沈婷

摘 要 “營改增”是我國施行結(jié)構(gòu)性減稅、推動稅收改革的一項重大舉措，是我國推動市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然的選擇?！盃I改增”的實施對服務(wù)業(yè)尤其是房地產(chǎn)行業(yè)的發(fā)展，消費結(jié)構(gòu)和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的升級、培育新動能、深化供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革有著重要意義。本文通過對營改增背景下房地產(chǎn)行業(yè)發(fā)展中的稅收籌劃的要點和方法進(jìn)行分析，提出針對新環(huán)境下房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃相關(guān)建議，以降低房地產(chǎn)企業(yè)的稅收風(fēng)險和稅負(fù)，促進(jìn)我國的房地產(chǎn)行業(yè)健康可持續(xù)的發(fā)展。

關(guān)鍵詞 “營改增” 房地產(chǎn) 稅收籌劃

對于現(xiàn)代企業(yè)來說，稅收籌劃是企業(yè)在遵循國家法律及稅收法規(guī)的前提下，按照稅收政策法規(guī)的導(dǎo)向，事先選擇稅收利益最大化的納稅方案處理自己的生產(chǎn)經(jīng)營活動的一種籌劃行為。隨著市場經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展，稅收籌劃在現(xiàn)代企業(yè)管理中的展現(xiàn)出越來越重要的地位，越來越多的企業(yè)選擇通過合法合理的稅收籌劃工作來降低公司的稅收負(fù)擔(dān)，提高企業(yè)的整體效益。而這次的“營改增”改革給企業(yè)的稅收籌劃擴(kuò)充了生存的土壤和發(fā)展的空間，對企業(yè)節(jié)約稅收成本，減少稅收負(fù)擔(dān)，增加稅后利潤的意義重大。

一、“營改增”背景及其對房地產(chǎn)企業(yè)的影響

2011年，經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)，財政部、國家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)營業(yè)稅改增值稅試點方案，我國拉開了“營改增”改革的序幕。2016年召開的國務(wù)院常務(wù)會議決定，自2016年5月1日起，中國將從建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)這四個行業(yè)全面推開營改增試點。其中，房地產(chǎn)行業(yè)由以前根據(jù)營業(yè)收入征收5%的營業(yè)稅轉(zhuǎn)變成11%的增值稅，但可以扣除企業(yè)外購材料設(shè)備等增值稅進(jìn)項稅。作為改善人民生活和發(fā)展國民經(jīng)濟(jì)的重要產(chǎn)業(yè)，這次“營改增”改革必然對房地產(chǎn)這一行業(yè)發(fā)展產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。

二、營改增下房地產(chǎn)企業(yè)的稅收籌劃要點

（一）采購活動

“營改增”背景下，房地產(chǎn)企業(yè)的采購活動應(yīng)重點關(guān)注土地，原材料和設(shè)備的影響。一方面，土地成本占據(jù)房地產(chǎn)成本中相當(dāng)一部分比重，因此，土地的獲得方式以及成本對于房地產(chǎn)企業(yè)來說至關(guān)重要。通常，房地產(chǎn)企業(yè)取得土地的方式一般分為轉(zhuǎn)讓和出讓，如果企業(yè)是通過轉(zhuǎn)讓的方式取得土地，即在市場上兩個企業(yè)交易主體間進(jìn)行土地轉(zhuǎn)讓，那么根據(jù)財稅[2016]36號文的相關(guān)規(guī)定，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)是增值稅的應(yīng)稅行為，稅率為11%。所以，由于上一環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)征收了11%的增值稅，所以下一環(huán)節(jié)購買方可抵扣11%的增值稅，增值稅的抵扣鏈條是完整的，這種取得土地的方式完全可以在計算房地產(chǎn)企業(yè)增值稅時，運用抵扣法來實現(xiàn)土地成本進(jìn)項稅額的抵扣。而如果土地取得的方式是出讓，也就是政府將土地出讓給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)。那么，由于政府出讓土地沒有征收增值稅，所以企業(yè)支付的土地出讓金也隨之無法取得增值稅的專用發(fā)票作進(jìn)項稅額抵扣。另一方面，由于企業(yè)購進(jìn)的材料和設(shè)備的增值稅均可以在銷項稅中抵扣，而開具普通發(fā)票的小規(guī)模納稅人提供的銷售價格通常低于開具增值稅發(fā)票的一般納稅人，因此企業(yè)在上游供應(yīng)商選擇時應(yīng)綜合考慮取得材料設(shè)備等的價格以及增值稅影響，以減少采購成本。

