引言

非經(jīng)常性損益是指與公司正常經(jīng)營業(yè)務(wù)無直接關(guān)系，以及雖與正常經(jīng)營業(yè)務(wù)相關(guān)，但由于其性質(zhì)特殊和偶發(fā)性，影響報(bào)表使用人對(duì)公司經(jīng)營業(yè)績和盈利能力做出正常判斷的各項(xiàng)交易和事項(xiàng)產(chǎn)生的損益。上市公司的真實(shí)盈利能力應(yīng)體現(xiàn)在具有持續(xù)性和穩(wěn)定性的經(jīng)常性損益，但公司凈利潤中若包含較大比重的性質(zhì)特殊、持續(xù)性較低的非經(jīng)常性損益，會(huì)對(duì)報(bào)表使用者評(píng)價(jià)上市公司的真實(shí)盈利能力造成干擾甚至誤導(dǎo)。為了減小非經(jīng)常性損益對(duì)上市公司的影響，1999年中國證監(jiān)會(huì)首次提出非經(jīng)常損益的概念，要求上市公司在年報(bào)中披露扣除非經(jīng)常性損益后的凈利潤。其后，分別在2001年、2004年、2007年、2008年對(duì)非經(jīng)常性損益的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行了四次修訂，并在股票發(fā)行、再融資、退市后重新上市等條件中增加扣非后的凈利潤作為評(píng)價(jià)指標(biāo)之一。盡管如此，目前非經(jīng)常性損益的相關(guān)規(guī)定在執(zhí)行過程中仍存在較多問題，披露效果并不理想。本文結(jié)合深市上市公司2015年年度報(bào)告披露的非經(jīng)常性損益的基本情況，對(duì)上市公司在執(zhí)行非經(jīng)常性損益相關(guān)規(guī)定及披露時(shí)存在的問題進(jìn)行分析，并提出相應(yīng)的建議。

深市上市公司2015年非經(jīng)常損益的基本情況

2015年深市上市公司共發(fā)生非經(jīng)常性損益8,412,392萬元，占深市上市公司同期實(shí)現(xiàn)凈利潤的19.83%。2015年深市上市公司的非經(jīng)常損益呈以下特點(diǎn)。

一、非經(jīng)常性損益增速快，影響重大

2015年深市上市公司發(fā)生的非經(jīng)常性損益較上年同期增長16.84%，遠(yuǎn)高于同期凈利潤增長比例(凈利潤同比增長僅為7%)，其中，中小板增速最快，高達(dá)31%，主板和創(chuàng)業(yè)板增速為11%。2015年深市共有177家公司當(dāng)期非經(jīng)常性損益超過凈利潤，對(duì)公司業(yè)績具有決定性影響。

二、主板上市公司對(duì)非經(jīng)常性損益依賴較重

三板塊相較而言，主板上市公司因上市時(shí)間較久，上市公司經(jīng)常性業(yè)務(wù)惡化的可能性加大，對(duì)非經(jīng)常性損益的倚重最大。2015年主板上市公司實(shí)現(xiàn)非經(jīng)常性損益共計(jì)4,787,374萬元，占凈利潤比重高達(dá)23%，遠(yuǎn)超過中小板、創(chuàng)業(yè)板。其中，91家主板上市公司(占比19%)實(shí)現(xiàn)的非經(jīng)常性損益超過公司的凈利潤，54家主板上市公司(占比11%)實(shí)現(xiàn)的非經(jīng)常性損益超過凈利潤的50%。各板塊上市公司非經(jīng)常性損益的影響程度請(qǐng)參見表1。

三、非經(jīng)常性損益來源較為集中

深市上市公司的非經(jīng)常性損益主要來源于非流動(dòng)資產(chǎn)處置、政府補(bǔ)助以及持有金融資產(chǎn)、負(fù)債、可供出售的公允價(jià)值變動(dòng)及處置收益。其中，以政府補(bǔ)助占比最高，主板、中小板占比為46%，創(chuàng)業(yè)板高達(dá)73%。具體請(qǐng)參加表2。

