詹倩倩

摘 要：本研究把創(chuàng)新活動作為企業(yè)表外獨立創(chuàng)造價值的會計主體進行核算，即表外業(yè)務主體核算，試圖突破現(xiàn)有研發(fā)費用的會計核算。針對創(chuàng)新活動的特點提出會計假設，合理劃分創(chuàng)新活動階段，設置賬戶體系，設計賬戶使用說明，提出創(chuàng)新活動收入、費用確認、計量的方法，報表編制程序，從而為企業(yè)的創(chuàng)新活動建立起完整的核算體系，為評價企業(yè)創(chuàng)新活動奠定核算基礎。

關鍵詞：創(chuàng)新活動；會計核算

一、選題意義和應用前景

目前，我國經(jīng)濟發(fā)展處于一種新常態(tài)，經(jīng)濟需要轉型，國家提出了要加大供給側的改革。經(jīng)濟轉型和供給側改革的重心是要激發(fā)企業(yè)的創(chuàng)新活力。因此，把企業(yè)創(chuàng)新活動作為獨立會計主體進行研究，構建核算體系，便于國家對企業(yè)創(chuàng)新活動進行績效評價，提升政策支持的效果。對企業(yè)而言，促使企業(yè)將研發(fā)活動作為持續(xù)的創(chuàng)新部門，進行單獨核算，有利于企業(yè)對自身創(chuàng)新活動開展績效評估，促進企業(yè)創(chuàng)新資本和知識的積累，防范創(chuàng)新風險。因此，本選題符合國民經(jīng)濟發(fā)展的需求。若能達到預定的研究目標，會有較好推廣前景的。

二、國內外研究現(xiàn)狀

（一）國外研究現(xiàn)狀

到目前為止，人們對創(chuàng)新活動進行了大量的研究，形成了許多卓有成效的成果。有關技術創(chuàng)新方面的研究開始于20世紀初期。經(jīng)濟學家約瑟夫.熊彼特（1912）認為創(chuàng)新就是“建立一種新的生產(chǎn)函數(shù)”，就是把生產(chǎn)要素和生產(chǎn)條件的組合引入生產(chǎn)系統(tǒng)。包括產(chǎn)品、工藝、市場、原材料的供應來源、企業(yè)組織的重新更新和組合。在1930-1940年期間，熊彼特在《經(jīng)濟周期》和《資本主義、社會主義和民主》兩部著作中進一步深化了創(chuàng)新理論，從而形成完善的創(chuàng)新理論體系。他指出，創(chuàng)新打破了經(jīng)濟靜止的均衡狀態(tài)，重新組合生產(chǎn)要素，是推動經(jīng)濟發(fā)展的動力。后期的學者發(fā)展出制度創(chuàng)新理論和技術創(chuàng)新理論兩個分支。其中技術創(chuàng)新就是新古典經(jīng)濟學家為將技術進步納入到新古典經(jīng)濟學的理論框架.主要成果就是新古典經(jīng)濟增長理論和內生經(jīng)濟增長理論。從國外研究文獻看，大多數(shù)文獻將創(chuàng)新活動會計核算簡化為研發(fā)費用或將研發(fā)費用資本化的會計核算研究較多。

當前國際上對研發(fā)費用的會計處理方法主要有以下三種：

（1）費用化。費用化即將研發(fā)費用在發(fā)生時全部作為期間費用，直接計入當期損益。其依據(jù)是研發(fā)活動在未來能否產(chǎn)生收益具有較高的不確定性，即使能夠帶來收益也可能無法計量。費用化的做法符合謹慎性原則，核算簡單，同時遞延了企業(yè)的應交所得稅，因而得到廣泛應用。美國財務會計準則《財務會計準則第 2 號公告——研究與開發(fā)費用》規(guī)定：當期發(fā)生的研發(fā)費用應全部作為費用處理，計入當期損益，研發(fā)活動結束后，不論是否成功，均不確認為無形資產(chǎn)；企業(yè)從事研發(fā)活動而購置的材料、設備、無形資產(chǎn)，未來還有其他用途的，則應資本化并進行攤銷。

（2）資本化。Zhen Deng ， Baruch Lev（ 2006）提出資本化即將研發(fā)費用在發(fā)生期內歸集起來，一直到研發(fā)成功取得收益時才開始予以攤銷，若企業(yè)在連續(xù)幾年內有若干研發(fā)項目，其中研發(fā)成功項目取得的收益將與研發(fā)費用配比。其依據(jù)是研發(fā)活動必然產(chǎn)生某些無形資產(chǎn)，如專利權、專有技術等，能夠獲取未來收益并增加現(xiàn)有價值和企業(yè)整體價值，研發(fā)費用資本化的做法符合權責發(fā)生制原則，并且可以在一定程度上可以消除企業(yè)的短期行為，但研發(fā)項目能否成功或能否為企業(yè)帶來未來收益流入具有較大的不確定性，研發(fā)費用資本化可能導致資產(chǎn)虛增和收益有違配比原則和穩(wěn)健原則。

