翟凱麗，畢佳瑜

（1.中國(guó)海洋大學(xué)管理學(xué)院，山東青島266100；2.東北財(cái)經(jīng)大學(xué)，遼寧大連116025）

貨幣資金內(nèi)部控制與相關(guān)審計(jì)程序相互作用研究

翟凱麗1，畢佳瑜2

（1.中國(guó)海洋大學(xué)管理學(xué)院，山東青島266100；2.東北財(cái)經(jīng)大學(xué)，遼寧大連116025）

企業(yè)在貨幣資金內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)與執(zhí)行上存在一些問(wèn)題，在審計(jì)工作中往往也會(huì)因?yàn)樨泿刨Y金是相對(duì)比較簡(jiǎn)單的項(xiàng)目而有所忽略。本文從企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制角度，結(jié)合相關(guān)審計(jì)程序的實(shí)施，針對(duì)發(fā)現(xiàn)的一些問(wèn)題，分析兩者的相互作用，進(jìn)而提出兩者的改善措施。

貨幣資金；內(nèi)部控制；審計(jì)程序

0　引言

對(duì)內(nèi)部控制的研究，西方國(guó)家起源較早，研究成果也較成熟。我國(guó)對(duì)內(nèi)部控制的研究起步較晚，2008年、2010年相繼頒布有關(guān)內(nèi)部控制文件，兩者構(gòu)建起中國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。然而，不管是國(guó)內(nèi)還是國(guó)外，內(nèi)部控制執(zhí)行失敗的案例層出不窮，比如國(guó)外的安然，國(guó)內(nèi)的藍(lán)田案例。一方面企業(yè)內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)與執(zhí)行有待完善，另一方面會(huì)計(jì)事務(wù)所的審計(jì)程序應(yīng)該更加完善和細(xì)致。除了上市公司和將來(lái)可能上市的IPO企業(yè)、新三板企業(yè)必須執(zhí)行審計(jì)程序之外，有些中小型企業(yè)因?yàn)槠渌猛究赡芤矔?huì)執(zhí)行審計(jì)程序，出具審計(jì)報(bào)告。對(duì)于任何規(guī)模任何性質(zhì)的企業(yè)來(lái)說(shuō)，嚴(yán)格的內(nèi)部控制制度都是必不可少的，尤其是對(duì)貨幣資金的內(nèi)部控制。

1　貨幣資金內(nèi)部控制與審計(jì)的重要性

貨幣資金是企業(yè)維持日常的血液，它極強(qiáng)的流動(dòng)性使其最容易產(chǎn)生舞弊現(xiàn)象。由此貨幣資金內(nèi)部控制變得相當(dāng)重要。同時(shí)，對(duì)于會(huì)計(jì)事務(wù)所的審計(jì)工作來(lái)說(shuō)，加強(qiáng)貨幣資金的審計(jì)也至關(guān)重要。站在企業(yè)的角度說(shuō)，完善貨幣資金內(nèi)部控制制度，既可以提高貨幣資金的利用效率和使用效益，又可以促進(jìn)整個(gè)企業(yè)的管理趨于規(guī)范化。站在審計(jì)工作的角度說(shuō)，完善的審計(jì)程序，確定企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制制度是否有效，檢查貨幣資金在會(huì)計(jì)期間收支是否合法以及期末結(jié)存數(shù)額是否真實(shí)。企業(yè)和審計(jì)是相互獨(dú)立又相互促進(jìn)的關(guān)系，如果企業(yè)具有良好的內(nèi)控制度，可以促進(jìn)審計(jì)程序的改善，通過(guò)更加嚴(yán)格的審計(jì)程序，得出更加有效的審計(jì)結(jié)論；審計(jì)程序的到位，可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)控的各種漏洞，提出改善建議。兩者良好的配合，有利于保護(hù)貨幣資金的安全完整，揭示違法犯罪行為，維護(hù)財(cái)經(jīng)法紀(jì)等。

2　問(wèn)題分析

2.1現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)方面的問(wèn)題

2.1.1企業(yè)庫(kù)存現(xiàn)金方面

（1）私藏小金庫(kù)。小金庫(kù)由企業(yè)自行支配，其來(lái)源復(fù)雜，捐款所得放在賬外、利用假發(fā)票套取現(xiàn)金等，由此也加大了審計(jì)的難度。小金庫(kù)產(chǎn)生的重要原因是缺乏有效的內(nèi)部控制。

