郭志輝

摘要： 適應(yīng)國(guó)家供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革的新形勢(shì)，配合一帶一路建設(shè)，國(guó)家加大了基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)。管理好政府投資項(xiàng)目資金、加強(qiáng)建設(shè)工程審計(jì)工作，成為各級(jí)政府審計(jì)部門的工作重點(diǎn)。在政府投資項(xiàng)目審計(jì)中，需要重點(diǎn)關(guān)注工程部分的審計(jì)法律邊界和依據(jù)，實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目過(guò)程質(zhì)量管控，重點(diǎn)審核工程變更、簽證等方面的問(wèn)題。

Abstract： To adapt to the new situation of the national supply-side structural reform， and with the Belt and Road construction， the State has increased the infrastructure construction. To well manage government investment projects， and to strengthen the construction audit， have become the focus of the government audit department at all levels. In the audit of government investment projects， it need to focus on the legal boundaries and the basis of the audit， to achieve the quality management and control， and to focus on reviewing problems about the project change， visa and other aspects.

關(guān)鍵詞： 政府投資；審計(jì)；工程簽證

Key words： government investment；audit；project visa

中圖分類號(hào)：F239.63 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1006-4311（2017）02-0226-04

0 引言

政府投資項(xiàng)目建設(shè)是一個(gè)系統(tǒng)工程，涉及立項(xiàng)、設(shè)計(jì)階段、發(fā)承包階段、實(shí)施階段、竣工階段、運(yùn)營(yíng)等眾多環(huán)節(jié)。同時(shí)，政府投資項(xiàng)目的建設(shè)內(nèi)容和業(yè)態(tài)又比較復(fù)雜，涵蓋了基本建設(shè)、科技研發(fā)、應(yīng)急公益等諸多領(lǐng)域。其中，審計(jì)實(shí)施中的工程造價(jià)部分又是其中的主導(dǎo)流程。在審核過(guò)程中，要嚴(yán)格依法、依規(guī)完成審計(jì)，控制國(guó)家投資成本，避免審計(jì)引發(fā)相關(guān)法律糾紛。這就需要審核人員具備相關(guān)綜合素質(zhì)和能力，對(duì)有關(guān)主要環(huán)節(jié)進(jìn)行關(guān)注和把握，合理、合規(guī)完成審計(jì)流程。目前，政府投資項(xiàng)目一般采用代建制、PPP、BT或委托項(xiàng)目法人和業(yè)主單位進(jìn)行建設(shè)，對(duì)政府投資項(xiàng)目的工程審計(jì)，應(yīng)當(dāng)認(rèn)識(shí)到一般而言委托單位是項(xiàng)目法人單位或其授權(quán)委托進(jìn)行建設(shè)管理的單位也是被審計(jì)單位。審計(jì)實(shí)施過(guò)程中，可以對(duì)與項(xiàng)目直接有關(guān)的設(shè)計(jì)、施工、招標(biāo)代理、代建、勘察、監(jiān)理、采購(gòu)、供貨、檢測(cè)、的設(shè)計(jì)預(yù)算資金的真實(shí)性、合法性進(jìn)行調(diào)查。政府投資項(xiàng)目審計(jì)一般要求審計(jì)過(guò)程中關(guān)注效益審計(jì)原則，而投資審計(jì)的最大效益就是核實(shí)工程價(jià)款，揭露決策失誤、管理失控造成的損失浪費(fèi)。投資建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)由于涉及業(yè)態(tài)復(fù)雜、專業(yè)面廣、招標(biāo)規(guī)范程度差、分包工程數(shù)量眾多、索賠依據(jù)缺乏、不平衡報(bào)價(jià)嚴(yán)重、隱蔽工程真實(shí)性難以核實(shí)等特點(diǎn)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平較高。那么如何加強(qiáng)工程審計(jì)關(guān)鍵問(wèn)題把控，特別是把控審計(jì)法律邊界問(wèn)題，提高索賠、計(jì)價(jià)、取費(fèi)等環(huán)節(jié)審計(jì)質(zhì)量，防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，是政府投資建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)人員在審計(jì)工作中必須首要關(guān)注的問(wèn)題。

1 政府投資建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)的法理依據(jù)

