毛劍芬，韓 存

(山東工商學院a.會計學院;b.統(tǒng)計學院，山東煙臺264005)

個人綜合所得稅感應(yīng)度的計量方法

毛劍芬a，韓 存b

(山東工商學院a.會計學院;b.統(tǒng)計學院，山東煙臺264005)

結(jié)合我國未來實現(xiàn)個人所得綜合稅制改革的思路，從動態(tài)的視角研究個人所得稅與經(jīng)濟活動的變化的自動調(diào)節(jié)這一特性，提出了個人所得稅的稅收感應(yīng)度的概念和計量方法，設(shè)計了基于應(yīng)稅所得額為基礎(chǔ)的個人綜合所得稅感應(yīng)度的計量方法和基于薪金收入為基礎(chǔ)的個人綜合所得稅感應(yīng)度的計量方法，以此來反映個人所得稅與稅制結(jié)構(gòu)變化、收入分布變化之間的關(guān)系。研究結(jié)果表明，基于應(yīng)稅所得額為基礎(chǔ)的個人綜合所得稅感應(yīng)度不僅代表了稅率結(jié)構(gòu)的累進性，還代表了稅收累進性的實際效果，建議應(yīng)在分析居民收入分布的基礎(chǔ)上設(shè)置相匹配的個人綜合所得稅制度。稅率級距變化對個人所得稅感應(yīng)度的影響高于所得稅稅率的變化的影響，綜合所得稅制改革中的固定扣除占薪金收入的比重與個人所得稅感應(yīng)度的影響具有正相關(guān)關(guān)系。應(yīng)從個人綜合所得稅感應(yīng)度與經(jīng)濟環(huán)境變化動態(tài)變化關(guān)系的角度，更好地把握個人綜合所得稅后稅收政策的與經(jīng)濟社會變革之間的協(xié)同關(guān)系。

個人綜合所得稅;稅制改革;感應(yīng)度;計量方法

一、引言

我國現(xiàn)行的個人所得稅實行的是分項征稅制度，沒能體現(xiàn)每個家庭的差異，明顯有失公平的稅制設(shè)計基本原則。現(xiàn)行的個人所得稅制度的改革，不是一個簡單的降低稅率或者是提高起征點這么簡單的問題。在十二屆全國人大二次會議上，財政部部長樓繼偉提出了我國未來實行個人所得綜合稅制改革的愿景。我國現(xiàn)階段關(guān)于個人所得稅綜合稅制問題的研究，主要是集中于相關(guān)征管技術(shù)問題以及個人稅收負擔公平等稅制設(shè)計本身的問題，而很少從動態(tài)的視角研究隨著經(jīng)濟活動的變化稅收自動增減這一特性，即關(guān)于個人所得稅的稅收感應(yīng)度問題的研究卻很少。稅收感應(yīng)度問題涉及其籌集財政收入和調(diào)節(jié)收入分配這兩大功能，稅收感應(yīng)度依存于所得稅的內(nèi)部結(jié)構(gòu)，因此，個人綜合所得稅感應(yīng)度與宏觀稅負的研究相比較更加關(guān)注稅率結(jié)構(gòu)和稅收所得分布狀況以及稅收扣除額的內(nèi)部結(jié)構(gòu)變化。所得稅結(jié)構(gòu)的現(xiàn)行研究主要是圍繞著所得稅分配結(jié)果對縱向公平的影響和所得稅結(jié)構(gòu)對勞動者工作意愿等經(jīng)濟后果的研究［1］，本文將稅率、稅收扣除等制度因素視為內(nèi)生變量，把收入的分布作為外生變量，研究其對個體所得稅感應(yīng)度、宏觀整體的個人所得稅感應(yīng)度變化影響的規(guī)律，為我國未來實現(xiàn)個人綜合所得稅后，對個人所得稅感應(yīng)度變化進行預(yù)測并及時做出稅收政策調(diào)整提供可以借鑒的方法。

