入為不含增值稅的營(yíng)業(yè)收入，與成本有關(guān)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額也不再計(jì)入營(yíng)業(yè)成本，如原材料、燃料和租賃費(fèi)等產(chǎn)生的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。合同預(yù)計(jì)總成本將比“營(yíng)改增”前減少。當(dāng)期確認(rèn)的合同收入是按總價(jià)剔除了應(yīng)交納的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額，而當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用只是部分剔除進(jìn)項(xiàng)稅額，從而當(dāng)期確認(rèn)的合同毛利比“營(yíng)改增”前要少很多，利潤(rùn)總額和凈利潤(rùn)也會(huì)隨之減少。如營(yíng)業(yè)稅制下建筑業(yè)確認(rèn)收入100萬(wàn)元的工程項(xiàng)目，成本為90萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)毛利為100-90=10萬(wàn)元；改征增值稅后確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入為100÷（ 1+ 11%）=90.09 萬(wàn)元 ，假設(shè)成本90萬(wàn)元中能取得進(jìn)項(xiàng)稅額的成本為50萬(wàn)元，則確認(rèn)營(yíng)業(yè)成本=90-50/（1+17%）*17%=82.74萬(wàn)元，營(yíng)業(yè)毛利為90.09-82.74=7.35萬(wàn)元。毛利下降，在其他費(fèi)用不變的情況下，利潤(rùn)總額和凈利潤(rùn)也將下降。

綜上所述，“營(yíng)改增”后四大行業(yè)的企業(yè)收入和利潤(rùn)將出現(xiàn)下降。

2.資產(chǎn)總額將減少

資產(chǎn)總額減少包括兩方面：一方面、實(shí)行“營(yíng)改增”后，原本繳納增值稅企業(yè)新增的不動(dòng)產(chǎn)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，在會(huì)計(jì)處理時(shí)，固定資產(chǎn)或在建工程原值為剔除增值稅稅款后的價(jià)值，因此比交納營(yíng)業(yè)稅時(shí)的資產(chǎn)總額下降。另一方面、本次納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)的四大行業(yè)購(gòu)置原材料、固定資產(chǎn)時(shí)，在會(huì)計(jì)處理時(shí)要按取得的增值稅發(fā)票將進(jìn)項(xiàng)稅額從發(fā)票總額中扣除，資產(chǎn)的入賬價(jià)值將比實(shí)施營(yíng)業(yè)稅時(shí)下降。

3.稅負(fù)的影響

“營(yíng)改增”后，四大行業(yè)的增值稅稅率確定為6%和11%，相比于營(yíng)業(yè)稅制下的3%、5%等稅率，表面上稅率提高了。尤其是房地產(chǎn)業(yè)、建筑服務(wù)業(yè)增值稅稅率確定為11%，在使用一般計(jì)稅辦法（銷(xiāo)項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額）下，如果進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣不足，同時(shí)議價(jià)能力有限，可能面臨稅負(fù)大幅增加的風(fēng)險(xiǎn)。但如果企業(yè)管理完善、稅務(wù)籌劃到位、進(jìn)項(xiàng)稅額充分的情況下，企業(yè)實(shí)際稅負(fù)也有可能低于5%、3%，實(shí)現(xiàn)了減稅目的。因此，改征增值稅后企業(yè)存在更大的稅收策劃空間。而對(duì)于小規(guī)模納稅人則使用3%的增值稅簡(jiǎn)易征收率，由于增值稅為價(jià)外稅，收入下降，實(shí)際稅負(fù)將比征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)降低。