表1 各板塊上市公司發(fā)生非經(jīng)常性損益比重分布

表2 非經(jīng)常性損益主要來源及占比

四、多家ST＊ST公司因非經(jīng)常性損益項(xiàng)目摘星摘帽

深市僅2015年年報(bào)后共有八家公司(主板1家、中小板5家，創(chuàng)業(yè)板2家)通過非經(jīng)常性損益事項(xiàng)，如采用處置資產(chǎn)或獲取大額政府補(bǔ)貼等方式扭虧為盈，成功解除解除暫停上市風(fēng)險(xiǎn)或退市風(fēng)險(xiǎn)警示。

非經(jīng)常性損益在執(zhí)行及披露中存在的問題分析

目前，我國暫無針對(duì)非經(jīng)常性損益的相關(guān)會(huì)計(jì)規(guī)則，僅證監(jiān)會(huì)在其發(fā)布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露解釋性公告第1號(hào)——非經(jīng)常性損益》中對(duì)非經(jīng)常性損益的概念進(jìn)行了界定，就具體項(xiàng)目進(jìn)行了列舉。但因目前的監(jiān)管設(shè)定指標(biāo)大多為凈利潤或扣非后凈利潤，當(dāng)涉及到公司是否會(huì)受到監(jiān)管處罰或符合某項(xiàng)資格時(shí)，各上市公司對(duì)部分非經(jīng)常性損益項(xiàng)目就可能存在明顯的操縱行為，并將對(duì)其是否應(yīng)界定為非經(jīng)常性損益進(jìn)行傾向性判斷。執(zhí)行過程中主要存在以下問題。

一、操作非經(jīng)常性損益，解除暫停上市或退市風(fēng)險(xiǎn)警示

目前的監(jiān)管指標(biāo)如特別處理、暫?；蚪K止上市等處罰等指標(biāo)大多要求連續(xù)一段時(shí)期的凈利潤為正。歷年來，當(dāng)上市公司的財(cái)務(wù)出現(xiàn)狀況或惡化時(shí)，上市公司為避免受到如特別處理、暫?；蚪K止上市等處罰，往往突擊采取不具備可持續(xù)性的非經(jīng)常性業(yè)務(wù)讓某一期的凈利潤為正，成功過關(guān)。但闖關(guān)后，公司的財(cái)務(wù)或經(jīng)營惡化的現(xiàn)象并未得到改善。

深市僅2015年年報(bào)后就有八家公司(主板1家、中小板5家，創(chuàng)業(yè)板2家)通過非經(jīng)常性損益事項(xiàng)扭虧為盈，成功解除解除暫停上市風(fēng)險(xiǎn)或退市風(fēng)險(xiǎn)警示。具體為：星河生物(300143)、吉峰農(nóng)機(jī)(300022)兩家公司已于2013年、2014年連續(xù)兩年虧損，出現(xiàn)暫停上市風(fēng)險(xiǎn)。2015年這兩家公司均采用處置資產(chǎn)或獲取大額政府補(bǔ)貼等方式分別產(chǎn)生非經(jīng)常性收益1,699.53萬元、2,545.31萬元，占當(dāng)期凈利潤的161%、201%，成功扭虧為盈，解除暫停上市風(fēng)險(xiǎn)。*ST夏利(00092)、*ST云網(wǎng)(002306)、*ST申科(002633)、*ST元達(dá)(002417)、*ST霞客(002015)、*ST融捷(002192)2013年、2014年連續(xù)兩年虧損，被實(shí)施退市風(fēng)險(xiǎn)警示特別處理，2015年通過處置資產(chǎn)、債務(wù)重組、政府補(bǔ)貼等獲取非經(jīng)常性收益，成功撤銷退市風(fēng)險(xiǎn)警示。

二、控股股東參與資產(chǎn)處置交易，資產(chǎn)作價(jià)是否公允存疑

公司通過向其控股股東或關(guān)聯(lián)方出售長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、其他長期資產(chǎn)等產(chǎn)生巨額非經(jīng)常性損益而突擊操縱“凈利潤”，已成為近年來一些虧損上市公司“脫貧致富”的首選手段。但此類與控股股東的交易的作價(jià)是否公允至關(guān)重要(如作價(jià)不公允，此將作為權(quán)益性交易，相關(guān)損益計(jì)入資本公積)。但截止目前，幾乎所有案例都以作價(jià)依據(jù)為評(píng)估報(bào)告為由，說明交易作價(jià)公允。但事實(shí)上，目前資本市場上的評(píng)估報(bào)告本身的質(zhì)量尚待進(jìn)一步考究。

