●劉會勝

論會計師事務(wù)所核心競爭力的提升途徑

●劉會勝

伴隨著全球經(jīng)濟的發(fā)展及一體化的逐步推進，我國會計師事務(wù)所迎來了寶貴的發(fā)展機遇，但同時也面臨著與國際“四大”同臺競爭的巨大壓力。國內(nèi)外的學(xué)者從不同的視角對會計師事務(wù)所核心競爭力進行了研究，如人力資本、事務(wù)所文化、服務(wù)等方面，但是尚缺乏一個較為系統(tǒng)的研究。如何提升核心競爭力，是我國會計師事務(wù)所需要解決的巨大難題。本文在分析我國會計師事務(wù)所核心競爭力的基礎(chǔ)上，探討了其進一步的提升途徑。

會計師事務(wù)所 核心競爭力 人力資本 企業(yè)規(guī)模 品牌 創(chuàng)新

一、核心競爭力基本理論

（一）競爭力的內(nèi)涵和特征

企業(yè)競爭力被定義為：在競爭性市場中，一個企業(yè)所具有的能夠持續(xù)地比其他企業(yè)更有效地向市場提供產(chǎn)品或服務(wù)，并獲得盈利和自身發(fā)展的綜合素質(zhì)和條件。在經(jīng)濟學(xué)領(lǐng)域內(nèi)，競爭力的實質(zhì)就是經(jīng)濟效率或者生產(chǎn)率的差異，對競爭力的經(jīng)濟學(xué)研究主要集中于成本—價格和差異化現(xiàn)象。如果引入不確定性則可以延伸到對“企業(yè)家”的創(chuàng)新和承擔(dān)風(fēng)險能力的研究；如果再深入到對競爭力的一些原生性因素的研究，即探討企業(yè)“核心能力”時，則是將經(jīng)典經(jīng)濟學(xué)所不涉及的因素——理念、價值觀、文化等非理性因素引入了競爭力研究的領(lǐng)域。

競爭力具有這樣的特征：一是可測度性，競爭力作為企業(yè)的一種外在市場能力，可以用一定的指標(biāo)體系進行衡量。無論是定量指標(biāo)還是定性指標(biāo)，都可以通過設(shè)定一定的標(biāo)準(zhǔn)來測度；二是絕對性，競爭力是客觀存在的，每個企業(yè)在一些特定的方面都具有一定的競爭力，并非是因比較而存在的，只是通過比較才會有競爭力的大小和強弱之分；三是動態(tài)性，企業(yè)的競爭力會隨著市場的環(huán)境和競爭行為不斷變化，并沒有絕對的競爭優(yōu)勢或劣勢。只是會根據(jù)市場情況的不同進行業(yè)務(wù)上的改進和創(chuàng)新，以不斷增強競爭力。

（二）核心競爭力理論

1776年亞當(dāng)·斯密在《國富論》中提出企業(yè)內(nèi)部分工的性質(zhì)和程度決定企業(yè)規(guī)模成長的界限，1817年大衛(wèi)·李嘉圖在《政治經(jīng)濟學(xué)和賦稅原理》中指出分工效率受到組織特定的資產(chǎn)、技巧和能力較大的影響，之后，阿爾弗雷德·馬歇爾創(chuàng)立了“企業(yè)內(nèi)在成長論”，指出企業(yè)內(nèi)部各職能部門之間、企業(yè)之間、產(chǎn)業(yè)之間存在著“差異分工”，這種分工與企業(yè)各自的知識和技能相關(guān)，這些知識和技能被認(rèn)為是企業(yè)的能力。這就是企業(yè)能力理論，也即為企業(yè)核心競爭力理論的源頭。它側(cè)重于強調(diào)企業(yè)的內(nèi)部資源而并非外部市場位勢來判定企業(yè)的能力。之后安蒂思·潘羅斯提出其觀點認(rèn)為，企業(yè)是一個人力及物力資源相結(jié)合的管理組織，一個企業(yè)的成長所依靠的就是企業(yè)獨特的內(nèi)部資源。潘羅斯的理論揭示了企業(yè)成長的內(nèi)在動力，其通過構(gòu)建企業(yè)資源—企業(yè)能力—企業(yè)成長的分析框架所體現(xiàn)。她對企業(yè)中是否有既能促進企業(yè)增長又制約其增長速度的力量的存在性產(chǎn)生質(zhì)疑，她指出，“企業(yè)不僅僅是一個管理單元，而是一個具有不同用途，且隨著時間推移由管理決策決定的生產(chǎn)性資源的集合體?！币虼耍钊敕治銎髽I(yè)所具有資源和能力的突出特征和功能，并把它們作為企業(yè)獲得行業(yè)競爭優(yōu)勢的源泉。這些初始的研究是將企業(yè)的能力看成為企業(yè)的競爭力，之后又在此基礎(chǔ)上將競爭力的研究深入到核心競爭力的層面上。

