張靈軍

摘要：存貨是企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)的重要組成部分，存貨計(jì)價(jià)對(duì)企業(yè)期末擁有存貨價(jià)值的真實(shí)性具有直接的影響。影響和制約存貨計(jì)價(jià)的因素很多，采用對(duì)比研究方法，對(duì)不同存貨計(jì)價(jià)方法進(jìn)行比較研究，為企業(yè)正確選擇有利于本企業(yè)經(jīng)營(yíng)的存貨計(jì)價(jià)方法提供借鑒和建議。

關(guān)鍵詞：存貨計(jì)價(jià)；方法比較；建議與策略

中圖分類號(hào)：F230文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：

16721101（2017）03004506

Abstract： Inventory is an important part of companies current assets. Inventory valuation has a direct impact on the authenticity of the inventory value at the end of an accounting period. There are many factors that affect and limit inventory valuation. Using comparative study， this paper intends to compare different inventory valuation methods， and provide references and suggestions for the enterprises to choose the inventory valuation method which is beneficial to the operation of the enterprise.

Key words：Inventory valuation； Comparison of methods； Suggestions and strategies

存貨是企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)的重要組成部分，存貨計(jì)價(jià)，是一項(xiàng)很重要的會(huì)計(jì)核算工作，其價(jià)值對(duì)企業(yè)期末擁有存貨價(jià)值的真實(shí)性具有直接的影響[1]，而影響和制約存貨計(jì)價(jià)的因素有很多，如價(jià)格的波動(dòng)與市場(chǎng)變化，價(jià)值規(guī)律和經(jīng)濟(jì)政策，經(jīng)濟(jì)環(huán)境和商品流通等，企業(yè)如何把握庫(kù)存計(jì)價(jià)方法，并非易事，因此，從多個(gè)角度對(duì)存貨計(jì)價(jià)方法進(jìn)行比較分析，更具有現(xiàn)實(shí)意義。

一、存貨計(jì)價(jià)方法的概述

（一）存貨的概念

存貨是指企業(yè)在日?；顒?dòng)中持有以備出售的產(chǎn)品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料或物料等，主要包括各類原材料、在產(chǎn)品和自制半成品、周轉(zhuǎn)材料、委托加工物資等[2]。通常情況下，存貨有以下四個(gè)特點(diǎn)：（1）存貨是一種具有物質(zhì)實(shí)體的有形資產(chǎn)；（2）存貨屬于流動(dòng)資產(chǎn)，具有較大的流動(dòng)性；（3）存貨以在日常活動(dòng)中被銷售或耗用為目的而取得；（4）存貨屬于非貨幣性資產(chǎn)，具有時(shí)效性和潛在損失的可能性。

（二）存貨的初始計(jì)量

企業(yè)取得存貨，是為了滿足生產(chǎn)和銷售的需要。隨著存貨的取得，存貨不斷地流入企業(yè)，而隨著存貨的銷售或耗用，最終流出企業(yè)。在這些環(huán)節(jié)中涉及到存貨的確認(rèn)與計(jì)價(jià)。存貨，應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初量計(jì)算，稱為存貨成本，亦即存貨計(jì)價(jià)，存貨成本一般有采購(gòu)成本、加工成本、其他成本構(gòu)成，具體如表1所示。

二、存貨計(jì)價(jià)方法分析與比較

本文以第一類型中的一般類型為例，對(duì)存貨計(jì)價(jià)方法進(jìn)行分析與比較。

（一）不同方法間差異性比較分析

從時(shí)空的角度考慮存貨，在空間上，分在庫(kù)中、途中、在產(chǎn)；在時(shí)間上，分過(guò)去完成，正在進(jìn)行，將來(lái)可能。綜合這些因素，有五種可比之處：周期性（做同一件事情所耗費(fèi)時(shí)間，客觀上反映了計(jì)價(jià)的效率）、實(shí)用性（操作簡(jiǎn)單、方便、靈活）、可靠性（以事實(shí)為依據(jù)，內(nèi)容真實(shí)，數(shù)字準(zhǔn)確，資料可靠）、技術(shù)性（從業(yè)人員的綜合素養(yǎng)，比如數(shù)學(xué)素養(yǎng)，計(jì)算機(jī)能力，統(tǒng)計(jì)能力等）、可塑性（能否引進(jìn)計(jì)價(jià)數(shù)據(jù)，佐證計(jì)價(jià)的真實(shí)性）。為此，各方法的比較如表4所示：

