□丁田平

(山西金融職業(yè)學(xué)院山西太原030008)

新會(huì)計(jì)制度下學(xué)生培養(yǎng)成本核算問題探討

□丁田平

(山西金融職業(yè)學(xué)院山西太原030008)

財(cái)政部2012年出臺(tái)的《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》和2013年出臺(tái)的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，要求高等院校實(shí)行內(nèi)部成本管理，細(xì)化成本核算，這為高等院校核算學(xué)生培養(yǎng)成本帶來了契機(jī)，本文按照新會(huì)計(jì)制度的要求，從開展高校學(xué)生培養(yǎng)成本核算的意義入手，細(xì)化高校學(xué)生培養(yǎng)成本的核算內(nèi)容，提出高校學(xué)生培養(yǎng)成本的核算程序。

新會(huì)計(jì)制度；培養(yǎng)成本；核算內(nèi)容；核算程序

《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》和《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施為高校進(jìn)行學(xué)生培養(yǎng)成本核算奠定了理論基礎(chǔ)，在《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》中明確提出高等學(xué)校應(yīng)根據(jù)需要，進(jìn)行精細(xì)化管理，逐步落實(shí)“內(nèi)部成本管理”，2015年6月3日出臺(tái)的《關(guān)于2015規(guī)范教育收費(fèi)治理教育亂收費(fèi)工作的實(shí)施意見》中也對(duì)年生均教育培養(yǎng)成本進(jìn)行說明，要求“全面監(jiān)審”。2017年1月1日即將執(zhí)行的《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則---基本準(zhǔn)則》為高校學(xué)生培養(yǎng)成本核算提供了制度保障。但高校學(xué)生培養(yǎng)成本的具體實(shí)施辦法、細(xì)則并沒有明確，因此，如何精準(zhǔn)核算學(xué)生的培養(yǎng)成本，是當(dāng)前高校財(cái)會(huì)工作者必須思考并設(shè)法解決的問題。

1 高校學(xué)生培養(yǎng)成本核算的意義

隨著經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展和高等教育體制不斷完善，學(xué)生培養(yǎng)成本已經(jīng)成為高校、政府、社會(huì)、家庭等各利益相關(guān)方關(guān)注的重點(diǎn)，對(duì)其研究也顯得尤為迫切。

1.1 有利于高校加強(qiáng)財(cái)務(wù)管理，提高辦學(xué)效益

一直以來，高校采用“以收定支、收支平衡”的預(yù)算模式，忽視經(jīng)費(fèi)使用效益和支出合理性，但隨著高校規(guī)模擴(kuò)張，競(jìng)爭(zhēng)加劇，有限的辦學(xué)資源不能滿足培養(yǎng)優(yōu)質(zhì)人才的需求，迫使高校重新審視現(xiàn)實(shí)需求，努力提升資金使用效率。只有建立規(guī)范合理的成本核算體系，合理分配資源，才能達(dá)到辦學(xué)效益最大化，引導(dǎo)學(xué)校完善自我積累、自我優(yōu)化的良性辦學(xué)機(jī)制，全面提升的高校的社會(huì)影響力。

1.2 有利于政府合理配置資源，宏觀調(diào)控

高校雖已由過去政府包辦轉(zhuǎn)向自我發(fā)展，但政府的宏觀把控必不可少。政府要為高校提供財(cái)政撥款，物價(jià)部門要制定合理的學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，教育主管部門對(duì)教育經(jīng)費(fèi)進(jìn)行績(jī)效考核分析，都離不開準(zhǔn)確的成本核算信息。高校成本信息的提供為政府做出最優(yōu)的資源配置起到至關(guān)重要的作用，使政府將有限的資源用在最合理的方面，達(dá)到最優(yōu)宏觀調(diào)控。