政府建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)中所依據(jù)的法律法規(guī)，主要是從工程造價(jià)限價(jià)編制和結(jié)算審核的角度進(jìn)行分析、判斷和審定。例如《建筑法》、《合同法》、《建設(shè)工程價(jià)款結(jié)算暫行辦法》、《招標(biāo)投標(biāo)法》、《政府采購(gòu)法》等。對(duì)于審計(jì)行為的法理依據(jù)以及處理依據(jù)，則僅限于《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》、《關(guān)于建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)處罰暫行規(guī)定》等相關(guān)法律法規(guī)。工作的重點(diǎn)大多關(guān)注建設(shè)項(xiàng)目造價(jià)控制上。實(shí)際上，建設(shè)項(xiàng)目投資審計(jì)的法律法規(guī)，涉及到審計(jì)、建筑、財(cái)務(wù)甚至金融等諸多方面。

在政府投資建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)過(guò)程中，從橫向考慮，不僅包括工程的預(yù)算和結(jié)算的編制，也涉及項(xiàng)目立項(xiàng)、概算編制、招投標(biāo)過(guò)程等；從縱向考慮，不僅包括概算成本、目標(biāo)成本、預(yù)算成本、結(jié)算成本，也涉及建設(shè)方、BT承建商、總包商、分包商、監(jiān)理方、設(shè)計(jì)單位、第三方等利益相關(guān)方。這就要求我們?cè)趯徲?jì)過(guò)程中，既要依據(jù)《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》和《審計(jì)機(jī)關(guān)關(guān)于國(guó)家建設(shè)項(xiàng)目竣工決算審計(jì)實(shí)施辦法》的規(guī)定，關(guān)注審計(jì)的合法性，同時(shí)也要依據(jù)《國(guó)家重點(diǎn)建設(shè)項(xiàng)目管理辦法》和《建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)處理暫行規(guī)定》的要求，關(guān)注審計(jì)方面的處理規(guī)定，而不僅僅是局限在建設(shè)工程造價(jià)的審核上。

2 正確界定政府投資建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)行為的法律邊界

2.1 對(duì)政府建設(shè)投資項(xiàng)目相關(guān)資料的合法性、有效性的判定 工程造價(jià)人員在審計(jì)過(guò)程中，如果發(fā)現(xiàn)無(wú)效合同事實(shí)、變更簽證虛假資料、嚴(yán)重不平衡報(bào)價(jià)等影響合同履行的情況，應(yīng)通過(guò)合規(guī)程序以審核聯(lián)系單形式，提交給項(xiàng)目委托方的審計(jì)機(jī)構(gòu)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人。有的地方要求在政府建設(shè)投資項(xiàng)目的合同中，必須增加“以審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)結(jié)論作為項(xiàng)目?jī)r(jià)款結(jié)算和竣工結(jié)算的依據(jù)”的條款，這就使審計(jì)結(jié)論具有了充分的法律依據(jù)。

2.2 造價(jià)審核增減要分析考慮增減行為的必要性和適當(dāng)性 在工作實(shí)踐中，工程造價(jià)咨詢機(jī)構(gòu)對(duì)項(xiàng)目?jī)r(jià)款的重新核定，必須依據(jù)國(guó)家相關(guān)計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，要考慮項(xiàng)目利益相關(guān)方增加項(xiàng)目?jī)r(jià)款行為的主觀惡性和其造成的客觀結(jié)果；更要結(jié)合市場(chǎng)價(jià)格和行情對(duì)相關(guān)造價(jià)信息進(jìn)行合理的判定和勘察。需要注意的是，第三方審核行為受國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的委托，審計(jì)對(duì)象包括利益各相關(guān)方。審?fù)栋l(fā)【2010】173號(hào)文（政府投資項(xiàng)目審計(jì)規(guī)定的通知）第八條規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)提高工程造價(jià)審計(jì)質(zhì)量，對(duì)審計(jì)發(fā)現(xiàn)的多計(jì)工程價(jià)款等問(wèn)題，應(yīng)當(dāng)責(zé)令建設(shè)單位與設(shè)計(jì)、施工、監(jiān)理、供貨等單位據(jù)實(shí)結(jié)算。