20世紀(jì)80年代以來，邁克爾·波特基于傳統(tǒng)企業(yè)不斷更新加速發(fā)展的事實提出了競爭戰(zhàn)略理論。該理論實際上以產(chǎn)業(yè)組織理論的結(jié)構(gòu)一行為一績效（SCP）為契基，認(rèn)為產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)決定產(chǎn)業(yè)內(nèi)的競爭狀態(tài)，從而進一步?jīng)Q定企業(yè)的行為及其戰(zhàn)略，最終影響企業(yè)業(yè)績。

核心能力理論為戰(zhàn)略管理理論發(fā)展的第三個階段，于1990年“核心競爭力”和“核心競爭力戰(zhàn)略”的概念被首次提出，美國著名的管理學(xué)教授普拉哈拉德和英國的戰(zhàn)略管理學(xué)教授加里·哈默爾在《哈佛商業(yè)評論》上發(fā)表了著名的《公司的核心競爭力》一文中，其定義為：“組織中的積累性學(xué)識，特別是如何協(xié)調(diào)不同的生產(chǎn)技能和整合多種技術(shù)流派的學(xué)識”。在此基礎(chǔ)上他們也提出了一個核心競爭力模型（企業(yè)戰(zhàn)略模型），其戰(zhàn)略流程的出發(fā)點是企業(yè)的核心力量，而自身的競爭優(yōu)勢在于從長遠(yuǎn)意義上企業(yè)能否用超于對手的速度以低成本構(gòu)建核心競爭力。這樣就需要企業(yè)進行競爭力整合、不斷鞏固工藝技術(shù)以及增強生產(chǎn)技能，調(diào)整自身適應(yīng)外界商業(yè)環(huán)境。

由于從不同的角度對核心競爭力進行研究會有不同的理解，由此對其本身內(nèi)涵的界定有各種說法，若基于企業(yè)能力理論，并考慮到外部環(huán)境這一因素，可將其界定為：一個企業(yè)（組織，行業(yè)，國家或者參與競爭的個體）應(yīng)對變革與激烈的外部競爭，以知識、資源、創(chuàng)新為基本內(nèi)核并能使整個企業(yè)保持長期穩(wěn)定的競爭優(yōu)勢、獲得穩(wěn)定超額利潤的競爭能力。

識別核心競爭力共有三個測試標(biāo)準(zhǔn)，其一，為企業(yè)提供通向廣闊的多樣化市場的潛在通道；其二，使企業(yè)能夠從生產(chǎn)顧客所需產(chǎn)品中獲得巨大回報；最后，競爭者難以復(fù)制。

二、會計師事務(wù)所核心競爭力識別

本文認(rèn)為，會計師事務(wù)所核心競爭力包括以下四個方面：核心人力資本、規(guī)模、品牌和服務(wù)創(chuàng)新。

（一）核心人力資本

對人力資本的研究中，具有代表性的一種觀點認(rèn)為“人力資本是以某種代價獲得并能在勞動力市場上具有價值的能力或技能”，而本文提到的核心人力資本具體指事務(wù)所的合伙人和簽字非合伙人注冊會計師。

與一般的生產(chǎn)經(jīng)營企業(yè)的不同之處，會計師事務(wù)所高度集中的人力資本，其提供的服務(wù)高度依賴個人的專業(yè)知識、經(jīng)驗和職業(yè)判斷。核心人力資本在會計師事務(wù)所中不但是重要的，而且是稀缺的，同時這也決定了在事務(wù)所內(nèi)應(yīng)該由核心人力資本承擔(dān)風(fēng)險。