1.3 有利于社會(huì)監(jiān)督辦學(xué)過程，規(guī)范學(xué)校行為

目前高校存在著教育經(jīng)費(fèi)不足和教育資源浪費(fèi)嚴(yán)重現(xiàn)象，許多高校在激烈競(jìng)爭(zhēng)壓力下，加大對(duì)基礎(chǔ)硬件設(shè)施的重復(fù)購置，貸款總額不斷飆升，造成現(xiàn)有教學(xué)設(shè)施利用率低下，行政管理機(jī)構(gòu)臃腫等。實(shí)行成本控制，將成本核算信息公示于眾，讓社會(huì)去監(jiān)督各個(gè)學(xué)校培養(yǎng)學(xué)生所實(shí)際耗費(fèi)資源價(jià)值合理與否，進(jìn)而規(guī)范學(xué)校行為，在全社會(huì)范圍內(nèi)建立公平合理的制約機(jī)制。

2 高校學(xué)生培養(yǎng)成本核算的內(nèi)容

高校學(xué)生培養(yǎng)成本的核算是以貨幣為主要計(jì)量單位，運(yùn)用專門的方法對(duì)以人為載體的教育產(chǎn)品所花費(fèi)的各種費(fèi)用進(jìn)行分類、歸集、匯總，得出計(jì)算期內(nèi)為培養(yǎng)學(xué)生所發(fā)生的總成本和單位成本，以此作為考核學(xué)校財(cái)務(wù)管理水平和辦學(xué)效率的一種管理活動(dòng)。借鑒《高等學(xué)院培養(yǎng)成本監(jiān)審辦法（試行）》（簡(jiǎn)稱監(jiān)審辦法）和新會(huì)計(jì)制度，高校教育培養(yǎng)成本的范圍如上圖所示。

該分類較全面的歸納了培養(yǎng)成本的內(nèi)容，但其主要作用是為合理制定學(xué)費(fèi)價(jià)格作指導(dǎo)，不能完全反映高校培養(yǎng)成本的實(shí)質(zhì)內(nèi)涵。本文在借鑒過程中剔除了不合理因素，如個(gè)人支出中離退休費(fèi)和提供非學(xué)歷教育產(chǎn)生的經(jīng)營支出等。

3 高校學(xué)生培養(yǎng)成本核算的程序

3.1 制定成本核算原則

3.1.1 權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。高校會(huì)計(jì)制度引入了權(quán)責(zé)發(fā)生制，明確規(guī)定“部分經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)”采用權(quán)責(zé)發(fā)生制：凡屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，無論款項(xiàng)是否收付，均應(yīng)計(jì)入當(dāng)期，凡不屬于本期的收入和費(fèi)用，即使在本期取得和支付，也不得計(jì)入本期。將權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制結(jié)合運(yùn)用于高校學(xué)生培養(yǎng)成本的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中，有利于真實(shí)反映高校財(cái)務(wù)狀況，準(zhǔn)確計(jì)量各會(huì)計(jì)核算期間的收入與費(fèi)用，達(dá)到完整核算學(xué)生培養(yǎng)成本目的。

3.1.2 相關(guān)性原則。高校發(fā)生的每筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)根據(jù)實(shí)際情況區(qū)分是否與核算學(xué)生成本有關(guān)，有關(guān)的支出計(jì)入培養(yǎng)成本，無關(guān)的支出不計(jì)入培養(yǎng)成本，避免造成一味夸大培養(yǎng)成本的現(xiàn)象。有關(guān)的培養(yǎng)成本按照是否與當(dāng)期有關(guān)，分為當(dāng)期培養(yǎng)成本和非當(dāng)期的培養(yǎng)成本。

3.1.3 分類核算原則。高校在教育過程中發(fā)生的各種耗費(fèi)種類繁多，為了更好的進(jìn)行核算應(yīng)將費(fèi)用進(jìn)行分類核算，便于進(jìn)行合理規(guī)劃，進(jìn)而控制教育成本。計(jì)入當(dāng)期的培養(yǎng)成本可以按經(jīng)濟(jì)科目劃分，非當(dāng)期的培養(yǎng)成本即間接費(fèi)用可以按部門進(jìn)行核算，如行政管理部門、教學(xué)輔助部門，按比例進(jìn)行分?jǐn)倸w集。