3 項(xiàng)目組織實(shí)施的現(xiàn)場(chǎng)管理和控制

3.1 審計(jì)組采用純項(xiàng)目型組織形式 組織機(jī)構(gòu)作為項(xiàng)目管理的組織保證，對(duì)項(xiàng)目的成敗起著決定性的作用，因?yàn)榻M織結(jié)構(gòu)是項(xiàng)目管理的骨架，它擔(dān)負(fù)著溝通信息，下達(dá)指令、協(xié)調(diào)矛盾、統(tǒng)一步調(diào)，組織運(yùn)轉(zhuǎn)和決策的重任。因此，工程項(xiàng)目管理的組織構(gòu)架是項(xiàng)目管理的能否有效運(yùn)行的關(guān)鍵。一般情況，政府審計(jì)機(jī)關(guān)招標(biāo)的工程項(xiàng)目審計(jì)要求項(xiàng)目參與人員要和投標(biāo)文件中約定的一致，一般不允許更換，這就要求我們充分整合現(xiàn)有資源、人員安排和正在進(jìn)行項(xiàng)目，不要發(fā)生沖突，保障項(xiàng)目實(shí)施中人員的穩(wěn)定性，保障投標(biāo)階段的項(xiàng)目組織和項(xiàng)目審計(jì)實(shí)施階段的項(xiàng)目組織構(gòu)架的順利運(yùn)行。為有效使用審計(jì)資源，調(diào)動(dòng)審計(jì)人員的積極性，充分發(fā)揮審計(jì)人員的能動(dòng)性，就要做好審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)的組織管理。

采用了項(xiàng)目型管理架構(gòu)可以有效地提高工作效率。對(duì)于政府投資項(xiàng)目審計(jì)，項(xiàng)目組成員在整個(gè)項(xiàng)目審計(jì)階段需要駐場(chǎng)審核，一般不能兼顧其他項(xiàng)目的造價(jià)審核工作，需要從其他部門調(diào)配各個(gè)專業(yè)審核工程師專門為本次項(xiàng)目服務(wù)，并具備土建、暖通、電氣和設(shè)備工程等不同的專業(yè)技術(shù)工程師。審計(jì)項(xiàng)目組的核心是溝通協(xié)調(diào)能力和專業(yè)技術(shù)能力都很強(qiáng)的項(xiàng)目負(fù)責(zé)人，在項(xiàng)目審核階段各專業(yè)工程師直接受項(xiàng)目負(fù)責(zé)人管理。項(xiàng)目經(jīng)理作為整個(gè)項(xiàng)目的核心，其溝通協(xié)調(diào)能力非常重要，因?yàn)檎顿Y項(xiàng)目涉及利益相關(guān)方較多，建設(shè)單位項(xiàng)目管理人員由于專業(yè)水平等各種原因簽發(fā)的索賠文件、價(jià)格確認(rèn)文件等規(guī)范性較差，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人的溝通協(xié)調(diào)能力和專業(yè)技術(shù)能力非常重要。選用這種組織構(gòu)架有利于項(xiàng)目的順利實(shí)施。

審計(jì)項(xiàng)目組一般總協(xié)調(diào)人牽頭，分設(shè)財(cái)務(wù)審計(jì)組與工程審計(jì)組，審計(jì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人由總牽頭人兼任，各組組長(zhǎng)由項(xiàng)目負(fù)責(zé)人直接指定，各分組組長(zhǎng)對(duì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)，領(lǐng)導(dǎo)各小組成員；在各自分工范圍內(nèi)各分組還被分成各專業(yè)小組，這些專業(yè)小組組長(zhǎng)依然由審計(jì)分組長(zhǎng)指定，各分組組長(zhǎng)對(duì)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)，領(lǐng)導(dǎo)各小組成員。采用該管理模式具有以下優(yōu)勢(shì)：一是分工明確，責(zé)任清晰，易于管理，大大提高了工作效率；二是通過(guò)項(xiàng)目型管理，專業(yè)審計(jì)組組長(zhǎng)能夠及時(shí)地了解和掌握該項(xiàng)目專業(yè)施工的整體情況，如此能夠有效杜絕交叉施工造成的工程量重復(fù)計(jì)算。

3.2 加強(qiáng)現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)過(guò)程質(zhì)量管控 質(zhì)量管理是項(xiàng)目審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理中最為重要的部分，質(zhì)量控制主要依賴于現(xiàn)場(chǎng)工程師的技術(shù)水平和專業(yè)判斷，后期的二、三級(jí)審核只有在現(xiàn)場(chǎng)上質(zhì)量完美控制的基礎(chǔ)上，才能將審計(jì)誤差控制在合理的范圍標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)，以期達(dá)到合同要求的審計(jì)目標(biāo)。企業(yè)的信譽(yù)和口碑某種程度上依賴于質(zhì)量管理程度的強(qiáng)弱。加強(qiáng)現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)過(guò)程質(zhì)量管控，這始終是貫徹審計(jì)項(xiàng)目的靈魂。