從事務(wù)所的層面看，合伙人的最終目標(biāo)是控制會計師事務(wù)所的審計質(zhì)量，達(dá)到對社會公眾負(fù)責(zé)的目的，因此，作為合伙人自身需要配備勝任的專業(yè)能力及職業(yè)道德素養(yǎng)，在審計報告的最后環(huán)節(jié)復(fù)核并簽字，同時還要具備充足的資金來擔(dān)保事務(wù)所的風(fēng)險。此外，合伙人負(fù)責(zé)制定經(jīng)營管理戰(zhàn)略、根據(jù)經(jīng)營理念創(chuàng)造組織文化、建立內(nèi)部管理架構(gòu)、人力資源開發(fā)與管理、業(yè)務(wù)招攬、建立并維護與客戶的關(guān)系等。可以說，合伙人決定了會計師事務(wù)所的發(fā)展，對于構(gòu)建事務(wù)所的競爭優(yōu)勢來說，具備能力和資金的合伙人是稀缺又不可或缺的。

從具體業(yè)務(wù)的層面看，具有簽字權(quán)的非合伙人注冊會計師是合伙人之外承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任與風(fēng)險的主體。審計業(yè)務(wù)是事務(wù)所傳統(tǒng)業(yè)務(wù)中最核心的部分，事務(wù)所出具的審計報告必須由具有執(zhí)業(yè)資格的注冊會計師簽字才有法律效力，而一旦簽字，就表示簽字注冊會計師對該審計項目負(fù)責(zé)。因此，合伙人為了完成高質(zhì)量的審計工作，降低審計風(fēng)險，會指派具備高執(zhí)業(yè)能力、高職業(yè)道德的注冊會計師簽字，這注定形成稀缺的人力資本。只有基本業(yè)務(wù)完成質(zhì)量高，才能在競爭激烈的市場立足，逐步建立聲譽，吸引更多客戶；否則就可能會像安然、世通等著名的財務(wù)造假事例一樣，一份與真實情況千差萬別的審計報告最終使會計師事務(wù)所走向滅亡。

（二）事務(wù)所規(guī)模

事務(wù)所的規(guī)模在一定程度上體現(xiàn)了事務(wù)所的綜合競爭實力。根據(jù)2015年中國注冊會計師協(xié)會公布的會計師事務(wù)所排名綜合評價前百家信息，排名前12的我國本土?xí)嫀熓聞?wù)所注冊會計師人數(shù)均超過800人，其中排名本土所第一的瑞華會計師事務(wù)所更是擁有2357名注冊會計師①。規(guī)模大的事務(wù)所能夠定位更廣的業(yè)務(wù)范圍，招攬更多的業(yè)務(wù)，同時還具備更強的風(fēng)險承擔(dān)能力，從而可以攫取更多的利潤，為事務(wù)所創(chuàng)造更多的價值。根據(jù)Defond M.L.的觀點，他認(rèn)為衡量會計師事務(wù)所的一個標(biāo)準(zhǔn)，就是通過事務(wù)所的年度業(yè)務(wù)收入，說明會計師事務(wù)所規(guī)模的擴大可以提升事務(wù)所的競爭力。另一方面，規(guī)模大的會計師事務(wù)所意味著其資本實力雄厚，在招聘時更容易吸引求職者，也更能留住具備執(zhí)業(yè)能力與職業(yè)道德的人才。因此，事務(wù)所擴大規(guī)?？梢源龠M人力資源的引進。

（三）事務(wù)所品牌

品牌是一個行業(yè)、一個機構(gòu)或者一家企業(yè)的形象、文化、內(nèi)涵、個性、價值等的集中體現(xiàn)，用于識別并區(qū)分不同銷售者提供的商品或服務(wù)。品牌是長期形成的、且難以模仿、無法被替代的一種企業(yè)資源。會計師事務(wù)所的品牌是其核心價值觀的內(nèi)在表現(xiàn)和外在表現(xiàn)的統(tǒng)一化。若在我國審計市場上剔除“四大”占據(jù)的份額，剩下的不同事務(wù)所提供的幾乎是相同的產(chǎn)品，當(dāng)產(chǎn)品同質(zhì)時，消費者傾向于選擇他們信賴的品牌。品牌的個性和價值無法替代，沒有生命周期，甚至可以被繼承，因此，審計行業(yè)的市場競爭逐漸從傳統(tǒng)的產(chǎn)品（服務(wù)）、價格等轉(zhuǎn)移到以品牌為核心的較量。