3.2 確立成本核算對(duì)象

高校作為服務(wù)機(jī)構(gòu)，以提供教育為遵旨，教育產(chǎn)品具有周期長(zhǎng)、分布廣、層次多的特點(diǎn)，想要正確歸集和分配費(fèi)用，必須合理確定核算對(duì)象。學(xué)生作為教育服務(wù)的接受者,理所當(dāng)然的成為培養(yǎng)成本的核算對(duì)象。從培養(yǎng)類別看有文史、理工、綜合、師范、醫(yī)學(xué)、藝術(shù)等，從培養(yǎng)學(xué)歷看有本?？啤⒋T士、博士等，從培養(yǎng)年級(jí)看從三到五年不等，為此需要統(tǒng)計(jì)出各類別、各學(xué)歷、各年級(jí)的畢業(yè)生人數(shù)，而各類別、各學(xué)歷、各年級(jí)對(duì)教育資源的耗費(fèi)是不同的，需要進(jìn)行區(qū)別對(duì)待，分設(shè)項(xiàng)目管理，以此歸集明細(xì)成本費(fèi)用，最后得出學(xué)生培養(yǎng)總成本和生均成本。

3.3 劃分成本核算期間

高等教育有其自身特點(diǎn)，高校經(jīng)費(fèi)主要來源于財(cái)政撥款，按照配比原則，高校培養(yǎng)成本費(fèi)用應(yīng)與投入經(jīng)費(fèi)匹配，高校財(cái)政補(bǔ)助收入以公歷1月1日～12月31日核算期間，高校財(cái)務(wù)報(bào)表以公歷年度為報(bào)告期間，因此學(xué)生成本核算也應(yīng)以公歷1月1日～12月31日作為成本核算期。

3.4 設(shè)置會(huì)計(jì)賬簿

根據(jù)高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度設(shè)置的高校財(cái)務(wù)賬簿沒有相關(guān)成本核算，需要增設(shè)單獨(dú)的核算賬戶與高校財(cái)務(wù)系統(tǒng)并行。

3.4.1 設(shè)置會(huì)計(jì)科目，為成本信息披露做準(zhǔn)備。培養(yǎng)成本按照相關(guān)性原則，把培養(yǎng)學(xué)生過程中發(fā)生的直接資金耗費(fèi)計(jì)入直接成本，設(shè)置“培養(yǎng)成本”賬戶，借方核算與學(xué)生有關(guān)的各項(xiàng)費(fèi)用，貸方核算畢業(yè)生的結(jié)轉(zhuǎn)成本，期末余額反映在校生實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，該賬戶按院系設(shè)置明細(xì)賬，按經(jīng)濟(jì)科目分欄設(shè)置，包括教育薪資支出、學(xué)生資助費(fèi)用、維持教育周轉(zhuǎn)費(fèi)用、教育資本維護(hù)、固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷、其他費(fèi)用等項(xiàng)。如“培養(yǎng)成本——會(huì)計(jì)學(xué)院——審計(jì)系——教育薪資支出”；把培養(yǎng)學(xué)生發(fā)生的不能歸屬于具體對(duì)象的間接費(fèi)用，如行政、后勤等管理部門為開展教學(xué)教研輔助活動(dòng)中所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用設(shè)置賬戶為“教學(xué)輔助成本”，借方核算與學(xué)生教學(xué)有關(guān)的間接費(fèi)用，貸方核算按一定比例結(jié)轉(zhuǎn)至“培養(yǎng)成本”的費(fèi)用，結(jié)轉(zhuǎn)后無余額。該賬戶按部門設(shè)置明細(xì)賬，賬內(nèi)按高校會(huì)計(jì)的經(jīng)濟(jì)分類分欄設(shè)置，即：人員經(jīng)費(fèi)、公用經(jīng)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷。如“教學(xué)輔助成本——圖書館——公用經(jīng)費(fèi)”；設(shè)置“累計(jì)折舊”賬戶，用來核算固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)移到培養(yǎng)成本中的價(jià)值，貸方核算計(jì)提的折舊，借方核算報(bào)廢固定資產(chǎn)已提折舊，余額在貸方表示使用中的固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊。

