摘 要：本文以我國(guó)企業(yè)外部環(huán)境成本核算為研究對(duì)象，借助外部性與內(nèi)部化理論、資源環(huán)境經(jīng)濟(jì)理論、產(chǎn)品生命周期評(píng)價(jià)方法等理論工具，識(shí)別和量化企業(yè)生產(chǎn)流程中的能量消耗和環(huán)境釋放，運(yùn)用外部環(huán)境成本評(píng)價(jià)模型來評(píng)價(jià)能量消耗和環(huán)境釋放對(duì)環(huán)境的影響，將環(huán)境指標(biāo)轉(zhuǎn)換為經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)外部環(huán)境成本的可靠準(zhǔn)確計(jì)量。

關(guān)鍵詞：外部環(huán)境成本；能量消耗；環(huán)境釋放

近年來，我國(guó)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，加之環(huán)境保護(hù)意識(shí)比較薄弱，導(dǎo)致對(duì)環(huán)境造成了不可逆轉(zhuǎn)的破壞和污染，如2013年以來愈加凸顯的霾污染。面對(duì)如此嚴(yán)峻的環(huán)境污染形勢(shì)，政府采取了如限號(hào)出行、壓減燃煤等減排措施，而企業(yè)作為市場(chǎng)資源配置的主體，必然要順勢(shì)而為，其中一個(gè)重要的舉措就是把環(huán)境成本納入到產(chǎn)品成本核算中，以激勵(lì)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中關(guān)注環(huán)境問題、努力降低環(huán)境成本。

企業(yè)環(huán)境成本包括內(nèi)部資源環(huán)境成本和外部環(huán)境損害成本，其中，內(nèi)部資源環(huán)境成本是企業(yè)在提供生產(chǎn)和勞務(wù)的過程中為防止和消除對(duì)環(huán)境的負(fù)面影響而實(shí)際支付的環(huán)保費(fèi)用以及所造成的資源耗減和環(huán)境降級(jí)的虛擬環(huán)境成本，這部分成本是企業(yè)已經(jīng)支付或?qū)⒁Ц兜目梢姵杀?，企業(yè)內(nèi)部對(duì)此有較完善的監(jiān)督和控制流程，比較易于核算，而外部環(huán)境成本核算是要將企業(yè)在生產(chǎn)過程中的能量物質(zhì)消耗和環(huán)境釋放對(duì)環(huán)境的影響予以量化和貨幣化，因此，識(shí)別并量化我國(guó)化工企業(yè)各生產(chǎn)環(huán)節(jié)的能量消耗和環(huán)境釋放、確定某種環(huán)境負(fù)荷的單位成本并建立外部環(huán)境成本計(jì)算模型是研究我國(guó)企業(yè)外部環(huán)境成本核算時(shí)需要解決的幾個(gè)問題。

一、識(shí)別、量化能量消耗和環(huán)境釋放

目前，國(guó)外企業(yè)有一些用來評(píng)價(jià)環(huán)境影響的先進(jìn)做法，比如日本LIME法評(píng)價(jià)體系、美國(guó)“經(jīng)濟(jì)環(huán)境一體化衛(wèi)星賬戶”和德國(guó)生態(tài)會(huì)計(jì)模式等，而我國(guó)企業(yè)目前對(duì)外部環(huán)境成本核算方法主要學(xué)習(xí)借鑒的是日本的LIME值法評(píng)價(jià)體系，其與我國(guó)目前經(jīng)濟(jì)平穩(wěn)持續(xù)發(fā)展的態(tài)勢(shì)、人口基數(shù)大、資源耗費(fèi)巨大、環(huán)境保護(hù)意識(shí)和力度均有待提高等情況顯得有些格格不入，學(xué)術(shù)界對(duì)環(huán)境成本核算方法的研究和探索主要有MFCA和LCA等。LCA目前在我國(guó)的理論和實(shí)踐探索都取得了更進(jìn)一步的發(fā)展，其對(duì)于我國(guó)企業(yè)在依靠理論指導(dǎo)下結(jié)合各自行業(yè)特點(diǎn)以設(shè)計(jì)一種環(huán)境成本核算和計(jì)量方法提供了一條可行之路。