（3）有條件的資本化。有條件的資本化即將符合條件的研發(fā)費用資本化，其他的則在研發(fā)費用發(fā)生當期進行攤銷。這是一種比較公允的做法，可以實現(xiàn)一定程度上的配比。但區(qū)分資本化與非資本化的條件有可操作性不強，而且在研發(fā)活動期就確定研發(fā)費用的未來收益有很大的主觀性。

（二）國內研究現(xiàn)狀

我國學者對于技術創(chuàng)新理論的研究起步于上世紀世紀70年代末80年代初，以北京大學經(jīng)濟系厲以寧教授為代表的經(jīng)濟學家由最初的學習西方技術創(chuàng)新理論和研究方法轉向對我國企業(yè)技術創(chuàng)新活動的實證研究上來。其中，清華大學的傅家驥教授，在 《技術創(chuàng)新-中國企業(yè)發(fā)展之路》一書中創(chuàng)造性地提出了“基于中國國情的技術創(chuàng)新理論”、“中國特色的技術改造理論與方法”；浙江大學許慶瑞教授，發(fā)表了《技術創(chuàng)新與持續(xù)發(fā)展：我國中小企業(yè)的發(fā)展》、《技術創(chuàng)新的組合理論與方法研究》、《技術創(chuàng)新模式》、《自主技術創(chuàng)新能力研究》等論文。 丁志華 張根保 （2003）提出了創(chuàng)新活動的一般過程，包括：發(fā)現(xiàn)問題、尋找資料、形成方案、選擇方案、改進方案、實施方案、回顧總結等7個階段。張琳（2010）認為高新技術企業(yè)的創(chuàng)新研發(fā)過程是一種知識型活動，包括獨立戰(zhàn)略安排、過程控制、成本核算、組織結構等內容。因此，其核心管理體系應包含戰(zhàn)略管理、過程管理、成本管理、組織管理和知識管理四個方面。

三、研究內容、預期目標或成果

（一）課題研究內容：

（1）創(chuàng)新活動會計主體定義與假設。論證創(chuàng)新活動作為企業(yè)內部特定會計主體的依據(jù)，總結創(chuàng)新活動的規(guī)律，并提出與之相符的會計假設。

（2）創(chuàng)新活動會計核算的科目體系。合理劃分創(chuàng)新活動階段，根據(jù)各階段的業(yè)務特點，設置相應的會計科目?？颇矿w系的設計要在體現(xiàn)公認會計準則的要求下，體現(xiàn)創(chuàng)新活動自身的特點。

（3）創(chuàng)新活動會計要素的確認與計量。根據(jù)創(chuàng)新活動的特點，提出創(chuàng)新活動會計信息的質量要求。

提出創(chuàng)新活動收入、費用、資產(chǎn)、負債要素確認與計量的會計政策與會計估計方法。

（4）創(chuàng)新活動會計核算的賬簿體系及報表結構。構建創(chuàng)新活動會計核算的賬簿體系，對創(chuàng)新活動會計報表信息和的種類和內容進行設計。

（5）創(chuàng)新活動結轉表內業(yè)務的會計處理。創(chuàng)新活動的項目成功或失敗時，意味創(chuàng)新部門的創(chuàng)新項目結束。與項目創(chuàng)新有關的成本、專用資產(chǎn)需要進行資本化或費用化轉入企業(yè)表內核算，相應的負債需要轉入企業(yè)表內負債。因此，需要提出相應結轉的會計處理方法。

（6）創(chuàng)新活動會計核算實務模擬。針對某一類型的創(chuàng)新項目，運用前面所確立的會計核算方法，進行實務會計處理模擬。

（二）預期目標：

本論文預期實現(xiàn)三項目標：一是設計企業(yè)表外以創(chuàng)新活動為會計主體的科目體系；二是對有關資產(chǎn)、負債、費用、收入會計要素，提出符合創(chuàng)新活動規(guī)律又能滿足核算要求的會計政策和會計估計方法。三是給出創(chuàng)新活動表外核算業(yè)務轉入表內業(yè)務的條件及會計處理方法。

（三）要重點解決的關鍵問題：

由于創(chuàng)新活動是面向未來的一種價值創(chuàng)造活動，其收入具有很大的不確定性，給新創(chuàng)新活動的獨立核算帶來困難。為此，創(chuàng)新活動會計核算能否成功關鍵在于其收入的確認和計量上。目前，關于創(chuàng)新活動收入的確認和計量還沒有可直接借鑒的做法。因此，一個可行的解決問題路徑是借鑒信托產(chǎn)品、基金、保險業(yè)務核算中有關不確定性的核算方法和經(jīng)驗，通過比較分析，研究創(chuàng)新活動收入確定和計量的理論和核算方法。

一個初步設想是：依據(jù)創(chuàng)新活動的預期產(chǎn)品與市場現(xiàn)有產(chǎn)品的功能替代和消費替代關系，估計預期產(chǎn)品的價格；然后按照法律賦予各項專利產(chǎn)品的保護時期，結合創(chuàng)新計劃預算的產(chǎn)量及專利費占產(chǎn)品收入的比率，計算創(chuàng)新活動結束時的預期專利的現(xiàn)值；專利的現(xiàn)值，可按適當?shù)谋嚷史峙涞礁鱾€研發(fā)階段的不同時期。也可設計多個方案進行比較后，再一個較合適的方案。

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