（四）服務(wù)創(chuàng)新

我國本土事務(wù)所客戶數(shù)量多，但我國中小會計師事務(wù)所的數(shù)量龐大，總體而言仍是“僧多粥少”的局面，本土市場競爭十分激烈。此外，我國中小型的本土事務(wù)所仍是以傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)為主，且審計業(yè)務(wù)收費是事務(wù)所主要的收入來源，占總收入的80%—90%。相比之下，國際“四大”事務(wù)所的主要收入來源已經(jīng)逐漸從傳統(tǒng)的審計業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移到如管理咨詢、企業(yè)境外IPO等新型業(yè)務(wù)。我國傳統(tǒng)的審計業(yè)務(wù)市場已經(jīng)趨于飽和狀態(tài)，會計師事務(wù)所必須積極拓展新的業(yè)務(wù)范圍，進行服務(wù)多元化、差異化的轉(zhuǎn)型，滿足更多不同類型客戶的需求，才能在原有市場份額的基礎(chǔ)上開辟新的收入增長點，在市場競爭中獲得優(yōu)勢。

三、會計師事務(wù)所核心競爭力影響因素

（一）注冊會計師的受教育水平、經(jīng)驗、職業(yè)道德與視野

會計師事務(wù)所的專業(yè)人員所擁有的用來提供專業(yè)服務(wù)的技能是人力資本，其中，核心人力資本是稀缺的。合伙人需要同時具備資金和實力，簽字非合伙人注冊會計師需要具備高執(zhí)業(yè)能力和高職業(yè)道德。因此，本文認(rèn)為影響核心人力資本的因素主要包括受教育水平、經(jīng)驗、職業(yè)道德與視野。

總體而言，注冊會計師的教育水平能在一定程度上反映其執(zhí)業(yè)技能，教育水平在實物上的體現(xiàn)主要是文憑與學(xué)歷。隨著年齡增長，注冊會計師的業(yè)務(wù)經(jīng)驗也逐漸豐富。在實際工作中我們不難發(fā)現(xiàn)經(jīng)驗與學(xué)歷對于注冊會計師的道德決策具有影響。審計人員的職業(yè)道德促使其在執(zhí)行業(yè)務(wù)時恪守獨立、客觀與公正的原則。合伙人的視野決定了其對事務(wù)所發(fā)展的定位與方向、經(jīng)營方針、業(yè)務(wù)范圍等重大決策，其他注冊會計師的視野可以體現(xiàn)在對業(yè)務(wù)開發(fā)、客戶選擇等方面。

（二）產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、經(jīng)營風(fēng)險與人力資源質(zhì)量

一家會計師事務(wù)所的規(guī)模可以通過其注冊會計師人數(shù)、合伙人人數(shù)、合伙人出資金額以及全部職員人數(shù)等數(shù)字或金額對其規(guī)模進行衡量。但在事務(wù)所的經(jīng)營過程中，影響事務(wù)所規(guī)模最主要的因素是產(chǎn)品結(jié)構(gòu)、經(jīng)營風(fēng)險和人力資源質(zhì)量。會計師事務(wù)所如果擴大了業(yè)務(wù)范圍，市場需求的變化會刺激事務(wù)所調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，即產(chǎn)品結(jié)構(gòu)的多元化會進一步促進事務(wù)所規(guī)模的擴大。規(guī)模較小的本土事務(wù)所業(yè)務(wù)單一，隨著競爭日漸激烈，其經(jīng)營風(fēng)險只會越來越高，此時多角化經(jīng)營是分散風(fēng)險的有效途徑。而不論是產(chǎn)品結(jié)構(gòu)的多元化，還是經(jīng)營方式的多角化，都需要過硬的人力資源質(zhì)量作支撐。

（三）品牌標(biāo)志、服務(wù)質(zhì)量與精神要素

影響事務(wù)所品牌建立的因素可以從消費者和事務(wù)所自身兩個方面進行分析。對于消費者而言，對一個品牌最直接的認(rèn)知來自于感官，因此事務(wù)所是否設(shè)計標(biāo)志（LOGO）對于品牌建立有一定的影響。其次，通過事務(wù)所提供服務(wù)的質(zhì)量最終決定了消費者心中的品牌形象。可以說品牌標(biāo)志與服務(wù)質(zhì)量是事務(wù)所品牌的外在表現(xiàn)。從事務(wù)所自身出發(fā)，其企業(yè)愿景、組織文化、經(jīng)營理念與價值觀等精神要素（也是其內(nèi)在表現(xiàn)）決定了其品牌形象與內(nèi)涵。綜上所述，品牌標(biāo)志、服務(wù)質(zhì)量與精神要素是影響事務(wù)所品牌建立的主要因素。