（二）經(jīng)營活動

實行“營改增”之后，由于所購進(jìn)的材料設(shè)備通過進(jìn)項稅都可以實現(xiàn)一部分抵扣，而人工成本無法抵扣增值稅進(jìn)項稅額，如果房地產(chǎn)企業(yè)采用自建房產(chǎn)的話，房地產(chǎn)企業(yè)雖然承受了較多的人工成本且需要較大的現(xiàn)金流，但能夠抵扣一部分的進(jìn)項稅；如果采用非自建房產(chǎn)方式，企業(yè)無法享受到進(jìn)項稅抵扣的優(yōu)勢，但可以有更多的金錢和精力投入在企業(yè)管理治理或者是其他方面的經(jīng)營。此外，房地產(chǎn)業(yè)“營改增”之后，房地產(chǎn)企業(yè)為了降低稅負(fù)，會更多地考慮增加進(jìn)項稅額來進(jìn)行抵扣，在建設(shè)房產(chǎn)種類上，許多企業(yè)會更青睞于開發(fā)精裝房，以利于取得更多的固定資產(chǎn)和物料的增值稅發(fā)票，從而增加可抵扣數(shù)額，但同時也可能存在著房價高昂導(dǎo)致存貨堆積的風(fēng)險。因此房地產(chǎn)企業(yè)無論在選擇自建房產(chǎn)和非自建房產(chǎn)上，還是選擇建設(shè)哪種類型的房產(chǎn)都應(yīng)該結(jié)合自身的實際情況，考慮增值稅的影響，選擇合適的經(jīng)營方式，以取得最大效益。

（三）銷售活動

如果企業(yè)存在混合銷售行為，即一項銷售行為會既涉及貨物銷售又涉及提供非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，如企業(yè)在銷售房產(chǎn)時還提供裝修、物業(yè)管理等服務(wù)。在這種情況下，企業(yè)需要測算交納增值稅還是交納營業(yè)稅企業(yè)的平衡點銷售額，企業(yè)根據(jù)測算的稅負(fù)平衡點銷售額選擇以增值稅還是以營業(yè)稅為主業(yè)稅種，同時利用稅率差異，如：當(dāng)同一納稅人的同一項業(yè)務(wù)既涉及一般物資又涉及建筑業(yè)勞務(wù)時候，一般物資的增值稅率是17%，建筑業(yè)的增值稅率是11%，在政策允許的情況下，利用混合業(yè)務(wù)中不同納稅對象稅率的差異，以此來減輕企業(yè)稅負(fù)。

三、“營改增”后的房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃建議

“營改增”的實施使得房地產(chǎn)企業(yè)不得不重新進(jìn)行納稅籌劃，規(guī)劃新的納稅方案，如何在符合國家法律及稅收法規(guī)的前提下，按照稅收政策法規(guī)的導(dǎo)向抵扣更多的稅費，降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，最大化企業(yè)的納稅利益是每個房地產(chǎn)企業(yè)都應(yīng)該思考的問題。本文基于前面的分析基礎(chǔ)上提出如下的有關(guān)房地產(chǎn)企業(yè)稅收籌劃建議：

（一）科學(xué)合法地運用稅收籌劃方法，實現(xiàn)減稅免稅。

房地產(chǎn)企業(yè)可以利用稅收優(yōu)惠政策、鼓勵性政策進(jìn)行減稅節(jié)稅免稅，如：增值稅對認(rèn)定為綠色環(huán)保新能源及材料將給予免稅或即征即退的優(yōu)惠稅收政策，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在計算銷售普通住宅需繳納的土地增值稅時，當(dāng)增值率小于 20%，可免征土地增值稅。房產(chǎn)地產(chǎn)企業(yè)可以通過提高這些新能源材料的比重或者利用稅收差異等稅收籌劃技術(shù)設(shè)計抑或者降低增值率來減少自身的稅額；此外，房地產(chǎn)企業(yè)還可以通過改變（提高或壓低）商品價格，或者通過改善生產(chǎn)技術(shù)，經(jīng)營管理等方式，來實行稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，將一部分稅負(fù)轉(zhuǎn)移到其他方。通過綜合地運用節(jié)稅、避稅、稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁等稅收籌劃技術(shù)，在遵守法律法規(guī)的情況下，達(dá)到減稅免稅的目的，大大降低房地產(chǎn)企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。

（二）找準(zhǔn)企業(yè)稅收風(fēng)險點，合理規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險。

房地產(chǎn)企業(yè)與銷售貨物或提供加工修理修配勞務(wù)的企業(yè)不同，其建造周期長且開發(fā)至一定節(jié)點才能進(jìn)行預(yù)售，考慮到房地產(chǎn)的行業(yè)特點、市場行情及政策因素，“營改增”后會使該行業(yè)稅務(wù)風(fēng)險加大。主要風(fēng)險：一是如果不能按期預(yù)售，前期的增值稅進(jìn)項稅認(rèn)證過期，致使進(jìn)項稅額不能抵扣；二是如果商品房脫銷，導(dǎo)致進(jìn)項稅抵扣不足使得企業(yè)稅負(fù)增加；三是如果房地產(chǎn)行業(yè)不景氣，嚴(yán)重出現(xiàn)商品房滯銷，無法及時取得銷項稅，可能會出現(xiàn)進(jìn)項稅與銷項稅倒掛；如何避免此類事情發(fā)生，是政策制定部門需考慮的問題也是企業(yè)稅務(wù)籌劃和規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險的重點。房地產(chǎn)企業(yè)可以根據(jù)有關(guān)規(guī)定，結(jié)合自身的實際狀況，針對可能的稅收風(fēng)險點做好有效預(yù)防和處理措施，減少稅務(wù)風(fēng)險。

