王亞田

【摘要】隨著社會經(jīng)濟的高速發(fā)展，人們深刻地感受到人力資源是創(chuàng)造一切財富的原動力，人力資源在企業(yè)經(jīng)營活動中倍受關(guān)注。在人力資源理論體系中，人力資源的確認和計量問題占有十分重要的地位。人力資源會計是會計學科發(fā)展的一個新領(lǐng)域，是研究一定社會組織范圍內(nèi)人力資源成本和價值的確認、計量、記錄、報告和管理問題的會計。本文主要對人力資源會計及其確認和計量等問題進行探討。

【關(guān)鍵詞】人力資源會計；確認：計量

一、人力資源會計的提出與發(fā)展

人力資源會計的產(chǎn)生與人力資本思想提出緊密相關(guān)。威廉，配第在分析生產(chǎn)要素創(chuàng)造勞動價值時，把人的“技藝”列為物力資本、勞動之外的重要的要素；亞當，斯密在其著名的《國富論》中提出了人力資本的思想；費雪在其發(fā)表的《資本的性質(zhì)和收入》一書中首次提出人力資本概念，并將其納入經(jīng)濟分析的理論框架：美國經(jīng)濟學家沃爾什1935年發(fā)表論文《人力資本觀》，也第一次正式闡述了人力資本概念：舒爾茨提出的人力資本理論，標志著人力資本理論體系宣告成立。

赫曼森1964年發(fā)表了《人力資產(chǎn)會計》，最先提出人力資源會計概念，成為人力資源會計理論研究的起點。密西根大學的研究人員在美國巴瑞公司進行了人力資源會計的應用試點，并于1973年首次發(fā)表了包含用歷史成本法核算的人力資源資產(chǎn)的財務報表。20世紀60年代，美國會計學會專門成立了“人力資源會計委員會”，并頒布了一系列的研究文告，大大促進了人力資源會計的發(fā)展。隨后，人力資源會計的發(fā)展在80年代后期陷入了低谷，幾乎停滯不前，主要集中于人力資源會計在會計計量等方面的困難。隨著知識經(jīng)濟的到來人力資源會計的發(fā)展又“柳暗花明”成為新經(jīng)濟下企業(yè)會計問題的熱點。

我國20世紀80年代開始引進人力資源會計，1980年，我國著名會計學家潘序倫先生率先在國內(nèi)提出了重視人力資源研究的問題，至今已有20多年的歷史。雖然隨后一段時間內(nèi)，會計學界對人力資源會計的一些理論和方法問題進行了廣泛的研究，取得了一定的成就，但發(fā)展速度相對遲緩。

二、人力資源會計的確認

談到人力資源會計，我們必須明確一個前提條件，即人力資源能否作為會計資產(chǎn)。所謂資產(chǎn)是企業(yè)擁有或控制的，能以貨幣計量的，可以帶來未來經(jīng)濟收益的經(jīng)濟資源，包括各種財產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利。

人力資源是指人的勞動能力，非勞動者本身，勞動者的這種勞動能力顯然是可以帶來未來收益的，即人力資源是可以為企業(yè)帶來未來經(jīng)濟收益的經(jīng)濟資源：其次，人力資源也是可以用貨幣加以計量的。這是因為企業(yè)花費在人力資源上的投資如招聘費、培訓費、保險費、工資及福利費等各項支出本身都是以貨幣形式反映的，這就使得以貨幣來相對客觀的計量人力資源的價值成為可能：最后，人力資源也是企業(yè)可以實際控制的。人力資源的所有權(quán)屬于勞動者個人，勞動者具有流動性，但是，一旦勞動者被聘用為企業(yè)員工，企業(yè)即取得了對職工受聘期間的勞動能力資源的使用權(quán)，企業(yè)也并不需要擁有對勞動者人身的所有權(quán)。

綜上所述，企業(yè)在人力資源的載體——人身上的投資是企業(yè)付出的可以用貨幣計量的投資，是可以取得預期收益的權(quán)力，是企業(yè)能夠控制和利用的，因而可以定義為資產(chǎn)。