移動(dòng)加權(quán)平均法：

第一批購(gòu)入后存貨單位成本=（300×10+900×11）/（300+900）=10.75（元）

第二批購(gòu)入后存貨單位成本=（300×10+900×11-1 050×10.75+600×12）/（300+900-1050+600）=11.75（元）

在此例中，單從合計(jì)數(shù)值大小看，這幾種方法發(fā)出存貨的金額是不同的，全月一次加權(quán)平均法發(fā)出金額最大，其次是個(gè)別計(jì)價(jià)法、移動(dòng)平均法，先進(jìn)先出法發(fā)出金額最小。具體從5個(gè)方面進(jìn)行比較分析：

1.周期性。受時(shí)間因素的影響，各方法周期性各不相同。先進(jìn)先出法是根據(jù)前期的購(gòu)貨成本計(jì)算存貨發(fā)出成本的，它受前期購(gòu)貨價(jià)格和數(shù)量影響，銷售時(shí)間的變更與發(fā)出存貨的成本影響不大；月末加權(quán)平均法是月末一次計(jì)算加權(quán)平均單價(jià)，不受銷售時(shí)間所限；而個(gè)別計(jì)價(jià)法，存貨發(fā)出成本與批次有關(guān)，與銷售時(shí)間無(wú)關(guān)，故不受影響。其周期性影響，與大小成反比。周期最長(zhǎng)的是先進(jìn)先出法，最短的是月末加權(quán)平均法。時(shí)間上長(zhǎng)短，表現(xiàn)在信息的反饋上，個(gè)別計(jì)價(jià)因?yàn)橹饔^因素影響反饋較慢。從整體的角度看，移動(dòng)平均法最好，月末加權(quán)平均因相隔時(shí)間過(guò)長(zhǎng)次之。

2.實(shí)用性。從企業(yè)成長(zhǎng)性看，實(shí)用性是首選。發(fā)展中的企業(yè)，不必盲目的追求高、精、深的發(fā)展模式，選擇存貨計(jì)價(jià)方法也不例外。企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)中的一個(gè)主要的組成部分是存貨，存貨大多數(shù)情況下都會(huì)以比成本高許多的價(jià)格賣(mài)出去，所以通過(guò)銷售存貨所獲得的現(xiàn)金數(shù)額往往比計(jì)算流動(dòng)比率時(shí)所使用的數(shù)額要大。在所有的方法中，最實(shí)用的是，移動(dòng)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法。

3.技術(shù)性。受成本的影響，各方法技術(shù)性也各不相同。技術(shù)性與成本的大小成正比，成本越高，技術(shù)要求越高，從而效率越高。事實(shí)上，單純的為降低成本，而降低企業(yè)技術(shù)因素，可謂顧此失彼。顯然，先進(jìn)先出法的技術(shù)性最低，月末加權(quán)平均法的技術(shù)要求最高。endprint

4.可靠性。從財(cái)務(wù)分析的角度看，數(shù)據(jù)一定要具有可靠性。一般認(rèn)為，成本低利潤(rùn)就高，這是從利潤(rùn)的上升階段看；反過(guò)來(lái)，如果從利潤(rùn)的下降階段看，高利潤(rùn)系數(shù)會(huì)擴(kuò)大負(fù)的利潤(rùn)，從而使負(fù)債的風(fēng)險(xiǎn)性提高。如果企業(yè)提供的數(shù)據(jù)不可靠，高估低估成本，對(duì)企業(yè)都會(huì)產(chǎn)生很大的影響。

5.可塑性。從各方法的關(guān)聯(lián)性看，可塑性也很重要。方法的可塑性，有很多重要的應(yīng)用。比如，現(xiàn)場(chǎng)需引用一部分歷史數(shù)據(jù)，但是該數(shù)據(jù)的計(jì)價(jià)方法，與現(xiàn)有計(jì)價(jià)方法不同。如果，原方法所得數(shù)據(jù)，植入新方法后，得出的偏差極大，那么我們說(shuō)方法的可塑性不高。再者，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中所得任何數(shù)據(jù)，都是企業(yè)進(jìn)行決策的客觀基礎(chǔ)。有些情況下，需要一種方法能為另一種方法，提供佐證或者能替代原方法。一般來(lái)說(shuō)，零散的數(shù)據(jù)，不利于數(shù)據(jù)處理，也不具備可塑性。綜合考慮，個(gè)別計(jì)價(jià)法的可塑性不高。相比之下，月末平均法和移動(dòng)平均法，提供信息量更多，可塑性較好。

（二）不同方法對(duì)會(huì)計(jì)信息影響的分析

在存貨價(jià)格穩(wěn)定的情況下，選用哪一種存貨計(jì)價(jià)方式，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況都不會(huì)產(chǎn)生很大的影響，但當(dāng)各批存貨的取得成本不同時(shí)，不同的計(jì)價(jià)方式核算存貨的單位成本不同，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、稅收籌劃等的影響就各不相同。各方法的比較如表6所示：