如2015年某上市公司將其持有的子公司A100%股權(quán)以1.29億元的價(jià)格轉(zhuǎn)讓給公司實(shí)際控制人控制的公司B。上市公司已連續(xù)兩個(gè)會(huì)計(jì)年度經(jīng)審計(jì)的凈利潤為負(fù)而被實(shí)行退市風(fēng)險(xiǎn)警示，公司通過向關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓子公司100%股權(quán)確認(rèn)大額投資收益，從而避免因連續(xù)三年虧損而暫停上市的動(dòng)機(jī)明顯。相關(guān)資料顯示，此次交易作價(jià)基礎(chǔ)為評(píng)估報(bào)告，子公司A的凈資產(chǎn)在評(píng)估基準(zhǔn)日的賬面價(jià)值是8,686.24萬元，評(píng)估值為12,915.13萬元，評(píng)估增值4,228.89萬元，增值率為48.68%，評(píng)估增值原因主要是投資性房地產(chǎn)增值2,734.46萬元以及流動(dòng)資產(chǎn)增值995.69萬元。本次股權(quán)轉(zhuǎn)讓確認(rèn)的投資收益使公司2015年經(jīng)審計(jì)的凈利潤為2,086.54萬元，該筆投資收益若未計(jì)入當(dāng)期損益將導(dǎo)致公司連續(xù)三年虧損而暫停上市。

三、部分公司多年持續(xù)靠非經(jīng)常性損益項(xiàng)目實(shí)現(xiàn)盈利

非經(jīng)常性損益項(xiàng)目本身具有不可持續(xù)性，但多家公司自身主營業(yè)務(wù)較差，硬是多年靠非經(jīng)常性損益項(xiàng)目實(shí)現(xiàn)長期盈利。如悅心健康(002162)2014年、2015年連續(xù)兩年的投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)收益分別為2,679.87萬元、2,204.05萬元，分別占當(dāng)期凈利潤的186%、153%，成為公司盈利的主要原因。雙環(huán)科技(000707)2014年、2015年連續(xù)兩年的債務(wù)重組收益分別為3,371.17萬元、2,633.16萬元，分別占當(dāng)期凈利潤的438%、223%，為公司當(dāng)期實(shí)現(xiàn)盈利的主要原因。

四、部分成本或損失是否界定為非經(jīng)常性損益爭議較大

因再融資的審核計(jì)算指標(biāo)為扣非后利潤，部分處于微利或虧損的上市公司為符合再融資等審核條件時(shí)，傾向于將部分損失或費(fèi)用界定為非經(jīng)常性損益，造成其在凈利潤指標(biāo)為微利或虧損時(shí)，扣非后利潤為正的情形。但因目前相關(guān)規(guī)定界定的概念較為模糊、具體項(xiàng)目的列舉也無法窮盡。因此執(zhí)行過程中，部分損益在是否界定為非經(jīng)常性損益的爭議較大。

1.商譽(yù)減值是否應(yīng)界定為非經(jīng)常性損益？

目前，因重組較為活躍，由重組標(biāo)的業(yè)績嚴(yán)重未達(dá)標(biāo)導(dǎo)致上市公司計(jì)提大額商譽(yù)減值損失并收到補(bǔ)償款的情形較為普遍。商譽(yù)減值是否界定為非經(jīng)常性損益影響較大，存在的爭議也較大。部分會(huì)計(jì)師認(rèn)為，商譽(yù)減值是因?yàn)樽庸菊＝?jīng)營業(yè)務(wù)未達(dá)標(biāo)準(zhǔn)導(dǎo)致，不屬不可抗力原因，應(yīng)屬經(jīng)常性損益。但部分公司提出，收到補(bǔ)償款屬于金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)，應(yīng)計(jì)入非經(jīng)常性損益，而計(jì)提商譽(yù)減值損失與收到交易對(duì)手方補(bǔ)償款均為因標(biāo)的業(yè)績不達(dá)標(biāo)引起，也應(yīng)計(jì)入非經(jīng)常性損益，否則同一事項(xiàng)引起的不同結(jié)果將分別被計(jì)入經(jīng)營性損益和非經(jīng)營性損益，存在矛盾。