個人所得稅應(yīng)稅項目包括:工資、薪金所得;個體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得;對企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得;勞務(wù)報酬所得;稿酬所得;特許權(quán)使用費所得;利息、股息、紅利所得;財產(chǎn)租賃所得;財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得;偶然所得以及其他項目。上述應(yīng)稅項目都屬于研究的對象，但是，在應(yīng)稅所得額的計算方式上各不相同，再加之經(jīng)營所得和源泉所得資料不易取得和計算，因此，本文研究的對象只限定在工資、薪金所得，工資、薪金所得的稅收減免是我國現(xiàn)行稅收制度改革的焦點和研究熱點，把工資、薪金所得稅作為研究的對象，并對其進行個人綜合所得稅感應(yīng)度(下文簡稱為感應(yīng)度)的實證研究，在一定程度上可以代表個人所得稅未來改革的研究方向。

二、影響個人綜合所得稅感應(yīng)度的主要因素

工資、薪金所得稅金額是工資、薪金收入減去各項扣除額乘以相對應(yīng)的稅率計算得到的。由此可見，扣除制度、稅率是影響所得稅感應(yīng)度的重要因素。提高扣除額會使得稅基變小，會降低課稅標準，降低稅率會使得稅收的直接減少。

個人所得稅的扣除制度國際上通常分為以下五種情況:為取得所得的生產(chǎn)成本扣除;個人基本扣除，主要是指工資、薪金所得中可以扣除的生計費;撫養(yǎng)負擔的扣除;個人特許扣除;鼓勵性或再分配扣除。

我國現(xiàn)行的個人所得稅制實行的是分項目的費用扣除，總體來看，費用扣除采取定額扣除和比例扣除相結(jié)合的方法，對納稅人不同性質(zhì)的所得分別進行扣除。我國對工資、薪金所得稅的費用扣除標準自1980年9月的800元，經(jīng)過三次改革，2012年9月至今實行的是3 500元的扣除標準，而對于勞務(wù)報酬所得等其他收入采用20%的比例扣除方法。盡管我國工資、薪金所得稅扣除標準在提高，但個人所得稅的增長速度卻始終高于我國國家稅收的平均增長速度。我國未來實行的個人綜合所得稅，應(yīng)借鑒發(fā)達國家的經(jīng)驗，實行以家庭為征稅單位的模式，采用納稅人選擇自主選擇家庭聯(lián)合申報或個人自由申報的方式。

薪金所得扣除制度可以劃分為薪金收入本身及其相關(guān)的扣除兩部分。前者包括所得扣除、社會保險費等項目的固定金額扣除，后者包括撫養(yǎng)負擔等項目的非固定扣除。提高扣除額會使得部分人成為非納稅人，也會使得仍是納稅者少交納的所得稅額是其邊際稅率與其應(yīng)稅所得的乘積。

雖然所得扣除及稅率的改革作為主要制度因素，決定著所得稅感應(yīng)度變化的大小，但是薪金收入的分布等外部因素對所得稅也有重要影響。受最低應(yīng)稅額、累進稅率結(jié)構(gòu)、薪金收入增加在哪個收入階層等因素的影響，收入結(jié)構(gòu)變化所引起的稅收增長的反映程度是不一致的。因此，為了驗證薪金收入所得稅感應(yīng)度關(guān)系，有必要區(qū)分制度內(nèi)部影響因素和收入分布外部影響因素。

為了反映每一個個人所得稅的稅收負擔與其應(yīng)稅所得、薪金收入之間的變動關(guān)系，同時，從整體上反映個人所得稅的規(guī)模，即從個人所得稅在籌集財政資金能力，本文將分別設(shè)計個體所得稅感應(yīng)度模型和綜合所得稅感應(yīng)度模型。

三、稅收感應(yīng)度估計模型的構(gòu)建

由于我國所得稅是實行累進的稅率制度，應(yīng)稅所得詳細劃分為7個檔次，實行多級稅率，在實施個人綜合所得稅后，收入所得扣除及與其相關(guān)聯(lián)的扣除幾乎涉及每一位有收入者。因此，本文采用非線形函數(shù)更適合準確反映我國所得稅負擔，利用稅收負擔非線形函數(shù)準確地把握稅制參數(shù)的變更與所得稅的關(guān)系的基礎(chǔ)上，建立稅收感應(yīng)度估計模型。

(一)個體所得稅感應(yīng)度估計模型

1.以應(yīng)稅所得為基礎(chǔ)的稅收感應(yīng)度估計模型

假設(shè)應(yīng)稅所得為y，稅所得為T，所得稅稅率為累進稅率，那么，所得稅稅收的指數(shù)函數(shù)為:

對(1)式兩邊取自然對數(shù)后得到:

對(2)式兩邊進行應(yīng)稅所得y求微分并整理后得到稅收函數(shù)的感應(yīng)系數(shù)β的計算公式(3):

利用應(yīng)稅所得額和稅收時間序列資料可以得到稅收感應(yīng)度系數(shù)β，但是，此時的稅收中包含了稅制改革所帶來的增減的因素。

利用分收入層次及其對應(yīng)的稅收年度截面數(shù)據(jù)，采用公式(2)進行回歸可以得到某一具體年度的感應(yīng)度系數(shù)β的值。但是，這一估算方法是基于應(yīng)稅所得額計算這一假設(shè)條件基礎(chǔ)之上的。因為這一假設(shè)條件的存在，影響β值的主要因素只是稅率結(jié)構(gòu)，即不同稅率所對應(yīng)的稅檔。在進行所得稅感應(yīng)度分析時，與其說是關(guān)注應(yīng)稅所得額，倒不如說是關(guān)注薪金收入和稅收之間的關(guān)系更確切，這主要是因為下列三個理由:

個人綜合所得稅應(yīng)稅額是工資、薪金收入扣除收入所得扣除數(shù)、社會保險費、基礎(chǔ)扣除數(shù)、撫養(yǎng)扣除數(shù)等項目后的差額乘以適應(yīng)的稅率計算得到的，因此，以上所有扣除數(shù)標準的變化都影響所得稅應(yīng)稅額。過去我國個人所得稅制設(shè)計上很少考慮扣除因素，就等同于考慮稅收負擔公平性方面考慮過少，而主要是通過不同收入檔次的稅率進行適度調(diào)整。今后，我國所得稅制度改革，必然會重視個人所得稅稅收承受能力等公平性問題，這將是影響個人所得稅感應(yīng)度系數(shù)的重要因素。從過去的所得稅改革來看，不僅是稅率、所得扣除也是重要的改革內(nèi)容，因此，所得稅感應(yīng)度的計算必須考慮稅率和所得扣除這些影響因素。

個人所得的基礎(chǔ)扣除數(shù)、社會保險金的扣除數(shù)與薪金收入直接相關(guān)，稅收感應(yīng)度系數(shù)受薪金收入高低所左右。

個人所得稅負擔的應(yīng)稅所得感應(yīng)度系數(shù)，對全部個人所得而言是一個定值，因此，不僅是稅率、所得扣除的變更也是極為重要的影響因素。即使是所得扣除數(shù)與薪金收入不直接掛鉤，因為個人薪金收入的不同，各納稅者之間的稅收負擔感應(yīng)度系數(shù)也是不盡相同的。因此，在我國所得稅制度設(shè)計上，為了保證稅收負擔的公平性，應(yīng)該考慮個人所得扣除的高低是否與薪金收入直接掛鉤的問題，這將對每個人或者是每一個家庭為單位的所得稅感應(yīng)度系數(shù)有著不同的影響。

2.工資、薪金收入為基礎(chǔ)的稅收感應(yīng)度估計模型

為驗證所得扣除等因素對所得稅感應(yīng)度系數(shù)的影響，有必要對工資、薪金收入為基礎(chǔ)的稅收彈性系數(shù)估計模型進行探討。

假設(shè)第i個納稅人的工資、薪金收入為wi，所得扣除為xi，所得稅為Ti，那么，所得稅稅收的函數(shù)為:

當β是與全部納稅人工資、薪金總額對應(yīng)的所得稅彈性系數(shù)時是一個固定值。

所得扣除可以分為與工資、薪金所得相關(guān)社會保險等非固定扣除和基礎(chǔ)扣除等定額性的扣除，在這里假定與工資薪金收入相關(guān)聯(lián)的非固定扣除部分用ai來表示，則可以把它表示為ai=，把定額扣除部分表示為wi，那么，公式(4)可以進一步表示為:

對(5)式兩邊去對數(shù)后，對wi求微分得到，兩邊乘以wi，整理得到:

由此可見，只要能夠計算得到以應(yīng)稅所得為基礎(chǔ)的稅收感應(yīng)度β的值;與薪金收入相關(guān)的扣除函數(shù)的參數(shù)b和c;所得稅固定扣除值di，就可以計算得到各納稅者以工薪收入為基礎(chǔ)的工薪所得稅感應(yīng)度的值。

由(6)式進一步整理得到:

把ai=帶入(7)式得到:

由此可見，工資、薪金收入為基礎(chǔ)的稅收感應(yīng)度主要取決于(8)中的項的大小。

當wi=a(1－c)時，β值不變;當di＞a(1－c)時，β值增大;當di＜a(1－c)時，β值會變小。

一般情況下，個人所得稅固定扣除和非固定扣除均不為“0”，即di＞0，且a＞0，因此，1－c＞0，(如果1－c=0，則與工資薪金收入相關(guān)聯(lián)的非固定扣除就是一個線性函數(shù)，與假設(shè)相矛盾)即c＜1。

由此，我們可以得到如下結(jié)論:通過截面數(shù)據(jù)模型，求得綜合所得稅非固定扣除部分ai的函數(shù)參數(shù)b和c后，通過固定扣除di與ai(1－c)之間存在的數(shù)量關(guān)系，就可以判斷各收入階層稅收感應(yīng)度的增減變動情況，同時，可以利用所得稅固定扣除與非固定扣除之間的結(jié)構(gòu)關(guān)系進行政策預(yù)測模擬分析。因此，所得稅非固定扣除部分ai的函數(shù)參數(shù)估計對所得稅稅收扣除結(jié)構(gòu)、各階層稅收感應(yīng)度變化的政策制定具有重要的實際參考價值。

(二)所得稅綜合稅收感應(yīng)度估計模型

個體所得稅稅收感應(yīng)度主要關(guān)注各階層的稅收負擔和變動影響因素，整體所得稅感應(yīng)度更關(guān)注財政資金的籌措功能，兩者是同等重要的，但是，在構(gòu)造整體所得稅感應(yīng)度模型時，需要考察個人所得的分布狀況所帶來的影響。

假設(shè)有w1，w2，…，wn，n個工資、薪金收入者的收入，W是全部薪金收入者的工資、薪金收入之和。即，用TW表示全部工資、薪金所得稅額，T(w)表示第i個薪金所得者交納的所得稅，那么，

把稅收總額對wi進行全微分得到dwi，由此可以進一步得到整體稅收感應(yīng)度為:

其中:ηTw，wi反映的是各薪金所得者的薪金收入稅收感應(yīng)度;ηwi，W是各薪金所有者的薪金收入對全部薪金總額的稅收感應(yīng)度，表示相對于全部薪金所得收入的增長率每一個薪金收入者的薪金收入增長的百分比，如果其值為“1”的話，說明全社會薪金收入增長率與每一個個體收入的增長率是相等的。這說明前后年度薪金收入分配的分布狀況沒有發(fā)生變化。是各薪金收入者的稅收負擔占整體稅收負擔的比例。

由此可見，所得稅綜合感應(yīng)度體現(xiàn)了隨著經(jīng)濟的增長薪金總額增長及其薪金所得稅的增長程度。為計算所得稅綜合感應(yīng)度，需要上述(ηTw， wi)、(ηwi，W)、三個部分的資料的搜集、整理和計算。由于受到各個薪金收入者之間收入差異的影響，各薪金收入者的薪金收入對全部薪金總額的稅收感應(yīng)度是不盡相同。假定社會整體的薪金收入增加，如果收入增加者都集中在低于納稅起征點的個人，并且增加收入后仍達不到起征點這種極端特殊情況下，即使是所得收入增加也不會引起所得稅的增加，這時綜合所得稅的感應(yīng)度的值為“0”，相反，如果是高收入階層的薪金收入大幅度增長，在累進稅率的共同作用下，綜合感應(yīng)度的值會變大。由此可見，每一個人的薪金收入的增長率對綜合感應(yīng)度的變化都具有影響。假定所有的薪金所得者的收入增長率均相等，那么，ηwi，W=1，可以得到:

此時，綜合感應(yīng)度的值就變成了各薪金所得者的稅收感應(yīng)度與各薪金所得者承擔的所得稅額占稅收總額比例為權(quán)數(shù)的平均值。

對各年度綜合感應(yīng)度的值進行對比，可以驗證薪金所得稅的稅收籌集能力，從計算來看，應(yīng)該考慮各薪金所得者的薪金所得增長幅度的差異，但是，實際上很難準確獲得每一個人的收入增長變化的。由于研究目的是為獲得薪金所得稅的稅收籌集能力，可以假定每一個薪金收入者的薪金收入增長率相等，但是，有必要掌握每一位薪金所得者的稅收負擔情況?；谏鲜黾俣ǎ浇鹚枚惖木C合感應(yīng)度的值變小的情況下，可以把引起變化的主要因素歸納為兩個方面:一是各薪金所得者的稅收感應(yīng)度的降低的原因;二是所得分布狀況所引起的具有高稅收感應(yīng)度的薪金收入階層稅收負擔的降低的原因。前者主要是由于稅制改革的原因引起的，可以把它稱之為制度因素;后者是由于經(jīng)濟環(huán)境變化所引起的所得分布的變化，可以把它稱之為外部因素。

四、稅收感應(yīng)度的模擬計算

(一)以應(yīng)稅所得為基礎(chǔ)的稅收感應(yīng)度的模擬計算

在上述稅收感應(yīng)度計量模型中，模型(6)最具有代表性，既包含了基于應(yīng)稅所得額的所得稅感應(yīng)度β值的計算，同時，包含了與薪金收入相關(guān)的非固定扣除函數(shù)相關(guān)的參數(shù)值b海?，還包括定額所得扣除額di，計算得到上述參數(shù)值便可以計算相應(yīng)的稅收感應(yīng)度。

表1是來自于某稅務(wù)部門2009年1月份的單個納稅人個人所得稅中工資薪金收入者的相關(guān)數(shù)據(jù)，由于資料的限制，本文利用某稅務(wù)部門提供的2009年的一個月份資料，結(jié)合2012年所得稅改革對各階層的所得稅額進行了推算(具體見表1所示)，根據(jù)表1資料進行所得稅感應(yīng)度的模擬計算。

對應(yīng)納稅額和個人所得稅額數(shù)據(jù)取自然對數(shù)后，按照ln(T)=lnα+βln(y)公式，利用表1資料計算得到每一個個體和按收入階層人數(shù)加權(quán)計算得到2009年和2012年α和β的值，具體見表2回歸結(jié)果所示。

表2截距為負值的經(jīng)濟含義是起征點以下的收入不納稅。計算得到2009年和2012年基于應(yīng)稅所得為基礎(chǔ)的個體及加權(quán)的稅收感應(yīng)度β的值分別為1.312 2、1.521 2和1.246 2和1.255 4，β值不僅代表了稅率結(jié)構(gòu)的累進性，還代表了稅收累進性的實際效果。為此，應(yīng)在分析居民收入分布的基礎(chǔ)上設(shè)置相匹配的個人所得稅制度［2］。這與2012年我國個人所得稅改革的實際是一致的。2009年個人所得稅稅率分9檔，2012年分為7個檔次，降低了低收入階層的稅率，提高了起征點，取消了月收入8～10萬元這一稅收檔次并提高了該收入階層的適用稅率5個百分點，2012年的個人所得稅改革呈現(xiàn)出了扁平化的特征。

表1 樣本分布情況

表2 應(yīng)稅所得與應(yīng)納稅額回歸結(jié)果

(二)與工資薪金收入相關(guān)的應(yīng)稅所得扣除參數(shù)的估計

“五險一金”繳費基數(shù)是按照個人稅前工資與當?shù)仄骄べY相比較，介于60%和300%之間者的繳費基數(shù)是本人的稅前工資，低于60%者按照當?shù)仄骄べY的60%計算基數(shù)，高于300%的部分按照當?shù)毓べY的300%作為繳費基數(shù)。與工資薪金收入相關(guān)的應(yīng)稅扣除額主要包括社會保險等內(nèi)容。由于資料的限制我們僅就我國現(xiàn)行的“五險一金”個人承擔部分扣除額進行推算，以此來替代非固定扣除部分a的替代值。我國現(xiàn)行的“五險一金”中個人不承擔“工傷保險”和“生育保險”，具體的個人承擔比例如表3所示。

