關(guān)淑華

[摘要]我國的會計核算基礎(chǔ)分為收付實現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制兩種。新會計制度中要求事業(yè)單位會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟業(yè)務(wù)或者事項的核算應(yīng)當(dāng)按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。當(dāng)前，事業(yè)單位在會計核算中存在會計核算基礎(chǔ)與目標(biāo)不匹配，單位資產(chǎn)核算不準(zhǔn)確，單位負(fù)債核算常產(chǎn)生虛假平衡現(xiàn)象，單位收入、支出核算資金配比原則失衡，績效考評不明確等一系列問題。而權(quán)責(zé)發(fā)生制已經(jīng)充分顯示出其優(yōu)越性，我國事業(yè)單位應(yīng)盡早引入。

[關(guān)鍵詞]事業(yè)單位會計；會計核算基礎(chǔ)；現(xiàn)狀及問題分析

目前我國的會計核算基礎(chǔ)分為收付實現(xiàn)制與權(quán)責(zé)發(fā)生制兩種。在我國現(xiàn)行的《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》中明確指出：“會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)核算可以采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”，由此可以看出目前事業(yè)單位會計核算基礎(chǔ)所采取的主要方式仍然是收付實現(xiàn)制。收付實現(xiàn)制雖然在目前狀態(tài)下可以滿足事業(yè)單位對于預(yù)算管理的要求，但隨著預(yù)算管理制度的不斷大力改革與我國的市場化及企業(yè)化程度的提高，這一制度也暴露出越來越多的劣勢，甚至不能滿足新形勢下的預(yù)算管理的迫切需要。因此，事業(yè)單位必須進行會計核算基礎(chǔ)的深化改革，才能響應(yīng)調(diào)整發(fā)展的市場經(jīng)濟的腳步，而改革的主要思想及做法就是將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入到事業(yè)單位會計核算基礎(chǔ)中來，并代替收付實現(xiàn)制成為會計核算基礎(chǔ)的主要制度。

一、我國事業(yè)單位會計核算基礎(chǔ)的現(xiàn)狀分析

在新會計準(zhǔn)則的核心指導(dǎo)下，我國于2012年對會計制度進行了重新修訂，2013年1月1日正式執(zhí)行，同時廢止了財政部在1997年7月頒布的《事業(yè)單位會計制度》。在2012版的新會計制度中明確規(guī)定：“事業(yè)單位會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，但部分經(jīng)濟業(yè)務(wù)或者事項的核算應(yīng)當(dāng)按照本制度的規(guī)定采用權(quán)責(zé)發(fā)生制?！睆倪@個規(guī)定中可以看出現(xiàn)階段收付實現(xiàn)制度仍然是我國事業(yè)單位的會計核算基礎(chǔ)的主要執(zhí)行制度，而權(quán)責(zé)發(fā)生制僅用在少數(shù)的會計業(yè)務(wù)中。主要是因為收付實現(xiàn)制所固有的優(yōu)點決定的，操作簡單、容易運行是收付實現(xiàn)制的最大的特點，尤其在事業(yè)單位會計預(yù)算的執(zhí)行過程中具有明顯的優(yōu)勢，但是收付實現(xiàn)制也有一定的缺點，由于在收付實現(xiàn)制中無法將事業(yè)單位的“隱性負(fù)債”準(zhǔn)確全面的進行記錄，導(dǎo)致單位的某些財政方面的風(fēng)險不能被有效防范；收付實現(xiàn)制也無法有效的把某些事項的年終結(jié)轉(zhuǎn)進行處理，導(dǎo)致單位的會計信息出現(xiàn)誤差；另外，收付實現(xiàn)制也無法精確的核算成本與費用，對事業(yè)單位的運行績效評價方面非常不利；同時，可能會引起會計范圍的政府權(quán)責(zé)不對應(yīng)，在某一程度上無法公正、客觀對事業(yè)單位的受托責(zé)任進行考核與評價。

二、事業(yè)單位會計核算基礎(chǔ)存在的問題分析

（一）會計核算基礎(chǔ)與目標(biāo)不匹配

會計基礎(chǔ)的選擇很大程度上受會計目標(biāo)的影響，會計目標(biāo)一旦設(shè)定，會計基礎(chǔ)就隨之確定?！缎率聵I(yè)單位會計準(zhǔn)則》中明確規(guī)定：事業(yè)單位會計核算目標(biāo)是向會計信息使用者提供與事業(yè)單位財務(wù)狀況、事業(yè)成果、預(yù)算執(zhí)行等有關(guān)的會計信息，反映事業(yè)單位受托責(zé)任履行情況，有助于會計信息使用者進行社會管理、作出經(jīng)濟決策。從中可以很清晰的獲取會計目標(biāo)的內(nèi)涵所在，在新事業(yè)單位準(zhǔn)則中規(guī)定了會計目標(biāo)必須滿足信息使用者的需要，而且還要對政府宏觀調(diào)控與控制預(yù)算提供必要的信息，同時還要能反映出事業(yè)單位受托責(zé)任的執(zhí)行狀態(tài)。就目前我國事業(yè)單位的會計核算基礎(chǔ)制度來說，要實現(xiàn)這樣的會計目標(biāo)幾乎是不可能的，因此，將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入到事業(yè)單位的財務(wù)管理制度中是非常迫切的。