（三）合理籌劃增值稅抵扣鏈條，降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。

由于增值稅的抵扣有嚴(yán)格的抵扣鏈條，所以“營改增”實施后房地產(chǎn)企業(yè)必須加強(qiáng)增值稅抵扣鏈條的管理及籌劃。因為房地產(chǎn)企業(yè)商品房的銷售價格確定后，相應(yīng)的銷項稅也就確定，銷項稅的籌劃空間有限，所以只能把籌劃的重點放在進(jìn)項稅上。房地產(chǎn)企業(yè)如何增大進(jìn)項稅額并在合理的時間內(nèi)得（下轉(zhuǎn)第頁）（上接第頁）到全額抵扣是降低企業(yè)稅負(fù)的重點，比如企業(yè)的供應(yīng)商、施工方等上游企業(yè)的開票時間、增值稅稅率、結(jié)算方式的選擇及進(jìn)項稅認(rèn)證時間的籌劃等都是進(jìn)項稅籌劃的重要切入點。項目從開工至售罄，在增值稅抵扣鏈條上，根據(jù)各個行業(yè)納稅義務(wù)發(fā)生的時點科學(xué)、合法地制定正確的稅收籌劃步驟，做出最符合企業(yè)要求的合理籌劃方案，有效降低企業(yè)稅負(fù)。

（四）加強(qiáng)對增值稅發(fā)票的管理

房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該督促各個部門尤其是采購部門提高納稅意識，杜絕員工在原材料采購環(huán)節(jié)和接受勞務(wù)過程中不要發(fā)票的現(xiàn)象；加強(qiáng)工程決算的管理，及時取得增值稅發(fā)票不拖延；嚴(yán)格會計核算程序，及時進(jìn)行進(jìn)項稅額的認(rèn)證、抵扣。改進(jìn)企業(yè)對稅務(wù)發(fā)票的管理內(nèi)容和管理方式，加強(qiáng)對增值稅專用發(fā)票發(fā)出、流通以及保管等多方面的管理，采用專人開具，專人保管的方式，相互監(jiān)督制約，減少企業(yè)因為管理不當(dāng)而造成的票據(jù)缺失和稅務(wù)風(fēng)險。

（五）加強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，確保企業(yè)稅收籌劃合法

企業(yè)的稅收籌劃必須在遵循法律法規(guī)的基礎(chǔ)上進(jìn)行，不能脫離法律法規(guī)以及稅收政策，既要符合稅收法律法規(guī)的規(guī)定，又能得到稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)同，稅收籌劃所期盼的利益才能實現(xiàn)。因此，加強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)之間的交流與溝通極為重要，可以避免或減少因?qū)Χ愂照呃斫獠蛔慊螂p方的理解有偏差引起的不必要的糾紛，制定合理的稅收籌劃方案，在合法地范圍內(nèi)實現(xiàn)節(jié)稅避稅免稅，從而提高稅收籌劃的質(zhì)量和效益，降低稅務(wù)成本。

四、結(jié)語

“營改增”是我國結(jié)構(gòu)性減稅的重大舉措，也是我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級和經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的助力器。在“營改增”的浪潮下，我國房地產(chǎn)行業(yè)面對的不僅僅是大量的機(jī)會，也面臨著極大的挑戰(zhàn)?；?“營改增”的政策，房地產(chǎn)企業(yè)既有機(jī)會通過合適的稅收籌劃來減輕稅收負(fù)擔(dān)，又能有更多的人力、物力、財力投入到技術(shù)設(shè)備的更新引進(jìn)和企業(yè)的發(fā)展轉(zhuǎn)型中。但同時也由于征收營業(yè)稅和增值稅向只征收增值稅的轉(zhuǎn)變，房地產(chǎn)企業(yè)仍需要通過很長的一段時間進(jìn)行內(nèi)部的調(diào)整和優(yōu)化，來適應(yīng)“營改增”改革之后新的市場環(huán)境。面對新的機(jī)遇和新的挑戰(zhàn)，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自身的具體情況，從實際出發(fā)，同時對新的營改增稅收政策進(jìn)行深入的分析，主動地制定合理有效的稅收籌劃，改善經(jīng)營管理模式、優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部的稅務(wù)結(jié)構(gòu)，實現(xiàn)自身的轉(zhuǎn)型升級，力求在變革中建立競爭優(yōu)勢，獲得更長遠(yuǎn)的發(fā)展。

（作者單位為湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院）

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