LCA，即生命周期評(píng)價(jià)（Life-cycle Assessment），確切地說，是產(chǎn)品生命周期評(píng)價(jià)方法，用來評(píng)價(jià)一種生產(chǎn)活動(dòng)從原材料開采一直到產(chǎn)品壽命終結(jié)處理完畢的全過程中對(duì)環(huán)境所造成的影響。LCA方法通過四個(gè)步驟來完成環(huán)境評(píng)價(jià)過程，分別是：目標(biāo)和范圍的界定、清單分析、影響評(píng)價(jià)以及結(jié)果分析，借鑒LCA的思路和方法，我們可以跟蹤控制某種物質(zhì)或能量自進(jìn)入企業(yè)生產(chǎn)過程后在各生產(chǎn)環(huán)節(jié)的流轉(zhuǎn)和消耗，物質(zhì)或能量消耗的過程同時(shí)也是污染物釋放到環(huán)境中的過程，因此，從某個(gè)具體行業(yè)的角度來說，要做到清楚識(shí)別整個(gè)生產(chǎn)流程的各個(gè)環(huán)節(jié)，記錄每個(gè)制造環(huán)節(jié)的物料需求，分析排放的污染物的種類以及對(duì)環(huán)境造成的損害，至此，企業(yè)就做到了對(duì)能量消耗和環(huán)境釋放的識(shí)別工作。

最困難也是最重要的部分是完成對(duì)這些能量消耗和環(huán)境釋放的量化，即把環(huán)境指標(biāo)轉(zhuǎn)化為經(jīng)濟(jì)指標(biāo)，把對(duì)外部環(huán)境造成的損害用直觀的數(shù)據(jù)來表示，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)外部環(huán)境成本的內(nèi)部化。為了達(dá)到量化目的，企業(yè)可以建立環(huán)境影響評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。首先，識(shí)別每種污染物的排放會(huì)對(duì)環(huán)境中的哪種要素產(chǎn)生影響，大體來說，主要有資源耗竭、危及人類健康以及生態(tài)的破壞三個(gè)方面，企業(yè)要進(jìn)一步細(xì)化環(huán)境影響評(píng)價(jià)體系，如生態(tài)的破壞又可分為大氣污染、水污染、固體廢物的污染等。其次，為每種環(huán)境影響評(píng)價(jià)要素?fù)?jù)其重要性和破壞程度的大小賦予相應(yīng)權(quán)重，經(jīng)過加權(quán)處理的結(jié)果有利于更真實(shí)客觀地反映企業(yè)能量消耗和環(huán)境釋放對(duì)環(huán)境造成的實(shí)際影響。最后，企業(yè)根據(jù)整個(gè)生產(chǎn)過程中的能量消耗和環(huán)境釋放總量與加權(quán)后的環(huán)境影響評(píng)價(jià)指標(biāo)體系相乘，即可得出生產(chǎn)全過程中的各種環(huán)境負(fù)荷量。

二、確定各種環(huán)境負(fù)荷的單位成本

另一個(gè)比較復(fù)雜的處理過程是確定平均單位環(huán)境負(fù)荷的經(jīng)濟(jì)成本，這個(gè)過程可以通過蒙特卡羅方法（Monte Carlo method）和k-s顯著性檢驗(yàn)來實(shí)現(xiàn)。具體操作步驟如下：