（四）創(chuàng)新意愿與事務(wù)所實力

當(dāng)下傳統(tǒng)審計業(yè)務(wù)市場競爭激烈，影響會計師事務(wù)所服務(wù)創(chuàng)新的主要因素在于其是否有對提供的專業(yè)服務(wù)進行創(chuàng)新的意愿以及實力。合伙人制定經(jīng)營戰(zhàn)略時，已經(jīng)將業(yè)務(wù)范圍考慮在內(nèi)。如果合伙人決定對新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域進行開拓，那么才會有針對服務(wù)創(chuàng)新的后續(xù)動作，比如招聘相關(guān)服務(wù)的專業(yè)人才、招攬相關(guān)服務(wù)針對的客戶等。與此同時，合伙人應(yīng)權(quán)衡事務(wù)所是否具備創(chuàng)新專業(yè)服務(wù)的實力，是否能在維持一定傳統(tǒng)服務(wù)市場份額的基礎(chǔ)上開辟新的利潤增長點。

四、會計師事務(wù)所核心競爭力的提升途徑

（一）優(yōu)化人力，提高素質(zhì)

會計師事務(wù)所提供的服務(wù)幾乎全部依賴于注冊會計師的技能及職業(yè)道德，因此，提高注冊會計師的執(zhí)業(yè)能力和職業(yè)道德的重要性是毋庸置疑的。針對這一點，會計師事務(wù)所可從人力資本招聘、培訓(xùn)、績效考核與獎懲等三個方面進行改進。

1、嚴(yán)格招聘環(huán)節(jié)。會計師事務(wù)所在招聘時，應(yīng)制定并堅持聘用標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)范并嚴(yán)格執(zhí)行招聘程序，對應(yīng)聘者的學(xué)歷、資歷、資格、能力及職業(yè)道德等進行認(rèn)定和篩選，擇優(yōu)錄取，確保引進“德才兼?zhèn)洹钡母咚刭|(zhì)人才。

為滿足未來拓展業(yè)務(wù)的需要，事務(wù)所還需引進法律、管理、計算機、外語、基建預(yù)決算等非財、會、審專業(yè)的人才，最好是能夠引進既具備會計和審計專業(yè)知識和技能、又掌握其他專業(yè)知識的綜合性人才，對事務(wù)所人力資本的結(jié)構(gòu)進行改善和優(yōu)化，全面提高會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)人員的素質(zhì)。

2、升級培訓(xùn)過程。合伙人應(yīng)對會計師事務(wù)所進行內(nèi)部治理，制定內(nèi)部培訓(xùn)制度并開展培訓(xùn)活動，落實到每個部門、每個職位、每個人員，還可專門設(shè)立培訓(xùn)機構(gòu)，安排具有深厚專業(yè)知識和豐富經(jīng)驗的專業(yè)人員進行宣講、教學(xué)、指導(dǎo)。

為了能得到更好更長遠(yuǎn)的發(fā)展，會計師事務(wù)所應(yīng)將目光放長遠(yuǎn)，制定中期、中長期以及長期的人才培養(yǎng)計劃。在條件允許的情況下，確定一定比例和金額的培訓(xùn)預(yù)算費用，根據(jù)人力資本的結(jié)構(gòu)（年齡、專業(yè)、職位等）對執(zhí)業(yè)人員進行適當(dāng)?shù)膭澐?，針對道德與專業(yè)開展培訓(xùn)活動，結(jié)合理論與實踐，綜合提高執(zhí)業(yè)人員的能力。

會計師事務(wù)所可以與財經(jīng)類院校的注冊會計師專業(yè)建立良好的關(guān)系，對專業(yè)的優(yōu)秀學(xué)生提供資助并簽訂服務(wù)協(xié)議，主動、定向地培養(yǎng)潛在人才以保證人力的輸送。此外，還可以與一些境外公司、培訓(xùn)機構(gòu)、注冊會計師協(xié)會或組織等進行溝通，安排注冊會計師境外進修和實習(xí)，為事務(wù)所的國際化發(fā)展、開拓境外業(yè)務(wù)打下基礎(chǔ)。

3、強化績效考核與獎懲。事務(wù)所是“人合”型的知識組織，需要對人力資本進行管理，其中主要涉及績效考核與獎懲兩個方面。為提高執(zhí)業(yè)人員工作的積極性、主動性，會計師事務(wù)所應(yīng)制定與自身相適應(yīng)的績效考核方式，并輔以適度的獎懲。事務(wù)所可以從工作態(tài)度、專業(yè)技能、客戶關(guān)系、考勤狀況、特殊貢獻(xiàn)等方面對執(zhí)業(yè)人員進行全方位考評。對優(yōu)秀者可采取包括升職、加薪、提高福利待遇等多種方式的獎勵，對玩忽職守、出紕漏的執(zhí)業(yè)人員則應(yīng)處以相應(yīng)懲罰，以保證事務(wù)所良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境。