（2）超過(guò)規(guī)定限額的現(xiàn)金不及時(shí)存入銀行。很多出納沒(méi)有現(xiàn)金限額意識(shí)，造成企業(yè)內(nèi)現(xiàn)金超額嚴(yán)重。

2.1.2審計(jì)工作中出現(xiàn)的問(wèn)題

（1）對(duì)現(xiàn)金的盤(pán)點(diǎn)不具有突擊性。審計(jì)由于時(shí)間緊迫，往往提前安排盤(pán)點(diǎn)時(shí)間，甚至讓企業(yè)單獨(dú)進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)，這無(wú)疑將失去其檢查意義，增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（2）對(duì)大額現(xiàn)金支出未做審查，錯(cuò)失發(fā)現(xiàn)企業(yè)坐支現(xiàn)金的時(shí)機(jī)，無(wú)法確定企業(yè)現(xiàn)金使用范圍的合規(guī)性。

2.2銀行存款收支

2.2.1企業(yè)銀行存款存在的問(wèn)題

（1）大多數(shù)企業(yè)不按月編制銀行余額調(diào)節(jié)表，往往賬簿余額與銀行對(duì)賬單不一致時(shí)才有選擇地編制。

（2）未達(dá)賬項(xiàng)存在長(zhǎng)期掛賬的情況，未達(dá)賬項(xiàng)調(diào)節(jié)的證據(jù)不足，企業(yè)記賬依據(jù)存在問(wèn)題，并未收到銀行扣款通知就計(jì)入費(fèi)用；期末發(fā)現(xiàn)問(wèn)題但不及時(shí)調(diào)整。

2.2.2審計(jì)工作中出現(xiàn)的問(wèn)題

（1）對(duì)未達(dá)賬項(xiàng)很少逐筆檢查，很少關(guān)注該筆未達(dá)賬項(xiàng)的真實(shí)性。審計(jì)工作首先應(yīng)該持有懷疑態(tài)度，對(duì)未達(dá)賬項(xiàng)應(yīng)依據(jù)原始證據(jù)進(jìn)行調(diào)整。

（2）人員對(duì)銀行的函證并不是完全控制，可能會(huì)讓被審計(jì)單位發(fā)函，造成函證結(jié)果出現(xiàn)偏差甚至函證程序失效。

2.3其他貨幣資金方面

有些小企業(yè)會(huì)濫用其他貨幣資金項(xiàng)目，銀行核算系統(tǒng)是對(duì)公司開(kāi)出的每筆承兌保證金開(kāi)設(shè)專戶管理，因此審計(jì)人員很難取得銀行對(duì)賬單或函證進(jìn)行一一對(duì)應(yīng)以證明其存在性。

2.4銷售采購(gòu)款項(xiàng)審查及票據(jù)

審計(jì)時(shí)往往重點(diǎn)檢查應(yīng)付賬款或者營(yíng)業(yè)收入，忽略了貨幣資金的檢查。企業(yè)的銷售和采購(gòu)都是從銷售（或采購(gòu)）計(jì)劃到簽訂合同，再到發(fā)貨（或收貨），確認(rèn)應(yīng)收（或應(yīng)付），最后收款（或付款）的一個(gè)連續(xù)的過(guò)程，所以貨幣資金的檢查必須與銷售采購(gòu)業(yè)務(wù)相聯(lián)系，在應(yīng)付賬款或者營(yíng)業(yè)收入中檢查企業(yè)記錄是否完整，而在貨幣資金中檢查企業(yè)記錄的資金收支是否真實(shí)。兩者審查重點(diǎn)不同，企業(yè)可能通過(guò)掛往來(lái)賬套取現(xiàn)金。企業(yè)往往忽略票據(jù)的使用和規(guī)范性，開(kāi)票審批和付款制度不完善，票據(jù)的記錄不清楚，甚至出現(xiàn)會(huì)計(jì)人員去“黑市”低于票面價(jià)格購(gòu)買承兌匯票而進(jìn)行貪污。審計(jì)中，對(duì)票據(jù)的檢查，可能會(huì)側(cè)重對(duì)期末余額的檢查，忽略對(duì)期間票據(jù)支付情況的檢查。

2.5職責(zé)分工不兼容

財(cái)務(wù)要明確職責(zé)分工，杜絕崗位兼容現(xiàn)象。有些企業(yè)，尤其較小企業(yè)往往一人兼數(shù)職，出納人員既管現(xiàn)金及銀行的付款，又兼管日記賬，還兼管銀行余額調(diào)節(jié)表的編制，容易產(chǎn)生舞弊行為，造成有人凌駕于內(nèi)控之上。