如某上市公司2014年實(shí)現(xiàn)凈利潤3,745.81萬元，由于標(biāo)的公司沒有完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議約定的業(yè)績承諾，對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測算，計(jì)提商譽(yù)減值損失4,735.46萬元，同時(shí)，因此收到交易對(duì)手方的業(yè)績補(bǔ)償5,498.92萬元。如將商譽(yù)減值損失界定為經(jīng)常性損益，公司當(dāng)年扣除非后的凈利潤為-1,753.11萬元，不符合再融資對(duì)盈利能力的要求。而如將商譽(yù)減值損失界定為非經(jīng)常性損益，公司當(dāng)年扣非后的凈利潤為2,982.35萬元，符合再融資對(duì)盈利能力的要求。

2.股權(quán)激勵(lì)費(fèi)用是否應(yīng)界定為非經(jīng)常性損益？

證監(jiān)會(huì)股權(quán)激勵(lì)2號(hào)備忘錄中規(guī)定“績效考核如涉及會(huì)計(jì)利潤，應(yīng)采用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算扣除非經(jīng)常性損益后的凈利潤。同時(shí)期權(quán)成本應(yīng)當(dāng)在經(jīng)常性損益列支”。據(jù)此，目前多數(shù)公司的股權(quán)激勵(lì)成本計(jì)入經(jīng)常性損益。但部分公司提出股權(quán)激勵(lì)對(duì)于公司而言，每次激勵(lì)費(fèi)用較高，發(fā)生頻率較低，特別是個(gè)別公司因主動(dòng)終止股權(quán)激勵(lì)的加速行權(quán)成本對(duì)公司凈利潤影響較大，發(fā)生頻率非常低，如計(jì)入經(jīng)常性損益將嚴(yán)重干擾投資者判斷公司的正常經(jīng)營能力。因其對(duì)利潤影響大，頻率較低，符合非經(jīng)常性損益的界定“雖與正常業(yè)務(wù)活動(dòng)相關(guān)，但具有偶發(fā)性質(zhì)”，應(yīng)作為非經(jīng)常性損益進(jìn)行核算。

3.特殊政府補(bǔ)助是否應(yīng)界定為非經(jīng)常性損益？

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)-政府補(bǔ)助》中指出，政府補(bǔ)助是無償?！豆_發(fā)行證券的公司信息披露解釋性公告第1號(hào)——非經(jīng)常性損益》中指出“計(jì)入當(dāng)期損益的政府補(bǔ)助，如果與公司正常經(jīng)營業(yè)務(wù)密切相關(guān)，符合國家政策規(guī)定，按照一定標(biāo)準(zhǔn)定額或定量持續(xù)享受的政府補(bǔ)助除外?！钡珜?shí)際執(zhí)行中較難判斷政府補(bǔ)助是否為無償?shù)模欠駷榕c公司正常經(jīng)營業(yè)務(wù)密切相關(guān)、定額或定量的方式等，因此從政府獲取特殊資金補(bǔ)貼是否界定為政府補(bǔ)助，是否納入非經(jīng)常性損益存在爭議。