（二）規(guī)模經(jīng)營，增強實力

我國經(jīng)濟改革、法律法規(guī)、市場環(huán)境對我國會計師事務(wù)所的規(guī)模和服務(wù)質(zhì)量提出了高要求，現(xiàn)有事務(wù)所的規(guī)模較小，業(yè)務(wù)單一，抵御風(fēng)險能力差，難以取得良好的經(jīng)濟效益，建立戰(zhàn)略聯(lián)盟、實施規(guī)模經(jīng)營戰(zhàn)略能夠提升本土事務(wù)所的核心競爭力，獲取規(guī)模經(jīng)濟效益。會計師事務(wù)所在平穩(wěn)發(fā)展、資金充足的情況下，應(yīng)嘗試通過并購、設(shè)立分支機構(gòu)、與國際四大合作等方式擴大自身規(guī)模，以提供多元化服務(wù)，提升服務(wù)質(zhì)量。隨著事務(wù)所數(shù)量的不斷增加，市場的供求數(shù)量會發(fā)生變化，“優(yōu)勝劣汰”的市場規(guī)則將逐漸發(fā)揮作用，規(guī)模大的事務(wù)所的競爭優(yōu)勢也慢慢顯現(xiàn)出來。實施規(guī)?；?jīng)營是會計師事務(wù)所順應(yīng)市場環(huán)境變化發(fā)展的必然要求。

1、積極實行合并。會計師事務(wù)所可以采用吸收合并和新設(shè)合并兩種方式，擴大事務(wù)所的規(guī)模。但實行合并的會計師事務(wù)所，形成一個獨立的經(jīng)濟實體，要處理好業(yè)務(wù)和客戶資源、執(zhí)業(yè)人員等的整合，協(xié)調(diào)財務(wù)、管理、人事部門的調(diào)整，同時要做好不同事務(wù)所之間文化的兼并與融合。

2、設(shè)立分所。當(dāng)會計師事務(wù)所在沒有設(shè)立常設(shè)機構(gòu)的區(qū)域有發(fā)展意向時，設(shè)立分所是比較好的選擇，將事務(wù)所及其設(shè)立的分所作為一個經(jīng)濟主體，由事務(wù)所統(tǒng)一承擔(dān)責(zé)任，有利于事務(wù)所對分所進行管理。

3、吸收專業(yè)人員。事務(wù)所的規(guī)模同樣由人力資本的規(guī)模決定。為了達(dá)到規(guī)模效益，除了擴大機構(gòu)規(guī)模，會計師事務(wù)所還需要吸納相關(guān)的專業(yè)人員以提高效率，使規(guī)模的邊際使用率達(dá)到最大值，這樣才能將事務(wù)所的規(guī)模運用到極致；反之，事務(wù)所規(guī)模越大，造成的浪費及損失也越大。

4、鼓勵層級化發(fā)展。不同規(guī)模的事務(wù)所應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身特點選擇運營方式。當(dāng)會計師事務(wù)所規(guī)模逐漸發(fā)展起來，應(yīng)選擇“走出去”的戰(zhàn)略，利用其海外分所及資源，多招攬跨國業(yè)務(wù)，積極拓展海外市場，尤其是資本投資密集的市場。

（三）定位清晰，打造品牌

品牌的形成機制與眾多因素有關(guān)，反過來品牌又能對事務(wù)所的人力資本、規(guī)模等產(chǎn)生影響。為尋求長期健康、良好的發(fā)展，會計師事務(wù)所應(yīng)以打造品牌作為經(jīng)營的目標(biāo)。

1、明確品牌定位。打造品牌最關(guān)鍵的一步就是事務(wù)所要清晰地明確品牌定位。因此，會計師事務(wù)所應(yīng)將品牌發(fā)展列入事務(wù)所的整體發(fā)展戰(zhàn)略之中，并將其深入到經(jīng)營管理的各個方面。提煉品牌精神，確定事務(wù)所的品牌形象和行業(yè)位置，在事務(wù)所內(nèi)進行宣揚并建立組織文化。明確品牌定位，規(guī)劃經(jīng)營范圍，制定盈利模式，為事務(wù)所打造持續(xù)獲取超額利潤的機制。