以往的事業(yè)單位的預(yù)算與編制始終與單位會計緊密聯(lián)系，會計也就成了單位預(yù)算管理的一種重要手段。在這樣的背景下，事業(yè)單位執(zhí)行收付實現(xiàn)制的會計基礎(chǔ)就能很好的滿足需要，因為收付實現(xiàn)制核算基礎(chǔ)能直接反映實際收支的資金，操作簡單直觀，同時對于資金收支合法性的評估非常有利，可以直觀的體現(xiàn)單位是否有腐敗與浪費現(xiàn)象。

隨著我國經(jīng)濟體制的不斷深化改革與發(fā)展，以及國家對事業(yè)單位的新要求，舊體制中的會計目標(biāo)已經(jīng)不再適應(yīng)新經(jīng)濟環(huán)境的變化，因此，在多方面的促成下，我國于2013年開始執(zhí)行新的會計準(zhǔn)則，這是符合社會與時代發(fā)展的。新會計準(zhǔn)則的會計目標(biāo)主要圍繞在單位財務(wù)狀況與事業(yè)成果的評價上進行，同時也反映事業(yè)單位的受托責(zé)任執(zhí)行情況，以便更好的滿足政府與社會對于會計的要求。但是事業(yè)單位的會計制度卻沒能跟上新會計目標(biāo)的腳步，導(dǎo)致會計制度與會計目標(biāo)無法協(xié)調(diào)一致。在新的會計制度中要求事業(yè)單位會計在進行會計核算時通常都使用收付實現(xiàn)制，這樣勢必會讓使用財務(wù)信息的人對于單位資產(chǎn)、負(fù)債、成本等內(nèi)部不能全方位了解，對于事業(yè)單位的財務(wù)工作效率及公共服務(wù)也不能進行有效的考核。因此，只有將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入到事業(yè)單位會計核算基礎(chǔ)中，才能解決新會計制度下的有關(guān)問題。

（二）會計核算基礎(chǔ)要素存在的問題分析

1.單位資產(chǎn)核算存在的問題

在舊的會計制度中，固定資產(chǎn)在報廢前都是以購入的資金作為其資產(chǎn)價值，而實際上，固定資產(chǎn)的價值由于使用過程中的不斷磨損而處于持續(xù)減值狀態(tài)。2013年的新會計制度對這一現(xiàn)象改變，規(guī)定對購入的固定資產(chǎn)做雙分錄，一是把支付的真實價款直接入帳作為當(dāng)期資金支出；二是按照購買成本對固定資產(chǎn)進行借記處理，貸記為非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)科目。所有固定資產(chǎn)都存在折舊處理問題，新會計制度使用虛提的方式對固定資產(chǎn)進行折舊，與舊的會計制度中不計提折舊顯示出很大的改進，可以形象、客觀的表現(xiàn)出單位固定資產(chǎn)與時間的關(guān)系及隨之發(fā)生的價值減少情況。

但是這種虛提方式也存在一些一些問題。首先，固定資產(chǎn)的即時資產(chǎn)值雖然可以在非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)科目中體現(xiàn)出來，但在固定資產(chǎn)科目中仍然顯示其原購入值，不能體現(xiàn)出損耗減值，這樣使單位資產(chǎn)總值出現(xiàn)虛增。其次，在事業(yè)單位的會計制度中沒有成本資產(chǎn)的概念，固定資產(chǎn)在購置時，被借記事業(yè)支出、經(jīng)營支出或?qū)Ｓ没鸬瓤颇?，將固定資產(chǎn)體現(xiàn)在費用上，這樣就使得固定資產(chǎn)在記帳后只能體現(xiàn)虛提折舊，與成本人為降低，并盈余增加，無法體現(xiàn)實際上的會計核算的資金配比方式。另外，國家財政部門沒有為固定資產(chǎn)設(shè)計其固有的使用年限，事業(yè)單位只能各自確定固定資產(chǎn)的使用年限，并依此計提折舊，所以最后事業(yè)單位上報的總資金數(shù)據(jù)是沒有意義和效果的，并不能把事業(yè)單位的真實情況如實的反映出來。

新會計制度同時規(guī)定了各事業(yè)單位對于自身的基建資金進行單獨核算，定期導(dǎo)入單位在建工程科目或其它科目來反映資金情況。可是目前國家執(zhí)行的財政預(yù)算制度及支付制度的體制下，事業(yè)單位所有的財政性資金都必須收入國庫，在這樣的政策下，基建資金帳戶就沒有了資金源，也談不到實行獨立核算的問題。并且單位的基建帳目與單位財務(wù)的基本賬目間有很多內(nèi)部往來資金項目，對真實反映單位的債權(quán)債務(wù)問題非常不利。若要解決以上問題，事業(yè)單位必須要明確本單位的基建項目資金的處理方式問題。