如某上市公司的孫公司A公司主要業(yè)務(wù)為供水管網(wǎng)建設(shè)、自來水供水以及從事商業(yè)供水工程施工，是該地區(qū)唯一的從事市政供水管網(wǎng)建設(shè)及自來水供水企業(yè)。該區(qū)財(cái)政部門對(duì)轄區(qū)內(nèi)實(shí)際新增建設(shè)項(xiàng)目的面積，按(每平米170元)對(duì)配套費(fèi)進(jìn)行征收，此后按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)(供水為每平米10元)劃撥給A公司，用于區(qū)供水管網(wǎng)設(shè)施建設(shè)及維護(hù)。2015年度A公司實(shí)際收取配套費(fèi)兩筆：2015年5月收到撥付2,156萬元，2015年12月收到3,526萬元，共計(jì)5,682萬元。上市公司認(rèn)為，A公司是市政供水管網(wǎng)建設(shè)的承擔(dān)單位，使用自有資金對(duì)行使公共利益職能的供水管網(wǎng)資產(chǎn)進(jìn)行建設(shè)及維護(hù)，建設(shè)及維護(hù)過程未收取費(fèi)用，其運(yùn)營的自來水供水銷售采用政府定價(jià)，通過供水產(chǎn)生的收益不能補(bǔ)償承擔(dān)供水管網(wǎng)建設(shè)維護(hù)及提供供水服務(wù)成本支出，而收取的配套費(fèi)補(bǔ)貼實(shí)質(zhì)上是供水管網(wǎng)的受益方對(duì)公司的一種補(bǔ)償，只是形式上由財(cái)政部門以配套費(fèi)形式集中收取并全額返還給建設(shè)企業(yè)，其性質(zhì)類似于其他行業(yè)的初裝費(fèi)或入網(wǎng)費(fèi)，應(yīng)作為企業(yè)收益在收到時(shí)確認(rèn)為營業(yè)收入計(jì)入當(dāng)期損益。因此，公司認(rèn)為所收取的配套費(fèi)應(yīng)一次性計(jì)入營業(yè)收入，表現(xiàn)為經(jīng)常性損益。但公司年報(bào)審計(jì)會(huì)計(jì)師認(rèn)為：A公司收取的配套費(fèi)屬于政府補(bǔ)助性質(zhì)，根據(jù)撥付文件的使用范圍用于供水管網(wǎng)建設(shè)及維護(hù)，屬于綜合性的政府補(bǔ)助，在劃分與收益相關(guān)及與資產(chǎn)相關(guān)后，與收益相關(guān)部分在當(dāng)期確認(rèn)損益，與資產(chǎn)相關(guān)部分按照資產(chǎn)使用年限分?jǐn)傆?jì)入損益。因此，收取的配套費(fèi)應(yīng)分期計(jì)入營業(yè)外收入，表現(xiàn)為非經(jīng)常性損益。

4.“偶發(fā)性”能否超越“與生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)”？

《公開發(fā)行證券的公司信息披露解釋性公告第1號(hào)——非經(jīng)常性損益》指出“非經(jīng)常性損益是指，……，雖與生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)，但由于其性質(zhì)、金額或發(fā)生頻率，影響了真實(shí)、公允的評(píng)價(jià)公司當(dāng)期經(jīng)營成果和獲利能力的各項(xiàng)收入、支出。”其中，在執(zhí)行過程總對(duì)“發(fā)生頻率”到底發(fā)生幾次以下應(yīng)認(rèn)定為具有“偶發(fā)性”，“偶發(fā)性”能否超越“與生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)”等存在較大的爭議。

如某上市公司是具備自主研發(fā)及運(yùn)營發(fā)行綜合能力的游戲公司，主營系通過對(duì)有著作權(quán)的游戲進(jìn)行運(yùn)營并從中取得收益。2014年度公司僅發(fā)生兩筆轉(zhuǎn)讓游戲著作權(quán)收入，合計(jì)占當(dāng)期公司營業(yè)收入的81.24%。公司在2014年度報(bào)告中將此項(xiàng)收入計(jì)入經(jīng)常性損益。公司認(rèn)為，對(duì)于游戲公司來說，游戲著作權(quán)買賣不屬于非經(jīng)常性損益涉及的項(xiàng)目，故將其定為日常經(jīng)營性交易。公司會(huì)計(jì)師事務(wù)所在第一次回復(fù)交易所問詢函時(shí)認(rèn)為，對(duì)于轉(zhuǎn)讓著作權(quán)業(yè)務(wù)，公司認(rèn)為與游戲行業(yè)的經(jīng)營特性有關(guān)，故將其作為經(jīng)常性損益，但基于其偶發(fā)性，以及公司主營系通過對(duì)有著作權(quán)的游戲進(jìn)行運(yùn)營并從中取得收益，會(huì)計(jì)師事務(wù)所認(rèn)為，將游戲著作權(quán)的轉(zhuǎn)讓收益作為非流動(dòng)性資產(chǎn)處置損益歸入非經(jīng)常性損益更為妥當(dāng)。但會(huì)計(jì)師事務(wù)所在后續(xù)回復(fù)中對(duì)上述認(rèn)定進(jìn)行了更改，會(huì)計(jì)師認(rèn)為：該公司2014年的游戲著作權(quán)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)與其正常經(jīng)營業(yè)務(wù)直接相關(guān)，公司將其作為經(jīng)常性損益披露，具有合理性。

