薛娜

摘 要：紅光事業(yè)造假案是我國(guó)上世紀(jì)90年代著名的審計(jì)失敗案例之一，隨著經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，為了適應(yīng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的需求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)目標(biāo)也在不斷的發(fā)生變化，但從上世紀(jì)至今一系列造假案的頻頻發(fā)生來(lái)看，查錯(cuò)防弊這一基本審計(jì)目標(biāo)需要一直貫穿始終。文章從紅光案例出發(fā)，對(duì)審計(jì)目標(biāo)的演變過(guò)程進(jìn)行的論述，指出無(wú)論過(guò)去、現(xiàn)在還是未來(lái)，差錯(cuò)防弊將是注冊(cè)會(huì)計(jì)師一個(gè)永恒的話題。

關(guān)鍵詞：造假；查錯(cuò)防弊；審計(jì)目標(biāo)

隨著資本市場(chǎng)的迅速發(fā)展，社會(huì)生產(chǎn)力提高，企業(yè)目標(biāo)明確，如何監(jiān)督管理層的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)成為了重要的問(wèn)題，審計(jì)工作應(yīng)運(yùn)而生。上市公司作為今天經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主體，它們的發(fā)展程度牽動(dòng)著整個(gè)世界經(jīng)濟(jì)的進(jìn)步程度，雖然要求上市公司每年度對(duì)于公司的經(jīng)營(yíng)情況、財(cái)務(wù)情況、現(xiàn)金流量情況進(jìn)行公開(kāi)的披露和說(shuō)明，便于投資者進(jìn)行了解和分析，但是為了獲得資本市場(chǎng)的籌融資，不少企業(yè)虛增業(yè)績(jī)、粉飾報(bào)表，國(guó)內(nèi)外的一系列上市公司的重大舞弊案例層出不窮。例如2001年美國(guó)爆發(fā)的安然公司造假丑聞、世通公司的財(cái)務(wù)造假、我國(guó)的綠大地、萬(wàn)福生科等，都給資本市場(chǎng)帶來(lái)了不小的沖擊。在這些舞弊案中，審計(jì)師也富有不可推卸的責(zé)任，審計(jì)方法的缺陷和自身經(jīng)驗(yàn)的不足，都未能有效的揭示出管理層的舞弊。財(cái)務(wù)造假案例的出現(xiàn)也激勵(lì)著審計(jì)方法的不斷改進(jìn)和探索。

一、造假案過(guò)程回顧

1997年5月23日為擴(kuò)建彩色顯像管生產(chǎn)線項(xiàng)目，“紅光實(shí)業(yè)”以每股6.05元的價(jià)格向社會(huì)公眾發(fā)行7000萬(wàn)股社會(huì)公眾股，募集資金總額42350萬(wàn)元。

1998年4月30日“紅光實(shí)業(yè)”出具1997年年度財(cái)務(wù)報(bào)告。從報(bào)告中可清楚地的看到1997年該廠實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)-19840萬(wàn)元，平均每股收益為-0.863元。而在上市公告書(shū)和招股說(shuō)明書(shū)中該公司出具的文件顯示——預(yù)測(cè)凈利潤(rùn)7055萬(wàn)元，而該年報(bào)的公布使人們大吃一驚。就在這時(shí)，公司的最高權(quán)力機(jī)構(gòu)股東大會(huì)提出，由于該廠1997年度凈利潤(rùn)為負(fù)且與預(yù)測(cè)相差甚遠(yuǎn)，在1998年該廠仍面臨利潤(rùn)為負(fù)的壓力，礙于上交所對(duì)上市公司的規(guī)定，董事會(huì)經(jīng)過(guò)研究被迫提出向上海證券交易所申請(qǐng)對(duì)成都紅光實(shí)業(yè)股份有限公司股票實(shí)行特別處理。

成都紅光實(shí)業(yè)股份有限公司1997年上市，當(dāng)年就出現(xiàn)巨額的虧損，并于次年被列為ST行列，這在中國(guó)證券史上是第一次出現(xiàn)。至此，人們不禁疑問(wèn)，公司上市前的報(bào)表及盈利預(yù)測(cè)是哪里得來(lái)的，而審核這些報(bào)表的注冊(cè)會(huì)計(jì)師又去哪里了？審核報(bào)表的主要目的是什么呢？