3.2.1 審計(jì)資料交接表環(huán)節(jié)提高關(guān)注度 政府投資建設(shè)項(xiàng)目的審計(jì)，在進(jìn)場(chǎng)審計(jì)開(kāi)始階段第一要?jiǎng)?wù)是要厘清資料明細(xì)，即由建設(shè)單位、施工單位、第三方共同登記結(jié)算資料交接表。對(duì)于工程洽商單、工程聯(lián)系單、變更、簽證單、材料認(rèn)質(zhì)認(rèn)價(jià)單要逐項(xiàng)核對(duì)登記成冊(cè)，雙方蓋章確認(rèn)，相關(guān)原始序號(hào)必須連續(xù)，必須通過(guò)審前會(huì)議明確后補(bǔ)的變更、簽證一律無(wú)效后再開(kāi)始就已提供的結(jié)算資料進(jìn)行審計(jì)。

審計(jì)實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)，政府審計(jì)項(xiàng)目普遍存在的問(wèn)題是簽證、索賠簽認(rèn)數(shù)量眾多，審簽過(guò)程往往沒(méi)有結(jié)合招標(biāo)文件和施工合同的要求進(jìn)行范圍界定和復(fù)核，建設(shè)單位的現(xiàn)場(chǎng)管理和合同招標(biāo)管理脫節(jié)，經(jīng)常出現(xiàn)施工單位為多計(jì)取投資，在審計(jì)人員核對(duì)工程量過(guò)程中補(bǔ)辦變更、簽證的情況，可以說(shuō)往往是“三邊”審計(jì)工作，造成審計(jì)時(shí)限無(wú)法控制。針對(duì)這一情況，采取在審計(jì)實(shí)施前要求被審計(jì)單位填列結(jié)算資料交接表的辦法，可大大減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這種方法從源頭上進(jìn)行了控制，既減少了雙方的資料糾紛又節(jié)約了審核時(shí)間，可謂是實(shí)現(xiàn)質(zhì)量把控邁出的第一步。

3.2.2 審計(jì)過(guò)程留痕，以“工程量核對(duì)表”記錄階段性審計(jì)結(jié)果 一般情況，建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)工作的主要著力點(diǎn)大部分集中于工程價(jià)款結(jié)算審計(jì)。商務(wù)報(bào)價(jià)中的工程量清單綜合單價(jià)在合同中已事先約定，除新增清單外一般不作調(diào)整，所以審計(jì)成果主要來(lái)自對(duì)工程量的核對(duì)，政府審計(jì)部門一般也以此作為審計(jì)質(zhì)量和深度的考量。由于工程量計(jì)算過(guò)程較復(fù)雜，且為防止被審計(jì)單位事后對(duì)審計(jì)人員花費(fèi)心血計(jì)算出的以工程量為基礎(chǔ)計(jì)算出的審減額不簽字確認(rèn)，因此以書面形式記錄計(jì)算已審核的結(jié)果，然后再經(jīng)過(guò)雙方核對(duì)無(wú)誤后，簽字確認(rèn)就顯得尤為重要。每天核對(duì)結(jié)束后，對(duì)主要核定的清單工程量以 “工程量核對(duì)表”的書面記錄形式進(jìn)行確認(rèn)，如此能夠有效避免一些施工單位在完工后拒絕在結(jié)算定案表上簽字的被動(dòng)局面。

3.2.3 項(xiàng)目負(fù)責(zé)人現(xiàn)場(chǎng)一級(jí)復(fù)核制度 為使審計(jì)充分的發(fā)揮其作用和優(yōu)勢(shì)，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人應(yīng)明確其一級(jí)復(fù)核責(zé)任，認(rèn)真落實(shí)項(xiàng)目負(fù)責(zé)人現(xiàn)場(chǎng)一級(jí)復(fù)核制度，由于項(xiàng)目負(fù)責(zé)人能夠在現(xiàn)場(chǎng)直接查看相關(guān)的審計(jì)資料和現(xiàn)場(chǎng)實(shí)際情況，應(yīng)利用好這一優(yōu)勢(shì)，做好項(xiàng)目負(fù)責(zé)人現(xiàn)場(chǎng)一級(jí)復(fù)核工作，確保審計(jì)質(zhì)量。