2.單位負(fù)債核算存在的問題

當(dāng)前，我國事業(yè)單位有很多種方式進行籌措資金，而向銀行貸款則是其中一個非常重要的方式。在銀行的款項資金到帳以后，沒有對銀行的貸款利息進行入賬記錄，因為在會計制度上沒有對利息進行要求。而在向銀行償還貸款時，就按實際需支付的利息金額，將利息款項借記其它支出科目，貸記銀行存款科目?；蜚y行借款被用在固定資產(chǎn)的使用上，且固定資產(chǎn)的投產(chǎn)期與支付銀行利息的時間不能同時進行，就會出現(xiàn)固定資產(chǎn)價值減少的情況。若銀行利息支付的時間與固定資產(chǎn)的投產(chǎn)期一致，單位所支出科目列出的只是支付的數(shù)額，卻不是應(yīng)該支出的借款利息的數(shù)額，這樣就會給單位造成一種隱形債務(wù)。在事業(yè)單位的債務(wù)到期后，隱形債務(wù)會給單位的財務(wù)造成極大的困難。同時，由于實際存在的債務(wù)沒有體現(xiàn)，事實發(fā)生的資金又沒有列支，就會造成收支的一種虛假平衡現(xiàn)象。

單位財務(wù)還包括對于職工福利的資金管理，在會計制度中并沒對職工福利資金的核算方式給予規(guī)定，事實上這兩種資金的性質(zhì)與內(nèi)容根本不相同，會計制度中對職工福利基金進行了劃分，它歸資產(chǎn)類科目管理。對于職工福利費用，歸屬負(fù)債類科目管理。事業(yè)單位職工福利費用一般用來對生活比較困難的職工進行生活補助，對工傷職工的醫(yī)療進行費用報銷，對探親職工報銷差旅費用。對于職工集體福利設(shè)施及待遇主要由職工福利基金支付。若把二者不加區(qū)分的混淆，就無法顯示出職工福利費所造成的債務(wù)。

3.單位收入核算存在的問題

在目前的市場經(jīng)濟及國家政策的影響下，許多事業(yè)單位可能會進行一些其它活動的投資。

因此，新的會計制度將事業(yè)單位的投資進行了分類規(guī)定，分為長期投資和短期投資，其中長期投資包括長期債權(quán)投資和長期股權(quán)投資兩種。同時新會計制度規(guī)定事業(yè)單位的投資所得實際收益，要進行記賬，借記銀行存款科目，貸記投資收益科目。會計制度中的投資收益依據(jù)以實際收到為準(zhǔn)，并不是依據(jù)收入實現(xiàn)的原則，這樣導(dǎo)致資金配比原則得不到應(yīng)用，也無法計量當(dāng)期收益信息。此外，若投資長期股權(quán)的投資出現(xiàn)虧損，則投資單位就不進行人賬處理，也不能真實反映投資的損失情況。

4.單位支出核算存在的問題

事業(yè)單位在使用收付實現(xiàn)制時，通常把資本性支出項目與經(jīng)常性支出項目混同，這樣導(dǎo)致政府部門對公共資金使用績效考評時會出現(xiàn)不明確現(xiàn)象，對考評非常不利。特別是將兩種支出混同后，就很難全面反映周期比較長的資本性支出，有些資本性支出經(jīng)?？缭蕉鄠€會計年度。例如，單位所屬的房屋進行修繕發(fā)生的費用及某些大宗服務(wù)費等支出，按會計制度規(guī)定記入當(dāng)期事業(yè)支出科目，導(dǎo)致支出費用跨越年度，增大支出，使得減少了當(dāng)年結(jié)余。

三、結(jié)論

對以上的分析，可以看出，現(xiàn)行的會計制度核算基礎(chǔ)存在很多問題，在收付實現(xiàn)制下事業(yè)單位的財務(wù)有眾多需要解決的問題。而權(quán)責(zé)發(fā)生制則會比收付實現(xiàn)制更適合用于我國事業(yè)單位的財務(wù)運行中，并且已經(jīng)充分顯示出優(yōu)越性。我國的社會主義市場經(jīng)濟不斷的進行體制的深化改革、政府職能轉(zhuǎn)變及公共財務(wù)體系構(gòu)建，對于帶來單位財務(wù)資金信息要求越來越透明，也更加深層次的了解掌握事業(yè)單位的財務(wù)情況，因此對事業(yè)單位的會計核算的所有內(nèi)容都將有更高的需要。將權(quán)責(zé)發(fā)生制引入到事業(yè)單位的會計基礎(chǔ)核算就能夠達到目前所要求的狀態(tài)，能夠使會計信息更加準(zhǔn)確、財務(wù)信息更加透明、會計信息的利用率及利用價值會更好，綜合所述，我國事業(yè)單位對于會計制度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制是非常迫切的。