2、加強品牌建設(shè)。品牌內(nèi)涵于會計師事務(wù)所則表現(xiàn)為企業(yè)文化，完善健全會計師事務(wù)所的硬件設(shè)施、規(guī)章制度，構(gòu)建事務(wù)所從業(yè)人員和諧積極的氛圍，傳播優(yōu)秀良好的工作理念，以精神文化調(diào)動和發(fā)揮人的積極性和創(chuàng)造性；另一方面，品牌外顯于會計師事務(wù)所則表現(xiàn)為審計質(zhì)量，應(yīng)從人力資源入手，提升注冊會計師的執(zhí)業(yè)能力和職業(yè)道德，審計服務(wù)質(zhì)量的提升，也就意味著審計市場滿意度的增大，社會公眾認(rèn)可度的增加。

3、完善品牌管理。從內(nèi)部而言，首先會計師事務(wù)所要在企業(yè)愿景的指導(dǎo)下，在品牌定位的大方向下，構(gòu)建事務(wù)所的核心價值觀和組織文化，完善事務(wù)所精神層面的建設(shè)。其次，要完善事務(wù)所內(nèi)部管理組織體系和制度體系，并加強對業(yè)務(wù)質(zhì)量的管理。對品牌要素、品牌行為的管理，對事務(wù)所員工的約束以及對日后可能的品牌危機的處理，都需要有章可循。而業(yè)務(wù)質(zhì)量是品牌建設(shè)中最根本的內(nèi)容，品牌形象始終建立于產(chǎn)品形象之上，好的品牌一定擁有好的產(chǎn)品。從外部而言，事務(wù)所應(yīng)當(dāng)設(shè)計代表事務(wù)所獨特形象的品牌標(biāo)志、經(jīng)營理念甚至是辦公室的執(zhí)業(yè)環(huán)境，這些能給客戶留下深刻印象的外在形象建設(shè)，都是建立品牌形象的途徑。

（四）制度創(chuàng)新，拓展業(yè)務(wù)

“大眾創(chuàng)業(yè)，萬眾創(chuàng)新”，在經(jīng)濟、科技等快速發(fā)展的21世紀(jì)，創(chuàng)新是順應(yīng)時代潮流的必然選擇，也是事務(wù)所謀求發(fā)展的主要方式。

1、加強創(chuàng)新意識。墨守成規(guī)的事務(wù)所無法在競爭激烈的市場上生存，只有不斷創(chuàng)新，才能持續(xù)發(fā)展。會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)首先對現(xiàn)有的管理機制或制度、行業(yè)發(fā)展以及事務(wù)所自身狀況有清醒的認(rèn)知，建立新的市場發(fā)展觀和企業(yè)價值觀。全體執(zhí)業(yè)人員尤其核心人力資本都應(yīng)具備創(chuàng)新意識，管理層在制定戰(zhàn)略時若能預(yù)見先機，另辟蹊徑，事務(wù)所的發(fā)展必然能領(lǐng)先于同行。

2、提高開發(fā)能力。根據(jù)我國事務(wù)所發(fā)展的現(xiàn)狀及趨勢以及市場對新業(yè)務(wù)領(lǐng)域的需求，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)提高業(yè)務(wù)開發(fā)能力，拓展新型業(yè)務(wù)，在新興市場領(lǐng)域搶占先機。如：內(nèi)部控制、稅務(wù)會計、專項審計、司法鑒定、資信調(diào)查、破產(chǎn)管理、并購重組、信息風(fēng)險管理、業(yè)績評價、政府購買、投資決策等相關(guān)業(yè)務(wù)。應(yīng)當(dāng)以“人無我有，人有我優(yōu)”為服務(wù)理念，為拓展業(yè)務(wù)做好事前準(zhǔn)備、事中控制，為客戶提供優(yōu)質(zhì)的專業(yè)化服務(wù)。