3.2.4 定期召開(kāi)審計(jì)組業(yè)務(wù)會(huì)議 在建立了項(xiàng)目型管理體系基礎(chǔ)上，審計(jì)牽頭人應(yīng)定期召開(kāi)審計(jì)業(yè)務(wù)會(huì)，以使審計(jì)信息在專業(yè)審計(jì)組內(nèi)部和各專業(yè)審計(jì)組之間溝通交流，保證各個(gè)單體項(xiàng)目對(duì)問(wèn)題的處理方法一致，對(duì)處理欠妥的問(wèn)題及時(shí)糾正。在過(guò)去的很長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)，工程人員和財(cái)務(wù)人員分管不同的工作，兩方的信息無(wú)法進(jìn)行及時(shí)充分的溝通，使得審計(jì)增加了一些不必要的成本。通過(guò)定期召開(kāi)審計(jì)組業(yè)務(wù)會(huì)議，能夠有效解決上述問(wèn)題，加強(qiáng)工程人員和財(cái)務(wù)人員之間的交流，不僅降低了審計(jì)溝通的成本，還有效降低了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概率。

4 對(duì)政府建設(shè)投資項(xiàng)目進(jìn)行工程變更審核的意義與重點(diǎn)

4.1 加強(qiáng)工程變更審核的意義 工程審核實(shí)踐表明，在政府建設(shè)投資項(xiàng)目中，大都存在“決算超預(yù)算，預(yù)算超概算”等問(wèn)題，核心問(wèn)題是后期變更工程這個(gè)變量沒(méi)有控制好。由于工程項(xiàng)目批準(zhǔn)的概算編制不完整、招標(biāo)清單漏項(xiàng)等原因，在項(xiàng)目實(shí)施中主要通過(guò)變更調(diào)整方式調(diào)整造價(jià)，造成超高現(xiàn)象比較普遍。具體表現(xiàn)在：一是招標(biāo)時(shí)招標(biāo)圖紙?jiān)O(shè)計(jì)不完善，或者依據(jù)方案圖紙招標(biāo)，導(dǎo)致實(shí)施過(guò)程中設(shè)計(jì)變更不斷；二是建設(shè)方項(xiàng)目管理團(tuán)隊(duì)水平參差不齊，項(xiàng)目管理缺乏責(zé)任心，對(duì)施工方的索賠沒(méi)有預(yù)案，管理過(guò)程中沒(méi)有成本管理意識(shí)，造成過(guò)程造價(jià)不斷增加。其中不乏權(quán)力尋租現(xiàn)象的發(fā)生。因此，政府建設(shè)投資項(xiàng)目審計(jì)應(yīng)該把設(shè)計(jì)變更作為審核的重點(diǎn)，才能有效地控制造價(jià)。

4.2 對(duì)政府建設(shè)投資工程進(jìn)行變更審核的重點(diǎn) 工程變更審核中，應(yīng)該重點(diǎn)從工程變更的真實(shí)性、必要性、合規(guī)性三個(gè)方面進(jìn)行。工程變更是否真實(shí)存在，是否客觀發(fā)生是真實(shí)性審核的關(guān)鍵，虛假變更往往發(fā)生在隱蔽工程中，這給事后審計(jì)帶來(lái)很大的困難。這就要求審計(jì)工程師采用合理的方法來(lái)檢查驗(yàn)證，取得審計(jì)證據(jù)，其中現(xiàn)場(chǎng)勘察是必須選擇的審計(jì)證據(jù)取得方法。必要性審核重點(diǎn)要關(guān)注該變更是否必須，是否工程質(zhì)量和功能滿足的必須要求，有無(wú)通過(guò)變更提高設(shè)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、擴(kuò)大設(shè)計(jì)規(guī)模等。合規(guī)性審核主要是審核變更程序是否符合規(guī)定程序，哪些變更不能采信，哪些變更需要完善程序。通常要求是，進(jìn)入審核程序后，相關(guān)變更簽證不能后期補(bǔ)充資料。