3.4.2 歸集費(fèi)用到“培養(yǎng)成本”和“教學(xué)輔助成本”會(huì)計(jì)科目。一是教育薪資支出，以高校人員實(shí)際所屬部門進(jìn)行分類，屬于院系工資按照全額進(jìn)行歸集到培養(yǎng)成本，屬于教輔行政工資計(jì)入教學(xué)輔助成本。二是學(xué)生資助費(fèi)用，按照學(xué)生實(shí)際收到獎(jiǎng)助學(xué)金進(jìn)行統(tǒng)計(jì)，全部歸集培養(yǎng)成本。三是維持教育周轉(zhuǎn)費(fèi)用、教育資本維護(hù)按照當(dāng)期發(fā)生實(shí)有數(shù)計(jì)入培養(yǎng)成本，其他公用經(jīng)費(fèi)計(jì)入教學(xué)輔助成本。四是固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷，如果使用部門為教學(xué)部門，按使用年限計(jì)提折舊額計(jì)入培養(yǎng)成本，如果使用部門為教輔和后勤部門，則計(jì)入教學(xué)輔助成本。

3.5 規(guī)范成本核算步驟

3.5.1 將高校各項(xiàng)支出按照是否為培養(yǎng)學(xué)生的耗費(fèi)劃分為學(xué)生培養(yǎng)成本和非學(xué)生培養(yǎng)成本，非培養(yǎng)成本的支出另外核算，不在本研究范圍。

3.5.2 將學(xué)生培養(yǎng)成本按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則區(qū)分是否為本期應(yīng)計(jì)項(xiàng)目分為本期培養(yǎng)成本和非本期培養(yǎng)成本。

3.5.3 將計(jì)入本期的培養(yǎng)成本按照有無歸屬對(duì)象分為直接成本和間接成本。直接成本按照高校會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的經(jīng)濟(jì)分類進(jìn)行核算，間接成本指在保障、管理教學(xué)活動(dòng)中發(fā)生的支出，按支出部門進(jìn)行核算。

3.5.4 將間接成本按照監(jiān)審辦法規(guī)定，選用合理標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行折算，可以為教師課程量標(biāo)準(zhǔn)，也可以為學(xué)生人數(shù)標(biāo)準(zhǔn)，編制間接費(fèi)用分配表?？紤]學(xué)生層次不同所產(chǎn)生的成本費(fèi)用不同，采用先按學(xué)生培養(yǎng)類別核算，再按不同專業(yè)進(jìn)行歸集成本支出，把間接成本結(jié)轉(zhuǎn)至培養(yǎng)成本，核算出院系學(xué)生培養(yǎng)總成本。

3.5.5 計(jì)算當(dāng)期生均培養(yǎng)成本。由于各期學(xué)生所耗費(fèi)的培養(yǎng)成本不同，所以計(jì)算生均成本時(shí)應(yīng)根據(jù)需要，按照一定分配比例，培養(yǎng)總成本除以本專業(yè)各年級(jí)培養(yǎng)計(jì)劃課時(shí)數(shù)得來。

4 完善高校學(xué)生培養(yǎng)成本的信息披露制度

現(xiàn)行的高校財(cái)務(wù)報(bào)表主要向主管部門報(bào)送，在報(bào)告中不涉及成本費(fèi)用信息，對(duì)社會(huì)缺乏應(yīng)有的披露成本信息的約束制度，不能向社會(huì)投資者、學(xué)校管理層、教育服務(wù)購買者傳遞培養(yǎng)成本的有用信息。為此，高校應(yīng)根據(jù)成本報(bào)表使用者的需求，以學(xué)生培養(yǎng)成本信息報(bào)表單獨(dú)對(duì)外披露培養(yǎng)成本信息，編制學(xué)生培養(yǎng)成本總表和生均培養(yǎng)成本報(bào)表，為信息使用者提供決策依據(jù)。

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1004-7026（2016）15-0066-03

G40

A

10.16675/j.cnki.cn14-1065/f.2016.15.049

丁田平，女，山西原平人，1978年1月出生，碩士，講師，山西金融職業(yè)學(xué)院。