五、披露方面存在的問題

目前現(xiàn)有的非經(jīng)常性損益的規(guī)定采用簡單定義加有限項(xiàng)目列舉的方式來界定非經(jīng)常性損益，易導(dǎo)致上市公司在披露非經(jīng)常性損益時(shí)傾向于簡單列舉非經(jīng)常性損益項(xiàng)目及金額，較少對(duì)相關(guān)項(xiàng)目背后對(duì)應(yīng)的內(nèi)容、性質(zhì)、影響進(jìn)行說明。披露方面具體存在以下問題。

1.項(xiàng)目歸集標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，不具備可比性

雖然現(xiàn)有規(guī)定已列舉出21項(xiàng)非經(jīng)常性損益項(xiàng)目，但各上市公司在歸集時(shí)因?qū)δ承┚唧w項(xiàng)目特別是某些新型業(yè)務(wù)的理解有所不同，歸集時(shí)分類標(biāo)準(zhǔn)并不統(tǒng)一。如理財(cái)產(chǎn)品的利息收入，公司將其歸集到的項(xiàng)目就有超過四個(gè)：“委托他人投資或管理資產(chǎn)的損益”、“其他符合非經(jīng)常性損益定義的損益項(xiàng)目”、“持有交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債產(chǎn)生的公允價(jià)值變動(dòng)損益，以及處置交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債和可供出售金融資產(chǎn)取得的投資收益”等。如星網(wǎng)銳捷(002396)則將理財(cái)產(chǎn)品利息收入歸集入“委托他人投資或管理資產(chǎn)的損益”，而華東科技(000727)則將募集資金現(xiàn)金管理的利息收入計(jì)入“其他符合非經(jīng)常性損益定義的損益項(xiàng)目”，華銘智能(300462)將保本型理財(cái)產(chǎn)品投資收益計(jì)入“持有交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債產(chǎn)生的公允價(jià)值變動(dòng)損益，以及處置交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負(fù)債和可供出售金融資產(chǎn)取得的投資收益”。

2.錯(cuò)誤歸集非經(jīng)常性項(xiàng)目

部分公司對(duì)非經(jīng)常性損益的具體項(xiàng)目填報(bào)并未盡職盡責(zé)，披露內(nèi)容存在較多錯(cuò)誤。如多家公司將重大資產(chǎn)出售收益未計(jì)入“非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益”而是直接計(jì)入“其他符合非經(jīng)常性損益定義的損益項(xiàng)目”或“除上述各項(xiàng)之外的其他營業(yè)外收入和支出”。如京藍(lán)科技(000711)2015年進(jìn)行了重大資產(chǎn)重組，剝離全部地產(chǎn)及礦業(yè)資產(chǎn)，其中，因處置地產(chǎn)業(yè)務(wù)產(chǎn)生投資收益64,542.82萬元，全部錯(cuò)誤的歸集到“其他符合非經(jīng)常性損益定義的損益項(xiàng)目”。*ST云網(wǎng)(002306)將其重大資產(chǎn)出售收益及“湘鄂情”系列商標(biāo)轉(zhuǎn)讓收入分別歸集入“其他符合非經(jīng)常性損益定義的損益項(xiàng)目”、“除上述各項(xiàng)之外的其他營業(yè)外收入和支出”。

