米 雪

哈爾濱商業(yè)大學(xué)

基于制藥企業(yè)的環(huán)境成本核算方法及應(yīng)用

米 雪

哈爾濱商業(yè)大學(xué)

制藥企業(yè)在環(huán)境管理方法中引入物料流量會計，有利于將企業(yè)經(jīng)營與環(huán)境管理進行有效地結(jié)合。該方法可以更準(zhǔn)確地計量成本，從而有利于對生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的廢棄物物料進行控制，進而完善生產(chǎn)流程，減少物料的投入。

MFCA；環(huán)境管理；環(huán)境成本

一、引言

雷切爾·卡森撰寫的《寂靜的春天》使全世界各國都開始關(guān)注環(huán)保這一重要問題。對此，柴靜在其霧霾紀(jì)錄片《穹頂之下》中用大量的數(shù)據(jù)向人們證明了霧霾的嚴(yán)重性，從而在人群中產(chǎn)生了強烈的影響。環(huán)境污染再一次成為了大眾關(guān)心的話題.環(huán)保部長在看過柴靜的紀(jì)錄片后也曾指出，該紀(jì)錄片喚醒了公眾對環(huán)境的關(guān)注。如今，人們在追求利益的同時也開始關(guān)注環(huán)境狀況。那些用破壞環(huán)境為代價發(fā)展起來的企業(yè)逐漸引起了人們的注意。總之，環(huán)保成為了一個與社會責(zé)任密切相關(guān)的不容忽視的主題。

在物料流量的發(fā)展歷程中，斯卓勃和雷德蒙二位學(xué)者于2001年針對《流轉(zhuǎn)成本會計一基于實際的材料流轉(zhuǎn)通過會計的方法降低成本和減輕對環(huán)境的壓力》研究的不足，對該問題又進行了深入的研究，并闡述了物料流量核算應(yīng)用的可行性及可操作性[1]。在2005年，國際會計師聯(lián)合會也發(fā)表一篇題為《環(huán)境管理會計國際指南》的文章。除此之外，在對物料流量的研究中[2]，謝現(xiàn)和梁鳳港在2003年首次提出物料流量成本會計的相關(guān)概念[3]。

二、制藥企業(yè)存在的問題及MFCA的引入

中國是原料藥的生產(chǎn)大國.然而在近些年，高效益的制藥企業(yè)也出現(xiàn)了兩個嚴(yán)重的問題，即環(huán)境污染和原料的浪費。制藥企業(yè)排放的污水中含有大量色度深、毒性大的有害物質(zhì)，而排放的氣體大多都是有害的。此外，制藥企業(yè)在生產(chǎn)環(huán)節(jié)產(chǎn)生大量的廢棄物，這不僅污染環(huán)境而且還造成了資源的浪費。

制藥企業(yè)生產(chǎn)工序繁多，而經(jīng)過工業(yè)萃取、浸泡、加熱等工藝處理后更是產(chǎn)生了大量的廢棄物。而制藥企業(yè)對其廢棄物并沒有做到充分利用。并且，傳統(tǒng)成本計算方法無法合理計算成本，因此引進更加新型的計算方法，即物料流量成本會計是勢在必行的。從長遠來看，物料流量成本會計的引入不僅對環(huán)境有諸多益處，更能促進企業(yè)的長足發(fā)展。

三、物料流量成本會計的含義及應(yīng)用

物料流量成本會計（MFCA）是一種新型的環(huán)境管理會計。通過分析生產(chǎn)流程中廢棄物的構(gòu)成因素，它能改善生產(chǎn)工藝技術(shù)，降低初始投入，從源頭上減少原材料和能源的浪費以及降低企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動對環(huán)境的影響。

采用傳統(tǒng)成本會計的制藥企業(yè)只能計算出物料的合計數(shù)額，而超過部分的金額將被看成廢料損失而廢棄。相比之下，在引用物料流量之后，企業(yè)會區(qū)分為正產(chǎn)品成本與負產(chǎn)品成本的物料，這使得環(huán)境成本的核算更加準(zhǔn)確。

以某制藥業(yè)企業(yè)為例。表1為該企業(yè)在物料流量成本中各成本的數(shù)據(jù)。通過數(shù)據(jù)的對比，為其他制藥企業(yè)引入MFCA提供進一步的佐證。（見表1）

表1　材料成本匯總表（單位：元）

該表列舉了成品、廢棄物和循環(huán)產(chǎn)物從物料成本、系統(tǒng)成本、能源成本及廢棄物處理成本這四方面的數(shù)據(jù)，隨后對其廢棄物進行分析。假如企業(yè)不對廢棄物進行回收利用，則其廢料的損失率為46.7%（210000元÷450000元），那么這46.7%將會作為損失被廢棄。然而，如果將廢棄物進行回收利用，則其比率為15.6%（70000元÷450000元），該比率表示的是最終成為廢棄物占成本總額的比。將前后比率相減所得的差額31.1.%，它表示的是通過對廢棄物進行分析后循環(huán)利用的物料的比率。由此可以看出，相比傳統(tǒng)的計算方法，物料流量成本會計的計算方法通過將正產(chǎn)品和負產(chǎn)品進行清晰的劃分，企業(yè)可以再次回收利用負產(chǎn)品，這樣有助于企業(yè)不斷改進生產(chǎn)技術(shù)、提高資源的使用率以及降低廢棄物的產(chǎn)生。

四、MFCA發(fā)展的必要性

通過引入這一新方法，企業(yè)能夠從多方面收益，并且還有利于社會的發(fā)展與進步。

從經(jīng)濟的角度來看，將廢棄物處理成本作為企業(yè)的一項費用是以前的環(huán)境成本核算方法，它已經(jīng)不符合社會和企業(yè)發(fā)展的需求。從生態(tài)效益的角度來看。隨著國家對環(huán)境保護的關(guān)注，很多企業(yè)也關(guān)注到了環(huán)境與其企業(yè)長足發(fā)展的緊密關(guān)系。

對于制藥企業(yè)來說，引入物料流量成本會計符合國際上對企業(yè)的要求。無法在環(huán)保方面過多投入的小型企業(yè)可以將產(chǎn)品外包給那些技術(shù)水平高、生產(chǎn)效率高的企業(yè)，這是一個十分明智的選擇。通過這種方式，企業(yè)能夠輕松做到降低成本和企業(yè)損失，更重要的是減少對環(huán)境的污染。就國家的長遠發(fā)展而言，靠拼資源、拼勞力、拼資金這種高投入、高消耗、低效率的經(jīng)濟發(fā)展道路已經(jīng)走不通了。因為我國要建立的是資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會。

［1］Markus Strobel，Redman.Flow Cost Accounting， cutting costs and relieving stress on the environment by means of an accounting approach based on the actual fow of materials［D］.Institute fur Management，October 2000.

［2］河野裕司.企業(yè)經(jīng)營與環(huán)境保護兼顧的環(huán)境會計［J］.商業(yè)研宄［日］，2006（7）.

［3］謝琨，梁鳳港.關(guān)于環(huán)境凈收益分析決策工具：物料流量會計［J］.四川會計，200.