5 正確區(qū)分工程聯(lián)系單、工程洽商記錄和工程簽證

工程聯(lián)系單、工程洽商記錄和工程簽證是政府投資項(xiàng)目工程審核中必須重點(diǎn)研究和分析確認(rèn)的計(jì)價(jià)依據(jù)。三者的確認(rèn)流程不同，發(fā)起的單位不同，涉及的費(fèi)用概念也有所不同。

5.1 工程聯(lián)系單 工程聯(lián)系單指用于甲乙雙方日常工作聯(lián)系。只需建設(shè)、監(jiān)理（或設(shè)計(jì)）、施工單位單一單位發(fā)起，另一方簽認(rèn)。例如，施工單位聯(lián)系建設(shè)單位催要工程進(jìn)度款、建設(shè)單位通知建設(shè)單位報(bào)送結(jié)算資料等，一般工程聯(lián)系單涉及兩個(gè)單位，即聯(lián)系單發(fā)起單位和聯(lián)系單接受單位，通常使用在不會(huì)產(chǎn)生工程費(fèi)用的情況下，工程聯(lián)系單僅產(chǎn)生“通知”的作用，費(fèi)用的確認(rèn)與獲得，必須走“工程簽證”與“工程洽商”，才會(huì)被確認(rèn)。沒(méi)有走后面的流程，可視為發(fā)起單位沒(méi)有費(fèi)用要求，不論實(shí)際是否發(fā)生費(fèi)用。所有常規(guī)理解，工程聯(lián)系單都是不產(chǎn)生費(fèi)用的日常事務(wù)聯(lián)系通知單，如果產(chǎn)生了費(fèi)用和其他聯(lián)動(dòng)事項(xiàng)，就會(huì)激活“工程簽證”與“工程洽商”等相關(guān)流程。

5.2 工程洽商記錄 工程洽商記錄用于對(duì)工程方面的技術(shù)問(wèn)題的核定，需要建設(shè)、監(jiān)理、設(shè)計(jì)、施工單位四方簽認(rèn)。一般主要指施工單位就施工圖紙、設(shè)計(jì)變更所確定的工作內(nèi)容以外，施工圖紙預(yù)算中未包括或施工圖紙不明確的而施工中又實(shí)際發(fā)生費(fèi)用的施工內(nèi)容所辦理的洽商。

5.3 工程簽證單 工程簽證單位一般是工程索賠費(fèi)用的直接依據(jù)，可視為補(bǔ)充協(xié)議。按照通俗的解釋，工程簽證是指在施工合同履行過(guò)程中，承發(fā)包雙方根據(jù)合同的約定，就合同價(jià)款之外的費(fèi)用補(bǔ)償、工期順延以及因各種原因造成的損失賠償達(dá)成的補(bǔ)充協(xié)議。如額外增加的零星人工、機(jī)械臺(tái)班、額外增加的工程量補(bǔ)償、額外增加的措施項(xiàng)目補(bǔ)償?shù)龋话憔哂信c協(xié)議書等同的優(yōu)先解釋權(quán)?，F(xiàn)場(chǎng)簽證一般情況下需要業(yè)主、監(jiān)理、施工單位三方共同簽字、蓋章才能生效，缺少任何一方都屬于不規(guī)范的簽證，不能作為結(jié)算的依據(jù)。

6 審計(jì)存在問(wèn)題和解決對(duì)策

6.1 政府投資項(xiàng)目審計(jì)存在的問(wèn)題

①項(xiàng)目立項(xiàng)程序不到位。一些部門對(duì)投資項(xiàng)目可行性調(diào)查不充分，評(píng)估不充分，概算粗放，缺乏科學(xué)規(guī)劃，操作性不強(qiáng)。有的項(xiàng)目倉(cāng)促上馬，不適應(yīng)地方產(chǎn)業(yè)和社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展需要，難以發(fā)揮應(yīng)有的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益；有的投資項(xiàng)目設(shè)計(jì)方案沒(méi)有經(jīng)過(guò)深入研究，導(dǎo)致項(xiàng)目下達(dá)后多次改變?cè)O(shè)計(jì)方案，多次調(diào)整項(xiàng)目計(jì)劃；有的項(xiàng)目沒(méi)有做好投資概算預(yù)測(cè)，導(dǎo)致工程投資超預(yù)算、超財(cái)力。