3.漏歸集非經(jīng)常性損益項(xiàng)目

部分公司未將公司所發(fā)生的全部非經(jīng)常性損益項(xiàng)目進(jìn)行完整的列報(bào)并披露。如南通鍛壓(300280)持有的可供出售金融資產(chǎn)在2015年獲得投資收益1,539.99萬元，但公司的非經(jīng)常性損益項(xiàng)目中并未提及。目前，公司披露實(shí)現(xiàn)的凈利潤為628.11萬元，扣非后的凈利潤為573.02萬元。如正確歸集，其扣非后的凈利潤應(yīng)更正為-572.86萬元。

4.不做拆分，形成大額“其他”

部分公司在歸集時(shí)并未根據(jù)項(xiàng)目的實(shí)質(zhì)進(jìn)行逐項(xiàng)歸集，而是不做拆分打包計(jì)入“除上述各項(xiàng)之外的其他營業(yè)外收入和支出”或“其他符合非經(jīng)常性損益定義的損益項(xiàng)目”，形成大額“其他”項(xiàng)目。如藍(lán)色光標(biāo)(300058)2015年將商譽(yù)減值-22,0547.1萬元、無形資產(chǎn)減值-71,126.22萬元、參股公司減值-22,540.26萬元，股權(quán)收購或有對(duì)價(jià)52,905.03萬元等5個(gè)含大額收益或損失的項(xiàng)目打包歸集入“其他符合非經(jīng)常性損益定義的損益項(xiàng)目”的金額為-49,002.49萬元,占其凈利潤的-724%。

5.大額非經(jīng)常性損益或重大變動(dòng)缺乏充分說明

因會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)非經(jīng)常性損益的披露及列報(bào)規(guī)定，非經(jīng)常性損益的列報(bào)是表外披露。但非經(jīng)常性損益的來源極廣，涉及報(bào)表科目眾多。經(jīng)過歸集后的非經(jīng)常性損益如不進(jìn)行充分說明，投資者很難獲取有用的信息。但目前絕大多數(shù)公司對(duì)大額非經(jīng)常性損益或重大變動(dòng)未做任何說明。

相關(guān)建議

鑒于目前非經(jīng)常性損益已成為上市公司進(jìn)行盈余管理和利潤操縱的主要手段，而我國對(duì)非經(jīng)常性損益的相關(guān)規(guī)定主要體現(xiàn)在證監(jiān)會(huì)發(fā)布的一些文件和公告中，財(cái)政部尚未制定任何針對(duì)非經(jīng)常性損益的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，導(dǎo)致執(zhí)行過程中存在很多困難，建議從以下幾個(gè)方面進(jìn)行完善。

一是建議將非經(jīng)常性損益現(xiàn)有的技術(shù)規(guī)范上升至準(zhǔn)則層面。為增強(qiáng)相關(guān)規(guī)定的法律效力和強(qiáng)制約束力，有必要在我國的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中制定單獨(dú)的準(zhǔn)則對(duì)非經(jīng)常性損益的界定和披露進(jìn)行規(guī)范。

二是建議進(jìn)一步明晰非經(jīng)常性損益的確認(rèn)和分類標(biāo)準(zhǔn)。為避免部分上市公司利用現(xiàn)有規(guī)定概念界定比較模糊，將本屬于經(jīng)常性損益項(xiàng)目作為非經(jīng)常性損益項(xiàng)目進(jìn)行披露達(dá)到幫助其摘星摘帽，需改變現(xiàn)有以列舉為主的確認(rèn)方式，給予非經(jīng)常性損益明確的確認(rèn)和分類標(biāo)準(zhǔn)。

三是建議將非經(jīng)常性損益作為獨(dú)立項(xiàng)目在利潤表中單獨(dú)列報(bào)。當(dāng)前我國對(duì)非經(jīng)常性損益的披露以表外披露為主，相關(guān)內(nèi)容散落在“營業(yè)外收支”、“投資收益”等中，信息使用者難以從財(cái)務(wù)報(bào)告中直觀的獲取。建議參考國外關(guān)于非經(jīng)常性損益的列報(bào)，修改利潤表格式，將“非經(jīng)常性損益”作為單獨(dú)項(xiàng)目列示于利潤表中。