趙凱芳

《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》即將全面施行，本文從本次改革的必要性出發(fā)，對現(xiàn)行的政府財務(wù)報告存在的突出問題進(jìn)行總結(jié)分析，明確本次改革新的關(guān)鍵點，以在建立和完善具有中國特色的權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告制度的敏感時點上，為《基本準(zhǔn)則》的實施起到積

極的促進(jìn)作用。

政府綜合財務(wù)報告作為政府財務(wù)信息的主要載體，可以將政府財務(wù)狀況、收支運行和現(xiàn)金流量狀況以報告的形式綜合地反映出來，為公眾監(jiān)督政府受托責(zé)任履行情況提供直接依據(jù)。

我國現(xiàn)行的政府財務(wù)報告基礎(chǔ)是收付實現(xiàn)制，反映政府年度預(yù)算收支情況。隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，政府宏觀調(diào)控的影響逐步降低，市場因素影響力逐步增大。目前一大批事業(yè)單位已經(jīng)完成向企業(yè)的改制過程，政府部門職能的實現(xiàn)途徑也更加多樣化。PPP模式就是引入社會資本，增強公共產(chǎn)品供給能力的一種新嘗試。原有的預(yù)算會計制度由于較少考慮市場因素，與公眾常見財務(wù)信息處理的會計基礎(chǔ)不同，導(dǎo)致其傳遞信息的局限性越來越突出。

本次改革在繼續(xù)以收付實現(xiàn)制為基礎(chǔ)編制的決算報告外，要求國家機(jī)關(guān)、事業(yè)單位編制以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)的綜合性財務(wù)報告，更全方位地提供與政府財務(wù)信息，向國債持有者、廣大納稅人等信息使用者反映公共服務(wù)成本的消耗和資金的使用效率。

現(xiàn)行的政府財務(wù)報告制度存在的問題

政府財務(wù)報告體系不夠完善。當(dāng)前我國并沒有形成規(guī)范的政府財務(wù)報告體系，政府預(yù)算報告制度，主要是“追蹤撥款和撥款使用”的核算，傳遞的信息具有很大程度的局限性。由于對于支出進(jìn)行的核算不便于建立監(jiān)督指標(biāo)，導(dǎo)致財政資金使用效率較低，各種信息的披露也不夠充分，沒有清晰的反映出來各種主要資源的運營情況，政府財務(wù)報表缺乏功能性，相關(guān)的使用者的各種信息需求無法得到保證。

政府資產(chǎn)狀況體現(xiàn)不清晰。政府提供公共服務(wù)的基本途徑之一就是公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)，基于目前的核算體制，公共基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)數(shù)據(jù)采集存在很大難度。我國政府部門的賬戶的相關(guān)資料，只是包括公共財政收支表和實物交易資金流量表等信息，只將政府部門資產(chǎn)流量的相關(guān)信息反映出來，并沒有將存量的整體狀況進(jìn)行體現(xiàn)，政府的資產(chǎn)監(jiān)管無法得到強化。

政府負(fù)債無法全面反映

現(xiàn)行行政事業(yè)單位會計主要是為預(yù)算管理服務(wù)，由于遵循收付實現(xiàn)制原則，政府負(fù)債信息核算范圍存在局限，導(dǎo)致與預(yù)算無直接關(guān)聯(lián)的債務(wù)信息游離于決算報告之外，政府整體負(fù)債狀況難以真實反映。財政支出只是將現(xiàn)金實際支付的情況體現(xiàn)出來，但是并沒有反映出來還沒有利用現(xiàn)金進(jìn)行支付政府債務(wù)部分，同一會計期間的權(quán)責(zé)就會變得不匹配。此外，政府負(fù)債包括顯性負(fù)債和隱性負(fù)債。顯性負(fù)債以法律或合同為基礎(chǔ)，產(chǎn)生法定的清償義務(wù)。隱性負(fù)債指是指無法律或政府合明確規(guī)定，但是由于公眾期望、政治壓力等，政府必須擔(dān)當(dāng)?shù)牡懒x責(zé)任或者預(yù)期責(zé)任。如果這些隱性在財務(wù)報告中被忽略，就會使政府負(fù)債范圍縮小，能支配的財政資源夸大，信息質(zhì)量降低，導(dǎo)致財政資金運行的潛在隱患。