3　不同主體角度采取不同對(duì)策

3.1企業(yè)對(duì)策

3.1.1針對(duì)現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)

建立健全現(xiàn)金賬目，逐筆記載現(xiàn)金支付。超過(guò)一定限額的現(xiàn)金支出應(yīng)當(dāng)使用支票，建立相應(yīng)的支票申領(lǐng)制度，明確審批及報(bào)銷等程序。相應(yīng)企業(yè)建立報(bào)銷制度，規(guī)范報(bào)銷流程。

3.1.2針對(duì)票據(jù)管理

建立完善的開(kāi)具及審批制度，避免個(gè)人操作整個(gè)流程。同時(shí)，企業(yè)可以建立票據(jù)臺(tái)賬制度，每一筆票據(jù)的開(kāi)票日期、到期日期、金額、開(kāi)票人等，都要有明確的把握和記錄。

3.1.3針對(duì)職責(zé)分離

明確規(guī)定企業(yè)不相容崗位，并嚴(yán)格分離不兼容職務(wù)，針對(duì)出納不相容崗位有：①銀行預(yù)留印鑒分別保管，主管會(huì)計(jì)（或財(cái)務(wù)經(jīng)理）和出納員分別保管單位法人印章和公司印章；②出納不得兼管與收入、支出、費(fèi)用的核算業(yè)務(wù)，也不得兼管會(huì)計(jì)檔案的保管工作。

3.2審計(jì)單位對(duì)策

3.2.1針對(duì)現(xiàn)金審計(jì)

突擊監(jiān)盤(pán)現(xiàn)金是對(duì)現(xiàn)金審計(jì)的最簡(jiǎn)單直接有效發(fā)現(xiàn)現(xiàn)金存在問(wèn)題的方法，要求審計(jì)人員對(duì)業(yè)務(wù)有足夠的敏感性。

3.2.2針對(duì)銀行存款

①審計(jì)中抽取一定期間的銀行存款余額調(diào)節(jié)表，檢查是否按月正確編制及復(fù)核，并核對(duì)會(huì)計(jì)賬簿，然后確定其內(nèi)控制度的執(zhí)行情況。還應(yīng)注意被審計(jì)單位賬面賬戶是否完整、真實(shí)；②審計(jì)人員應(yīng)該檢查銀行未達(dá)賬項(xiàng)性質(zhì)和范圍是否合理，追查跨期收支、期后銀行對(duì)賬單存款、未付票據(jù)明細(xì)清單并判斷是否合理；③對(duì)函證過(guò)程實(shí)施控制，親自發(fā)收函，并關(guān)注與開(kāi)戶銀行其他重要往來(lái)信息，了解企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債是否真實(shí)，有助于發(fā)現(xiàn)企業(yè)未入賬的銀行借款或未披露的或有負(fù)債。

3.2.3針對(duì)其他貨幣資金

對(duì)承兌匯票保證金的審計(jì)，除了檢查銀行承兌匯票協(xié)議和劃出款項(xiàng)的會(huì)計(jì)記錄外，還要堅(jiān)持取得銀行承兌匯票保證金用戶的對(duì)賬單，同時(shí)測(cè)算保證金比例發(fā)現(xiàn)是否存在已開(kāi)票但未入賬的匯票。

3.2.4針對(duì)采貨銷售流程及票據(jù)

一定要抽查該業(yè)務(wù)的原始憑證，判斷對(duì)大額收支有關(guān)授權(quán)審批手續(xù)是否真實(shí)合法。除了重點(diǎn)檢查票據(jù)期末余額外，還要抽取期間發(fā)生的真實(shí)性，防止出現(xiàn)張冠李戴的情況發(fā)生。

主要參考文獻(xiàn)

［1］孫蕾.對(duì)貨幣資金審計(jì)相關(guān)問(wèn)題的探討［J］.財(cái)會(huì)月刊：會(huì)計(jì)版，2009（12）：46-47.

［2］沈曉鐘.芻議企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制問(wèn)題以及解決對(duì)策分析［J］.財(cái)經(jīng)界：學(xué)術(shù)版，2014（24）：53-54.

10.3969/j.issn.1673-0194.2016.13.004

F275

A

1673-0194（2016）13-0015-03

2016-04-25