②項(xiàng)目招標(biāo)文件不規(guī)范。主要表現(xiàn)為招標(biāo)文件的內(nèi)容違背招投標(biāo)法的規(guī)定，對(duì)投標(biāo)人的要求含糊不清，投標(biāo)報(bào)價(jià)涵蓋的范圍混亂等，導(dǎo)致投標(biāo)人投標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)不一。

③項(xiàng)目化整為零規(guī)避招標(biāo)。招標(biāo)人肢解建設(shè)項(xiàng)目，致使招標(biāo)項(xiàng)目不完整，將應(yīng)納入招標(biāo)范圍的內(nèi)容轉(zhuǎn)作后續(xù)追加工程，直接和總包和相關(guān)單位簽訂補(bǔ)充合同，納入結(jié)算審核范圍，導(dǎo)致工程實(shí)際造價(jià)遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過(guò)中標(biāo)價(jià)。當(dāng)前，由于我國(guó)建筑市場(chǎng)不甚健全，建設(shè)項(xiàng)目受到的行政干預(yù)較多，許多建設(shè)單位的主管領(lǐng)導(dǎo)常常有意無(wú)意間將一個(gè)工程項(xiàng)目肢解為幾個(gè)項(xiàng)目，在這種情況下，真正實(shí)施招標(biāo)投標(biāo)的項(xiàng)目就不再是完整的項(xiàng)目，從而導(dǎo)致施工現(xiàn)場(chǎng)混亂，施工配合困難，施工質(zhì)量難以保證。

④借用資質(zhì)現(xiàn)象嚴(yán)重。投標(biāo)人的資質(zhì)及級(jí)別不符合標(biāo)準(zhǔn)，掛靠現(xiàn)象嚴(yán)重。按照項(xiàng)目建設(shè)與項(xiàng)目管理要求，參與投標(biāo)的投標(biāo)人應(yīng)具備與項(xiàng)目的建設(shè)規(guī)模和項(xiàng)目性質(zhì)要求相一致的資質(zhì)和級(jí)別。一般情況下，對(duì)于招標(biāo)投標(biāo)項(xiàng)目來(lái)說(shuō)，招標(biāo)人都在招標(biāo)文件中明確對(duì)投標(biāo)人的資質(zhì)和級(jí)別要求。這樣一來(lái)，達(dá)不到要求的投標(biāo)人為了能夠有資格參與投標(biāo)，往往掛靠其他企業(yè)資質(zhì)和級(jí)別，造成工程質(zhì)量和工期無(wú)法保障。

⑤圍標(biāo)、串標(biāo)現(xiàn)象存在。有的投標(biāo)人之間私下達(dá)成默契，相互陪標(biāo)；有的投標(biāo)人之間場(chǎng)外協(xié)商，有償轉(zhuǎn)讓或放棄投標(biāo)，這樣不僅沒(méi)有起到招標(biāo)的作用，反而加大了中標(biāo)人的投標(biāo)成本，中標(biāo)人在中標(biāo)后將千方百計(jì)地通過(guò)提高工程收入獲得補(bǔ)償。

6.2 政府投資審計(jì)問(wèn)題的解決對(duì)策

①招投標(biāo)文件審計(jì)與施工合同審計(jì)結(jié)合。在招投標(biāo)環(huán)節(jié)中國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)參與監(jiān)督，審查招標(biāo)文件的注意結(jié)算調(diào)整條款和合同價(jià)款形式，協(xié)助相關(guān)單位共同審查招標(biāo)文件、投標(biāo)書和施工合同的一致性，避免產(chǎn)生爭(zhēng)議，影響施工進(jìn)度和工程造價(jià)。審計(jì)招標(biāo)文書應(yīng)做到：熟悉文件中的各項(xiàng)條款，主要是看評(píng)標(biāo)過(guò)程是否合法，是否完全執(zhí)行了招標(biāo)文件的精神，是否公開(kāi)公平公正地進(jìn)行評(píng)標(biāo)。熟悉招投標(biāo)全過(guò)程，即掌握了建設(shè)單位管理情況，又掌握了工程所使用的材料、設(shè)備情況等，是竣工結(jié)算審計(jì)的第一手資料。審查各類合同文件應(yīng)做到：重點(diǎn)審查施工合同是否按招標(biāo)文件規(guī)定進(jìn)行簽訂，是否嚴(yán)謹(jǐn)合理，在審計(jì)中，往往遇到因合同簽訂不嚴(yán)謹(jǐn)導(dǎo)致建設(shè)工程造價(jià)增加的問(wèn)題。當(dāng)然，設(shè)計(jì)合同、監(jiān)理合同、設(shè)備采購(gòu)和材料采購(gòu)合同等，也要認(rèn)真審查是否按規(guī)定要求以中標(biāo)價(jià)簽訂，達(dá)不到招標(biāo)要求的，審查收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)是否超過(guò)國(guó)家規(guī)定的計(jì)算依據(jù)。