根據(jù)表 1可以計算當?shù)仄骄ば绞杖霝?1 732.95元，可以計算得到各收入階層繳納的“五險一金”金額，計算得到各收入階層的“五險一金”的繳費額(見表4)。從表4的計算結(jié)果來看，低收入階層顯然一部分人沒有繳納“五險一金”。

表3 “五險一金”繳納比例表

表4 各收入階層非固定扣除數(shù)計算表 (單位:元)

利用公式ai=，對公式取對數(shù)得到ln(ai) =b+cln(wi)，將“五險一金”繳費額作為非固定扣除額(a)與工薪收入(wi)，進行回歸分析可以推算出參數(shù)b和c的值。回歸結(jié)果見表5。個體與加權(quán)計算得到的整體b值和c值分別為2.792 2、3.782 1;0.542 1、0.678 3.

表5 薪金收入與所得稅扣除函數(shù)參數(shù)估計結(jié)果

關(guān)于綜合所得稅的固定應(yīng)稅所得扣除額，主要包括根據(jù)家庭就業(yè)者的負擔系數(shù)計算的扣除額，基礎(chǔ)扣除項目等，對固定扣除項目加總計算得到參數(shù)di。

在這里我們假定固定扣除參數(shù)di用基礎(chǔ)扣除數(shù)和速算扣除數(shù)之和來替代，得到各收入階層的固定扣除數(shù)，根據(jù)公式(6)計算得到以薪金收入為基礎(chǔ)的各收入階層的個人所得稅感應(yīng)度，對各階層所得稅感應(yīng)度以各階層占全部個人所得稅的比重作為權(quán)數(shù)計算得到的平均數(shù)作為整體感應(yīng)度，在2009、2012年個體和加權(quán)應(yīng)稅所得感應(yīng)度系數(shù)分別為1.312 2、1.521 2和1.242 6、1.255 2的情況下，計算得到的薪金收入為基礎(chǔ)的稅收整體感應(yīng)度分別為結(jié)果為1.720 4、1.994 4和1.633 9、1.645 9，具體見表6。

表6表明各收入階層的個體感應(yīng)度，以課稅所得為基礎(chǔ)的感應(yīng)度，從整體來看是一個特定的值。但是，以薪金收入為基礎(chǔ)的感應(yīng)度的值隨著收入水平的提高而不斷降低。這主要受以下原因的影響:第一，與薪金所得相關(guān)的稅收扣除制度的存在，使得收入越高稅收的起征點就越高。第二，我國2012年個人所得稅制改革是合并了稅率檔次，增大稅率級距，擴大稅率適用范圍［3］。因此，收入水平提高，其適用的稅率檔次分組的組距跨度變大，降低了個人所得稅的累進性。第三，固定扣除額與收入總額的比值會隨著收入的提高而降低，使得其個體感應(yīng)度降低。因此，為很好的發(fā)揮個人所得稅調(diào)節(jié)收入分配，促進社會公平，以增加稅收收入為輔的目的，在未來的個人綜合所得稅制設(shè)計時應(yīng)按收入階層合理設(shè)計其固定扣除額。

五、影響稅收感應(yīng)度變動因素分析

工薪收入所得稅的整體感應(yīng)度是以各收入階層的個人稅收比重對稅制所決定的個別感應(yīng)度加權(quán)計算得到的，因此，感應(yīng)度的變化主要受稅制改革和所得分布變化兩個主要因素的影響。對稅制改革、所得分布進行分析能夠觀察到引起感應(yīng)度自動變化的原因。表6計算結(jié)果反映的是假定2009年與2012年的收入結(jié)構(gòu)不變的情況下，與稅制改革因素的β值和非固定扣除系數(shù)b相對應(yīng)的，以稅收比重為權(quán)重對稅制決定的個別感應(yīng)度計算得到的加權(quán)算術(shù)平均值，反映稅制改革的影響所引起的整體感應(yīng)度的變化。

表6 薪金收入稅收感應(yīng)度模擬計算結(jié)果

假定表6中的β值和非固定扣除系數(shù)b不變，按照各年度分收入階層的實際收入結(jié)構(gòu)的變化，可以計算得到收入分布變化所引起的稅收感應(yīng)度的變化值。2012年與2009年個體和分收入階層加權(quán)計算得到的感應(yīng)度的對應(yīng)變化充分反映了稅制結(jié)構(gòu)變化對稅收感應(yīng)度的影響?？梢园凑丈鲜鏊悸?，利用納稅人收入分布的時間序列計算收入分布變化對稅收感應(yīng)度影響，但受資料的限制，本文沒有對此進行具體探討。