三、人力資源會計的計量

對于人力資源會計的計量主要存在兩種方法：一種是成本法，即認為對人力資產(chǎn)應按照其獲得、維持、開發(fā)過程中的全部實際耗費人力資源投資支出作為人力資產(chǎn)的價值入賬，因為這些支出是實實在在的，以此入賬，既客觀又方便；另一種方法認為，對人力資產(chǎn)應按其實際價值入賬，而不應按其耗費支出入賬，因為企業(yè)獲得、維持、開發(fā)人力資源的過程中的支出往往與人力資產(chǎn)的實際價值不符，對人力資產(chǎn)應按其實際價值入賬，該方法稱為價值法。上述兩種觀點經(jīng)過多年發(fā)展，成了人力資源會計的兩大分支——人力資源成本會計和人力資源價值會計。下面對這兩大分支分別加以介紹。

（一）人力資源成本會計

人力資源成本會計的特點是通過單獨計量人力資源招聘、選拔、安置、培訓等成本，將有關(guān)人力資源取得和開發(fā)的成本進行資本化形成人力資產(chǎn)，然后按受益期轉(zhuǎn)作費用。對于人力資源成本的計量主要采用三種方法。

1.歷史成本法。即以人力資源的取得、開發(fā)、安置、遣散等實際成本支出為依據(jù)，并將其資本化的計價方法。歷史成本法操作簡便，數(shù)據(jù)確鑿，具有客觀性和可驗證性。但人力資源的實際經(jīng)濟價值與歷史成本有較大的差異，人力資源的增值或攤銷并不直接與人力資源的實際生產(chǎn)能力相關(guān)聯(lián)，擁有相同生產(chǎn)能力的職工所分攤的招聘、培訓等歷史成本可能并不相同，從而在一定程度上削弱了人力資源計價的可比性和真實性，此法運用于一般企業(yè)。

2.重置成本法。此法是在當前的物價條件下，對重置目前正在使用的人員所需成本進行計量的計價方法。它包括兩個部分：一個是由于現(xiàn)有雇員離去導致的離職成本：另一個是取得、開發(fā)其替代者的成本。該方法提供的信息更具有決策上的相關(guān)性，但由于對什么是相同的人力資源，重置成本到底有多大等問題的確定標準主觀性過強，從而限制了其應用范圍。

3.機會成本法。此法是以企業(yè)員工離職使企業(yè)蒙受的經(jīng)濟損失為依據(jù)進行計量的計價方法。這種計價方法接近于人力資源的實際。

（二）人力資源價值會計

人力資源價值會計就是將企業(yè)員工的能力即企業(yè)所擁有的人力資源作為一種有價值的組織資源，通過對員工運用其所擁有的能力在未來特定時期內(nèi)為企業(yè)創(chuàng)造出的價值計量和報告，從而確定企業(yè)員工的人力資源價值的一種會計程序和方法。其目的在于向企業(yè)和外界有關(guān)人士提供企業(yè)人力資源價值變化的信息。

1.非貨幣的計量模式。計量企業(yè)人力資源的非貨幣性價值，通常運用人事上的若干技巧和方法，具體包括：才能一覽表、績效評估，態(tài)度計量等。

2.貨幣性計量價值模式。貨幣性價值模式是以貨幣為單位來表示人力資源價值，其評估對象分為個人與群體，但個人貨幣性價值總和不一定就是群體貨幣價值，常見方法有：經(jīng)濟價值法、商譽評估法、工資報酬折現(xiàn)法。

目前，人們對人力資源會計在企業(yè)中的重要作用已經(jīng)沒有異議，但對人力資源會計還未完全取得共識。一個新生事物的出現(xiàn)總是要經(jīng)過一個從實踐到理論再從理論到實踐的反復過程，人力資源會計理論的形成和發(fā)展亦是如此，隨著時代的發(fā)展和多方的研究努力，人力資源會計會越來越完善。