首先，可以用蒙特卡羅方法對(duì)環(huán)境負(fù)荷量進(jìn)行隨機(jī)抽樣，得到統(tǒng)計(jì)意義上的外部環(huán)境成本計(jì)算結(jié)果，在累積概率分布中選擇一個(gè)臨界點(diǎn)，用以評(píng)價(jià)外部環(huán)境損害程度，在超過臨界點(diǎn)的環(huán)境釋放量，即對(duì)環(huán)境損害影響較大的能量消耗和環(huán)境釋放中，根據(jù)其抽樣值將累積概率分布分為幾個(gè)部分。其次，對(duì)這幾個(gè)部分的最大差值進(jìn)行k-s顯著性檢驗(yàn)，如果差異顯著，則表示參數(shù)的選取對(duì)外部環(huán)境損害程度的區(qū)分比較敏感，也就是說這個(gè)參數(shù)會(huì)對(duì)外部環(huán)境造成比較嚴(yán)重的損害。通過k-s檢驗(yàn)識(shí)別對(duì)外部環(huán)境影響較大的重要參數(shù)，并在統(tǒng)計(jì)意義上對(duì)它們進(jìn)行靈敏度分析，可以對(duì)每個(gè)參數(shù)選擇一個(gè)特定值，針對(duì)這個(gè)值，對(duì)其他重要參數(shù)使用蒙特卡羅方法隨機(jī)抽樣，來模擬計(jì)算對(duì)外部環(huán)境的影響，從而確定各個(gè)參數(shù)的變化對(duì)于外部環(huán)境影響的結(jié)果是否發(fā)生變化。最后，把靈敏度較高的能量消耗和環(huán)境釋放參數(shù)所產(chǎn)生的環(huán)境成本代入到模型中，并選取相對(duì)應(yīng)的國(guó)家環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)作為參考基準(zhǔn)，即可確定各種環(huán)境負(fù)荷的單位成本。

三、建立外部環(huán)境成本計(jì)算模型

外部環(huán)境成本是整個(gè)生產(chǎn)流程中各個(gè)環(huán)節(jié)的環(huán)境成本之和，因此，在建立外部環(huán)境成本計(jì)算模型時(shí)，需要考慮的主要因素有各個(gè)生產(chǎn)過程、各種能量消耗和環(huán)境釋放所造成的環(huán)境負(fù)荷量以及各種環(huán)境負(fù)荷的單位成本等。其中，所含生產(chǎn)過程包括原材料開采過程、產(chǎn)品制造過程、產(chǎn)品使用過程以及廢物的處理過程等，能量消耗和環(huán)境釋放造成的環(huán)境負(fù)荷包括資源耗損量、各種環(huán)境要素價(jià)值破壞以及環(huán)境的補(bǔ)償和修復(fù)等，因此，本文建立了如下的外部環(huán)境成本計(jì)算模型：■

其中，EC-外部環(huán)境成本總和；

q-各個(gè)生產(chǎn)過程和環(huán)節(jié)，即原材料開采過程、產(chǎn)品制造過程、產(chǎn)品使用過程以及廢物的處理過程等；

p-能量消耗和環(huán)境釋放類別；

ELp-各生產(chǎn)過程中各排放物的環(huán)境負(fù)荷量；

UECp-各環(huán)境負(fù)荷量的單位成本。

根據(jù)本文對(duì)外部環(huán)境成本的計(jì)算思路，在第一步驟，即識(shí)別、量化能量消耗和環(huán)境釋放時(shí)，環(huán)境負(fù)荷量的計(jì)算結(jié)果就已經(jīng)是企業(yè)各個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的能量消耗的環(huán)境釋放總量，因此，可以將ELp視為各個(gè)生產(chǎn)過程中的環(huán)境負(fù)荷總量，上述公式可以簡(jiǎn)化如下：■

根據(jù)簡(jiǎn)化后的外部環(huán)境成本計(jì)算模型，把第一步驟確定的各種排放物的環(huán)境負(fù)荷量（ELp）及第二步驟確定的各種環(huán)境負(fù)荷的單位成本（UECp）代入到模型中，即可得出企業(yè)外部環(huán)境的總成本。

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作者簡(jiǎn)介：申春云（1992- ），女，漢，河北邢臺(tái)，西安財(cái)經(jīng)學(xué)院會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)在讀碩士研究生