4.對(duì)企業(yè)內(nèi)部管理的影響

原征收營(yíng)業(yè)稅的企業(yè)存在管理不善的情況，亂開(kāi)發(fā)票、不取得采購(gòu)發(fā)票、白條入賬、假發(fā)票等現(xiàn)象較多。而增值稅專(zhuān)用發(fā)票管理較嚴(yán)格，虛開(kāi)增值稅專(zhuān)用發(fā)票，會(huì)以危害稅收征管罪入刑，屬于比較嚴(yán)重的刑事犯罪。增值稅專(zhuān)用發(fā)票遺失要登報(bào)公告并接受處罰，發(fā)票的抬頭、納稅識(shí)別號(hào)等內(nèi)容不允許有差錯(cuò)，進(jìn)項(xiàng)稅額要在180天內(nèi)認(rèn)證完畢，增值稅發(fā)票國(guó)稅部門(mén)要進(jìn)行系統(tǒng)比對(duì)等等。這些無(wú)疑對(duì)四大行業(yè)尤其是建筑業(yè)的企業(yè)財(cái)務(wù)人員，乃至企業(yè)管理等提出了更高的要求。

五、企業(yè)應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”的措施和對(duì)策

1.在企業(yè)內(nèi)宣傳貫徹增值稅政策和理念

“營(yíng)改增”不是簡(jiǎn)單地影響營(yíng)業(yè)收入、利潤(rùn)、稅負(fù)水平，而是涉及到企業(yè)管理的方方面面，因此企業(yè)要從自身行業(yè)特點(diǎn)和增值稅的特點(diǎn)出發(fā)，認(rèn)真研究新政策的相關(guān)規(guī)定，特別要掌握針對(duì)本行業(yè)的特別規(guī)定。因四大行業(yè)企業(yè)人員從未涉及過(guò)增值稅的相關(guān)業(yè)務(wù)，對(duì)增值稅政策法規(guī)了解較少，因此應(yīng)組織包括管理層、財(cái)務(wù)人員、采購(gòu)人員、銷(xiāo)售人員等所有相關(guān)業(yè)務(wù)人員進(jìn)行增值稅基礎(chǔ)知識(shí)的培訓(xùn)，加強(qiáng)企業(yè)人員增值稅的專(zhuān)業(yè)知識(shí)，增強(qiáng)員工對(duì)增值稅基本原理、稅率、納稅環(huán)節(jié)和納稅要求的認(rèn)識(shí)，強(qiáng)化在采購(gòu)材料、分包環(huán)節(jié)索要專(zhuān)用發(fā)票的意識(shí)，確保在稅制改革后能夠立即進(jìn)行熟練操作和運(yùn)用。只有改變觀念，牢牢樹(shù)立增值稅思想，從領(lǐng)導(dǎo)到具體經(jīng)辦人員的配合，企業(yè)才能做好“營(yíng)改增”的應(yīng)對(duì)。

2.做好營(yíng)業(yè)稅的清理和過(guò)渡工作

納稅義務(wù)在5月1日前形成的，應(yīng)該根據(jù)規(guī)定交營(yíng)業(yè)稅，在 5月1日后形成的，就應(yīng)該交納增值稅。對(duì)于原征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)期簽訂的各類(lèi)涉稅合同、涉稅行為，應(yīng)展開(kāi)清理工作。審核有無(wú)已經(jīng)計(jì)提營(yíng)業(yè)稅金而未繳納情況，審核已繳營(yíng)業(yè)稅金有無(wú)未開(kāi)具發(fā)票情況，是否有應(yīng)該確認(rèn)收入而未確認(rèn)的情況。對(duì)于已經(jīng)簽訂的商務(wù)合同要區(qū)分已經(jīng)履行部分與尚未履行部分，并結(jié)合營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的時(shí)點(diǎn)，認(rèn)真做好銜接過(guò)渡工作，對(duì)于必須跨期的應(yīng)主動(dòng)向合同相對(duì)人提出變更要求，以應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”所帶來(lái)的潛在違約風(fēng)險(xiǎn)。在此“營(yíng)改增”過(guò)渡期間，對(duì)于準(zhǔn)備簽訂的商務(wù)合同，應(yīng)充分考慮“營(yíng)改增”前后涉稅事務(wù)變化所造成的影響，妥善處理，避免因稅收政策變更造成違約情形。