從我國歷次的個人所得稅改革的過程來看，我國個人所得稅的改革是降低低收入階層的稅率并提高其起征點，減少稅收檔次，提高了高收入階層的稅率，呈現(xiàn)出了扁平化的改革特征。從表6同時可以看出，低收入階層的感應(yīng)度的值高于中高收入階層，但是，由于其占稅收的比重較小，所以，高收入階層對綜合所得稅感應(yīng)的影響較大。低收入階層占個人稅收的份額較小，對整體稅收感應(yīng)度的影響就變得較小。這一結(jié)論的啟示是:從稅收的增減的視角來看，在設(shè)計個人所得稅制度時，必須考慮到收入分布及其結(jié)構(gòu)變化的問題。應(yīng)健全科學合理的稅收政策體系，增強稅收政策彈性功能［4］。

六、主要結(jié)論

隨著個人所得稅制度改革，個人所得稅占國家稅收整體比重在逐步降低，2008年和2012年個人所得稅占當年稅收總收入的6.43%、5.8%，即個人所得稅對財政資金的籌集功能在減弱。隨著經(jīng)濟發(fā)展以及老齡化社會的到來，個人所得稅將隨之如何自動變化，本文結(jié)合個人綜合所得稅制度改革的內(nèi)容，通過設(shè)計和計算個人所得稅感應(yīng)度指標的方法來綜合反映上述問題，并得到了以下主要結(jié)論:

第一，隨著我國人口老齡化社會的到來以及我國社會保障制度的不斷健全和完善，與收入相關(guān)的社會保障費用和基礎(chǔ)性扣除額將會不斷增大，稅收的自動調(diào)節(jié)功能會增大。研究結(jié)果驗證了稅率降低和固定扣除額的增加會直接降低個人所得稅感應(yīng)度。

第二，隨著稅率結(jié)構(gòu)的扁平化改革，會降低稅收自動調(diào)節(jié)的功能。與降低所得稅稅率的稅制改革相比較，合并稅率檔次，增大稅率級距，擴大稅率適用范圍的改革對稅收感應(yīng)度的影響更大。

第三、薪金性收入的分布狀況會使得稅收分布發(fā)生變化，我國實行個人綜合所得稅改革，將會增大與收入相關(guān)的各項非固定性扣除，會降低個人所得稅的自動調(diào)節(jié)功能，也會降低個人所得稅感應(yīng)度。

另外，隨著我國老齡化社會的到來和社會保障制度的不斷完善和健全，所得稅扣除項目和比例會不斷增加，同時，我國未來經(jīng)濟發(fā)展速度不會像改革初期那樣快速增長，經(jīng)濟增長將進入一個相對穩(wěn)定期，個人所得稅應(yīng)以調(diào)節(jié)收入分配，促進社會公平為主，以增加稅收收入為輔，協(xié)調(diào)好所得稅與其他稅種在整個社會經(jīng)濟生活中的功能互補作用。

［1］盧現(xiàn)祥.論經(jīng)濟發(fā)展中的制度因素、制度績效量度及制度競爭問題［J］.福建論壇，2003，(9):2－6.

［2］石子印.平均稅率標準稅率與收入分布對個人所得稅累進性的影響［J］.財經(jīng)理論與實踐，2014，(1):70－74.

［3］高學江，劉麗.2000～2008 OECD成員國個人所得稅變化及對我國的啟示［J］.涉外稅務(wù)，2010，(4):48－52.

［4］賈康，程瑜.新一輪稅制改革的取向、重點與實現(xiàn)路徑［J］.中國稅務(wù)，2014，(1):20－24.

［責任編輯:陳宇涵］

F812.424

A

1672 -5956(2016)02-0090-08

10.3969/j.issn.1672－5956.2016.02.014

2015-09-28

國家社會科學基金項目(14CTJ001)

毛劍芬，1963年生，女，遼寧黑山人，山東工商學院副教授，研究方向為會計實務(wù)，(電話)0535－6903584。