3、服務(wù)多元化?？蛻舳鄻踊瘞矸?wù)多元化，我國會計師事務(wù)所受市場不充分、顧客需求、執(zhí)業(yè)能力等因素的限制，仍局限于提供年報審計、驗資、工程結(jié)算審計與代理記賬的服務(wù)，稅務(wù)籌劃、資產(chǎn)評估、管理咨詢等非審計服務(wù)占業(yè)務(wù)收入的比率偏低。會計師事務(wù)所應(yīng)在把握現(xiàn)有客戶源和業(yè)務(wù)質(zhì)量的基礎(chǔ)上，將資金和人力資源向拓展非審計服務(wù)上傾斜，借鑒國際四大的優(yōu)秀經(jīng)驗，充分調(diào)研國內(nèi)企業(yè)面臨的法律法規(guī)、稅收政策，發(fā)揮本土優(yōu)勢，實施適合自身發(fā)展的多元化服務(wù)戰(zhàn)略，提升核心競爭力。

4、戰(zhàn)略化經(jīng)營。一是產(chǎn)品策略，明確目標(biāo)顧客和服務(wù)范圍。對于會計師事務(wù)所來說，其產(chǎn)品就是事務(wù)所提供的有關(guān)審計、會計、咨詢和稅務(wù)等方面的第三方服務(wù)?？蛻糍徺I服務(wù)的理由，事務(wù)所必須通過差異化找出。在審計業(yè)務(wù)方面，市場基本達(dá)到飽和，事務(wù)所可以通過拓展非審計業(yè)務(wù)來擴大業(yè)務(wù)范圍，充分挖掘潛在客戶群體，通過自身提供的高質(zhì)量的服務(wù)與顧客建立長期合約，從而將普遍式的服務(wù)發(fā)展成針對客戶的定制式的服務(wù)。

二是定價策略，對于會計師事務(wù)所服務(wù)收費的定價不能一概而論，只能結(jié)合具體案例進行具體分析。我國在服務(wù)定價上應(yīng)當(dāng)追求給顧客提供性價比高的服務(wù)，而不是一味收取高昂的服務(wù)費用，性價比高的服務(wù)自然能吸引優(yōu)質(zhì)的客戶。事務(wù)所的服務(wù)定價既要維持事務(wù)所的運營管理，又要合理定價滿足客戶需求。

三是分銷策略，分銷在企業(yè)中主要是指企業(yè)通過很合理選擇分銷渠道和組織商品實體流通的方式來實現(xiàn)其營銷目標(biāo)。對于會計師事務(wù)所來說，提供的審計服務(wù)或者非審計服務(wù)并不是具體的商品實體，但在服務(wù)過程中所涉及的人員關(guān)系、內(nèi)部資料等問題是客戶選擇會計師事務(wù)所必須考慮的因素。本土所在服務(wù)渠道這方面還是占有優(yōu)勢的，中國特有的人際關(guān)系網(wǎng)無疑是與生俱來的競爭優(yōu)勢。

四是促銷策略，會計師事務(wù)所提供的服務(wù)并不是實體化的商品，因此不需要通過相關(guān)廣告、人員推銷等方式進行促銷。但是可以通過優(yōu)質(zhì)的服務(wù)來提高事務(wù)所在客戶群中的口碑，由此達(dá)到吸引更多客戶的目的。這就需要會計師事務(wù)所通過自身的服務(wù)創(chuàng)新和管理提升來實現(xiàn)了。

五、結(jié)語

企業(yè)核心競爭力作為企業(yè)的決策力，是企業(yè)一系列技能和資源的組合。在企業(yè)的長期發(fā)展過程中，核心競爭力能夠幫助企業(yè)在激烈的競爭環(huán)境中取得長時間主動性。本文認(rèn)為事務(wù)所的核心競爭力包括核心人力資本、規(guī)模、品牌與服務(wù)創(chuàng)新，在分析了各影響因素的基礎(chǔ)上提出了幾點核心競爭力的提升建議。盡管目前本土所與國際“四大”仍有不小的差距，但本土事務(wù)所始終在努力前進，一步步縮小與國際四大之間的差距，找到一條適合自身生存和發(fā)展的道路，相信日后本土事務(wù)所亦會成為國際行業(yè)的領(lǐng)先者。

（作者單位：武漢大學(xué)文學(xué)院）

注釋：

①數(shù)據(jù)來自中國注冊會計師協(xié)會官網(wǎng)http://www.cicpa.org. cn/

[1]劉曉君,張宇飛.建筑節(jié)能服務(wù)公司核心競爭力提升策略研究[J].建筑經(jīng)濟，2015，（08）.

[2]王媛,王春霞.會計師事務(wù)所的核心競爭力研究[J].中國證券期貨,2009，(08).

[3]張文賢.人力資源會計[M].立信會計出版社,2001.

（本欄目責(zé)任編輯：鄭潔）