3.修訂完善企業(yè)的合同范本和業(yè)務(wù)流程

按照增值稅制對(duì)發(fā)票、價(jià)格和程序的要求，企業(yè)應(yīng)該對(duì)各類(lèi)合同范本進(jìn)行完善，使得未來(lái)合同對(duì)價(jià)格、對(duì)發(fā)票的約定能夠滿足增值稅管理的要求。對(duì)企業(yè)的業(yè)務(wù)流程進(jìn)行適當(dāng)完善，要增加對(duì)增值稅因素的考慮，如采購(gòu)、分包等合同的簽訂需要進(jìn)行增值稅評(píng)價(jià)，財(cái)務(wù)報(bào)銷(xiāo)程序需要增加對(duì)發(fā)票認(rèn)證時(shí)間的限制考慮等等。根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人對(duì)外開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第39號(hào)）的規(guī)定，發(fā)票的取得應(yīng)做到“合同流、資金流、發(fā)票流”三流一致才能進(jìn)行抵扣，因此在今后的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)合作中，應(yīng)嚴(yán)格按合同約定付款、按合同約定取得發(fā)票。簽訂規(guī)范的合同才能確保企業(yè)能及時(shí)、足額地獲得增值稅發(fā)票，并獲得進(jìn)項(xiàng)抵扣，從而有利于降低企業(yè)的稅負(fù)水平，提高自身的經(jīng)濟(jì)效益。

4.做好增值稅發(fā)票管理工作

增值稅征管的一條重要依據(jù)就是增值稅發(fā)票，增值稅的“以票控稅”是所有稅種中最為嚴(yán)厲的，其合法合規(guī)性不僅關(guān)系著增值稅的核算以及稅負(fù)率的高低，更嚴(yán)重的是，增值稅專(zhuān)用發(fā)票管理不當(dāng)可能給納稅人及其管理人員帶來(lái)嚴(yán)重的涉稅刑事風(fēng)險(xiǎn)。納稅人不僅要設(shè)置增值稅管理崗位，還應(yīng)設(shè)置增值稅專(zhuān)用發(fā)票管理崗，建立健全增值稅專(zhuān)用發(fā)票管理制度，明確開(kāi)具、取得、認(rèn)證增值稅專(zhuān)用發(fā)票的職責(zé)。同時(shí)“營(yíng)改增”后要求企業(yè)在今后的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中做到：所有支出均應(yīng)取得發(fā)票，凡取得發(fā)票的應(yīng)取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票，凡取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的應(yīng)做好進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。只有做好發(fā)票的管理工作，才能最大程度的實(shí)現(xiàn)進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，減輕企業(yè)稅負(fù)。

5.培養(yǎng)稅務(wù)管理人才，做好稅收籌劃工作

目前，有的企業(yè)已經(jīng)提前儲(chǔ)備稅收籌劃人才，做好相關(guān)稅收政策的研究工作，并合理進(jìn)行稅收籌劃?！盃I(yíng)改增”對(duì)企業(yè)的影響是廣泛而深刻的，涉及到企業(yè)管理的方方面面，尤其涉及到法律、財(cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)核算等重要方面，企業(yè)在這方面要提供足夠的人才支撐，確保企業(yè)納稅合法合規(guī)。法律顧問(wèn)應(yīng)當(dāng)深入研究相關(guān)稅收法律法規(guī)，稅收政策，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)做好稅務(wù)處理的會(huì)計(jì)處理核算工作。企業(yè)必要時(shí)要適當(dāng)配置稅收籌劃人員，進(jìn)行合理避稅、節(jié)稅，充分享受稅制改革給企業(yè)帶來(lái)的稅收紅利，并實(shí)現(xiàn)涉稅零風(fēng)險(xiǎn)。

“營(yíng)改增”是一項(xiàng)系統(tǒng)工程，各企業(yè)應(yīng)充分認(rèn)識(shí)稅制改革對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的影響，應(yīng)早著手、早準(zhǔn)備、早策劃，積極應(yīng)對(duì)“營(yíng)改增”工作，確保企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果，降低企業(yè)稅負(fù)。