政府綜合財務(wù)報告制度改革新關(guān)鍵點

更廣泛地采用責(zé)權(quán)發(fā)生制。2001年，隨著《財政總預(yù)算會計制度暫行補充規(guī)定》的發(fā)布，權(quán)責(zé)發(fā)生制開始在部分財政資金核算中得到應(yīng)用。本次改革中，《基本準(zhǔn)則》明確指出：政府會計由預(yù)算會計和財務(wù)會計構(gòu)成。預(yù)算會計實行收付實現(xiàn)制，財務(wù)會計實行權(quán)責(zé)發(fā)生制。責(zé)權(quán)發(fā)生制下，收益性支出和資本性支出之間能夠清晰地劃分，客觀真實地將政府資產(chǎn)和負(fù)債項目反映出來。同一會計期間，收入和費用能更有效配比，可以準(zhǔn)確核算政府的運行成本，對政府的執(zhí)政業(yè)績給予客觀的評價，促進(jìn)公共服務(wù)質(zhì)量改進(jìn)，行政效率提升。除此以外，權(quán)責(zé)發(fā)生制可以全面反映政府負(fù)債情況，建立出政府債務(wù)問責(zé)制，使政府加強負(fù)債管理，促進(jìn)財政風(fēng)險防范能力的提高。

構(gòu)建綜合性政府財務(wù)報告體系。由預(yù)算制的單一報告體系轉(zhuǎn)換為決算報告和財務(wù)報告構(gòu)成的綜合性財務(wù)報告體系。構(gòu)建政府綜合財務(wù)報告體系，一方面，政府財務(wù)報告反映的信息更加全面，有利于政府財務(wù)信息透明化，有效地實現(xiàn)公眾監(jiān)督；另一方面，政府的財務(wù)信息與企業(yè)的財務(wù)信息計量口徑更加貼近，有利于在公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)及公共服務(wù)領(lǐng)域，有效地引入社會資本，增強增強公共產(chǎn)品供給能力。為貫徹落實《國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)財政部發(fā)展改革委人民銀行關(guān)于在公共服務(wù)領(lǐng)域推廣政府和社會資本合作模式指導(dǎo)意見的通知》（國辦發(fā)﹝2015﹞42號）等指導(dǎo)性文件精神的進(jìn)一步落實鋪墊良好的基礎(chǔ)。新報告體系把財務(wù)報告附注增加進(jìn)來，可以有效的解釋和補充說明報表項目，促進(jìn)信息傳遞的有效性。

更有利于實現(xiàn)政府績效評價和公眾監(jiān)督。如上所述，無論是引入權(quán)責(zé)發(fā)生制使得政府財務(wù)信息的完備性增強，還是財務(wù)報表體系更加完善，都會使得政府到公眾的信息的傳導(dǎo)更加通暢透明，有利于實現(xiàn)政府績效評價和公眾監(jiān)督。

政府綜合財務(wù)報告制度的改革，涉及范圍廣，具有很強的技術(shù)性和政策敏感性，需要遵守循序漸進(jìn)的原則，有步驟地推進(jìn)。從理論角度看，我國企業(yè)會計與政府會計發(fā)展極不均衡，企業(yè)會計的學(xué)術(shù)研究更廣泛，政府會計研究相對滯后。從實踐角度看，政府財務(wù)報告中權(quán)責(zé)發(fā)生制的引入，已經(jīng)經(jīng)歷了幾年的探索過程。由于政府綜合財務(wù)報告的編制是一項系統(tǒng)性工程，試編過程中存在政府報告主體難以界定、會計確認(rèn)基礎(chǔ)復(fù)雜、報表合并困難等問題，與實現(xiàn)成熟的政府綜合財務(wù)報告制度的目標(biāo)還有一段距離。任何改革都不是一蹴而就的，相信隨著實踐步伐的一步步推進(jìn)，我國的政府會計準(zhǔn)則體系將日趨成熟完善。