二、造假案中主要會(huì)計(jì)問(wèn)題

虛編利潤(rùn)，豪奪上市名額。成都紅光實(shí)業(yè)股份有限公司在公開(kāi)的申報(bào)上市文件中列出1996年度利潤(rùn)達(dá)5000多萬(wàn)元。后經(jīng)過(guò)調(diào)查，發(fā)現(xiàn)成都紅光實(shí)業(yè)股份有限公司通過(guò)錯(cuò)報(bào)收入、虛構(gòu)產(chǎn)品庫(kù)存和違規(guī)出具財(cái)務(wù)報(bào)表等方法，圖增利潤(rùn)15700萬(wàn)元，而1996年實(shí)際情況時(shí)賠了10300萬(wàn)元。

掩飾虧損，欺騙大眾。在成功騙得上市資格后，1997年8月成都紅光實(shí)業(yè)股份有限公司出具的中期草屋報(bào)告顯示，凈盈利1674萬(wàn)元，而實(shí)際上則賠了6500萬(wàn)元，虛增利潤(rùn)8174萬(wàn)元；從1998年4月出具的1997年財(cái)務(wù)報(bào)告中可以看出，顯示虧損為19800萬(wàn)元，而真實(shí)情況是賠了22952萬(wàn)元，少報(bào)了虧損3152萬(wàn)元。

三、信息披露過(guò)程中存在的主要問(wèn)題

隱匿重大事項(xiàng)。成都紅光實(shí)業(yè)股份有限公司在公司上市申報(bào)文件中，對(duì)該廠重要產(chǎn)能機(jī)械——彩玻池爐次品率上升，不能維持正常生產(chǎn)的重大事實(shí)未詐任何披露。

未進(jìn)行應(yīng)有的重大事件的披露義務(wù)。成都紅光實(shí)業(yè)股份有限公司在招股說(shuō)明書(shū)中承諾將所籌措的錢(qián)用于固定的項(xiàng)目，僅將籌措的錢(qián)的6770萬(wàn)元，占籌集資金的16.5%，投入承諾的項(xiàng)目，剩余的錢(qián)改變用途，用在了償債和補(bǔ)虧上。

四、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)過(guò)失

自1997年紅光實(shí)業(yè)通過(guò)財(cái)務(wù)舞弊的手段成功上市，到1997年年度報(bào)表披露，一個(gè)謊言套著一個(gè)謊言，使得它最終無(wú)法掩蓋住。作為承接該項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)的事務(wù)所也步入了這次財(cái)務(wù)舞弊事件的風(fēng)口浪尖。在這次轟動(dòng)A股的財(cái)務(wù)造假案件中，事務(wù)所如果能夠盡職和勤勉，紅光實(shí)業(yè)也不會(huì)成功上市，并且以明目張膽的造假形式獲得廣大的投資者資金支持，使得資本市場(chǎng)的欺詐行為堂而皇之。這次事件令我們不得不思考，到底是什么造成這次審計(jì)案件的失敗。不少人人為是審計(jì)人員沒(méi)有盡職盡責(zé)，缺乏職業(yè)判斷，也有人認(rèn)為是事務(wù)所與紅光實(shí)業(yè)高層相互勾結(jié)謀取私利。還有人在質(zhì)疑現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，這一方法在多變的審計(jì)環(huán)境和現(xiàn)實(shí)下已經(jīng)無(wú)法適應(yīng)，最終導(dǎo)致審計(jì)失敗。

從紅光實(shí)業(yè)財(cái)務(wù)造假的手段可以看出，該做法非常高明，屬于超出管理層控制的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，這種風(fēng)險(xiǎn)屬于系統(tǒng)性作假風(fēng)險(xiǎn)。正常途徑的銷售收入，主要以合同、出庫(kù)單、對(duì)方單位驗(yàn)收單、發(fā)票、銷售款匯款等信息加以確認(rèn)。而紅光實(shí)業(yè)的造假，它的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，與主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，按以前的基礎(chǔ)審計(jì)肯定不會(huì)被發(fā)現(xiàn)。因此我們要改變審計(jì)的常規(guī)思維，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)明顯的領(lǐng)域采用新的審計(jì)程序，目的就是改善傳統(tǒng)舞弊審計(jì)思路帶來(lái)的缺陷。