②財(cái)務(wù)審計(jì)與造價(jià)審計(jì)結(jié)合。無(wú)論突出哪一個(gè)方面，都不是完整意義上的政府投資審計(jì)。單一的工程財(cái)務(wù)審計(jì)無(wú)法揭示工程管理領(lǐng)域的所有問(wèn)題；同時(shí)，工程造價(jià)不真實(shí)，也無(wú)法保證工程財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性，所以政府投資審計(jì)既要審計(jì)工程財(cái)務(wù)，又要審計(jì)工程造價(jià)。

工程造價(jià)審計(jì)應(yīng)重點(diǎn)把好以下五關(guān)：一是把好工程量的真實(shí)關(guān)。造價(jià)工程師要在工程決算審計(jì)中對(duì)相關(guān)審核資料進(jìn)行原件核對(duì)，聯(lián)合監(jiān)理方、施工方和建設(shè)單位進(jìn)行實(shí)地勘察，調(diào)閱監(jiān)理報(bào)告掌握實(shí)際施工情況，針對(duì)竣工圖紙、招標(biāo)工程量清單和變更簽證及合同等有關(guān)資料，對(duì)工程決算進(jìn)行逐項(xiàng)審查驗(yàn)證，特別是要要對(duì)未實(shí)施的清單項(xiàng)重點(diǎn)核實(shí)。二是把好新增清單綜合單價(jià)的審定關(guān)。在實(shí)施審查變更、簽證中應(yīng)按照消耗量定額要求和合同規(guī)定對(duì)新增和類似清單的組價(jià)進(jìn)行復(fù)核，在審查綜合單價(jià)時(shí)，要審查定額套用的合理性、合法性，重點(diǎn)是有無(wú)高套定額的問(wèn)題。三是把好材料設(shè)備價(jià)差調(diào)整關(guān)。根據(jù)工程消耗量定額標(biāo)準(zhǔn)和建設(shè)方認(rèn)價(jià)單，對(duì)總包和分包單位報(bào)審的材料設(shè)備價(jià)差進(jìn)行審核，要注意的是建設(shè)放確認(rèn)的單價(jià)是否合理，是否和市場(chǎng)價(jià)存在較大偏離，大偏離項(xiàng)目做專題報(bào)告委托的審計(jì)主管。四是把好工程造價(jià)取費(fèi)的審核關(guān)。合同中有約定的應(yīng)按合同約定執(zhí)行。五是把好設(shè)計(jì)變更關(guān)。要充分關(guān)注設(shè)計(jì)變更發(fā)生的原因，做出合理的分析和判斷，對(duì)由于提高建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)和擴(kuò)大規(guī)模的設(shè)計(jì)變更造成的超概算資金，要由建設(shè)單位用自有經(jīng)費(fèi)予以解決，財(cái)政資金不再安排；對(duì)由于初步設(shè)計(jì)概算存在缺陷，造成概算資金不足而發(fā)生的超概算問(wèn)題，要分清責(zé)任，建議按原批復(fù)程序申請(qǐng)追加概算批復(fù)解決

7 結(jié)語(yǔ)

政府投資項(xiàng)目的建設(shè)資金通常為政府撥款項(xiàng)目，業(yè)主單位常常依據(jù)批復(fù)的建設(shè)資金進(jìn)行成本管理。因此，要實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)，就要求審核過(guò)程中，對(duì)以上問(wèn)題進(jìn)行認(rèn)真和更深入的分析判斷。通過(guò)上述幾個(gè)方面的把控，加強(qiáng)政府投資項(xiàng)目工程造價(jià)審核工作，可有效防止審計(jì)實(shí)施過(guò)程中各種不利因素帶來(lái)的不良影響，達(dá)到降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)、提高審計(jì)質(zhì)量的目的。

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