五、注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)目標(biāo)演變過(guò)程

我國(guó)1980年12月23日，財(cái)政部頒布了《關(guān)于成立會(huì)計(jì)顧問(wèn)處的暫行規(guī)定》，標(biāo)志著我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)業(yè)務(wù)的正式恢復(fù)，在此之后我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師制度總的來(lái)說(shuō)經(jīng)歷了1980年至1986年的起步階段、1986年至1988年的艱辛階段和1988年到如今的穩(wěn)定發(fā)展三個(gè)不同階段。本世紀(jì)剛開(kāi)始時(shí)，安然公司因?yàn)樾抛u(yù)危機(jī)而不復(fù)存在，隨之安達(dá)信也一起消失，轟動(dòng)全球，同時(shí)也讓人們對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)工作倍加關(guān)注。不知不覺(jué)這事件已過(guò)去10年，不光社會(huì)發(fā)生了劇烈變化；就連當(dāng)年失信于人的安達(dá)信也能咸魚(yú)翻身，環(huán)境在不斷的變化，注冊(cè)會(huì)計(jì)師所面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)與以前相比也多了幾分危機(jī)感。但對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證，并對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表出具審計(jì)報(bào)告是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的首要目標(biāo)。

舞弊因從事者身份不同，而有雇員舞弊與管理舞弊之分。雇員舞弊通常是組織管理當(dāng)局以下層次的人員涉人的，除非串通或經(jīng)管理階層的授意，均可借內(nèi)部控制制度加以有效預(yù)防及檢查；管理舞弊就是指管理階層所從事的各種舞弊。管理舞弊的作弊者通常均于事前精心設(shè)計(jì)，事后并極力設(shè)法隱瞞，舞弊者的管理層次愈高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師愈難加以有效檢查。

六、對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)目標(biāo)發(fā)展的思考

對(duì)于成都紅光實(shí)業(yè)股份有限公司此類造假，審計(jì)師如何保持應(yīng)有職業(yè)目的，如何在執(zhí)行審計(jì)工作中運(yùn)用質(zhì)疑思維，找出現(xiàn)象的異常處，從中找到審計(jì)突破口，對(duì)防范審計(jì)失敗起到關(guān)鍵作用。

首先，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)保持高度的職業(yè)懷疑態(tài)度，在進(jìn)行審計(jì)工作室，應(yīng)按照有弊推定的原則對(duì)被審計(jì)單位持有懷疑態(tài)度，并把懷疑和謹(jǐn)慎性帶入到審計(jì)過(guò)程的實(shí)施中，旨在通過(guò)對(duì)舞弊嫌疑而推測(cè)管理層的誠(chéng)實(shí)可信。其次，應(yīng)合理設(shè)計(jì)延伸性程序。例如，應(yīng)及時(shí)對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行實(shí)物盤(pán)點(diǎn)，并且可以在不通知被審計(jì)單位的情況下對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況進(jìn)行實(shí)地考察，對(duì)上下游供貨商進(jìn)行實(shí)地考察，以核實(shí)經(jīng)營(yíng)狀況的真實(shí)性。再次，重點(diǎn)審計(jì)現(xiàn)金流量表。雖然被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表尤其是現(xiàn)金流量表存在一定程度的美化，但造假的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)一定會(huì)在現(xiàn)金流量表上露出破綻。因?yàn)閷?duì)現(xiàn)金的操作性涉及的方面比較多，所以造假公司的現(xiàn)金流量表往往存在一定的真實(shí)性。因此，發(fā)現(xiàn)舞弊的審計(jì)人員應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表間勾稽關(guān)系進(jìn)行重點(diǎn)分析。最后，多收集第三方證據(jù)和資料。審計(jì)人員應(yīng)多收集第三方資料來(lái)證明被審計(jì)單位財(cái)務(wù)交易的真實(shí)性和有效性，不應(yīng)百分百相信被審計(jì)單位內(nèi)部資料。只有從多方面搜集資料，并且資料相符，才能使審計(jì)證據(jù)更加充分，從而真正做到審計(jì)的獨(dú)立，保證審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

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