有表6分析可知：

1.對(duì)財(cái)務(wù)狀況的影響。由于計(jì)價(jià)方法的不同，導(dǎo)致存貨賬戶余額的差異對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表比率分析指標(biāo)直接產(chǎn)生影響。這些指標(biāo)主要包括流動(dòng)比率、存貨周轉(zhuǎn)率、營(yíng)業(yè)周期、營(yíng)運(yùn)資本等?！?/p>

與其他方法相比，使用先進(jìn)先出法，存貨周轉(zhuǎn)率會(huì)偏低，存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)、流動(dòng)比率以及營(yíng)業(yè)周期都會(huì)偏高，影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況做出正確評(píng)價(jià)。個(gè)別計(jì)價(jià)法下，存貨成本最為準(zhǔn)確，相應(yīng)的流動(dòng)資產(chǎn)和所有者權(quán)益計(jì)價(jià)都比較合理，但存貨的成本容易被操縱。移動(dòng)加權(quán)平均法、全月一次加權(quán)平均法下，存貨單位成本比較平均化，比較折中，存貨成本不易被操縱，但物價(jià)不穩(wěn)定時(shí)，存貨的賬面價(jià)值與公允價(jià)值有一定的差異，由此計(jì)算出來(lái)的財(cái)務(wù)比率也與實(shí)際有一定的差距。

2.對(duì)經(jīng)營(yíng)成果的影響。依據(jù)表5案例計(jì)算出的結(jié)果，可以看出，當(dāng)物價(jià)上漲時(shí)，先進(jìn)先出法發(fā)出存貨成本最低（18 300元），結(jié)存存貨成本最高，會(huì)高估當(dāng)期利潤(rùn)和存貨價(jià)值；月末一次加權(quán)平均法，發(fā)出存貨成本最高（18 430.5元），結(jié)存存貨成本最低，會(huì)低估當(dāng)期利潤(rùn)和存貨價(jià)值；移動(dòng)加權(quán)平均法的成本變動(dòng)不大，均處于中間（18 337.5元），比較客觀的估計(jì)了當(dāng)期利潤(rùn)和存貨價(jià)值；個(gè)別計(jì)價(jià)法計(jì)算最準(zhǔn)確。反之，當(dāng)物價(jià)下降時(shí)先進(jìn)先出法發(fā)出存貨成本最高，結(jié)存存貨成本最低，會(huì)低估當(dāng)期利潤(rùn)和存貨價(jià)值；月末一次加權(quán)平均法，發(fā)出存貨成本最低，結(jié)存存貨成本最高，

會(huì)高估當(dāng)期利潤(rùn)和存貨價(jià)值[3]。

3.對(duì)稅收及稅收籌劃的影響。從長(zhǎng)期來(lái)看，如果其他條件均相同或一致，企業(yè)無(wú)論采用哪一種計(jì)價(jià)方法，企業(yè)的全部存貨成本最終都將轉(zhuǎn)化為銷售成本，由此對(duì)企業(yè)的稅前利潤(rùn)、所得稅總額、稅后利潤(rùn)等項(xiàng)目就不存在影響，但影響到稅收籌劃。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，企業(yè)可以通過(guò)個(gè)別計(jì)價(jià)法來(lái)調(diào)節(jié)企業(yè)的利潤(rùn)，達(dá)到合理避稅的目標(biāo)。移動(dòng)加權(quán)平均法、全月一次加權(quán)平均法下，企業(yè)的利潤(rùn)很難操作，降低了稅費(fèi)的調(diào)節(jié)空間。物價(jià)呈上升趨勢(shì)時(shí)，采用先進(jìn)先出法比加權(quán)平均法所得到的稅負(fù)重，反之，呈下降趨勢(shì)時(shí)，采用先進(jìn)先出法比較好，如電子產(chǎn)品行業(yè)，由于產(chǎn)品更新?lián)Q代較快，價(jià)格下降較快，選擇先進(jìn)先出法對(duì)企業(yè)有利[4]。在物價(jià)上下波動(dòng)時(shí)、在實(shí)行累進(jìn)稅率的情況下，企業(yè)應(yīng)選擇一次加權(quán)平均法或移動(dòng)加權(quán)平均法，這樣可以使企業(yè)稅收較為均衡。采用平均法，平均單價(jià)既接近期初也接近期末，企業(yè)各期計(jì)入產(chǎn)品成本不致發(fā)生較大變化，各期利潤(rùn)比較均衡，不會(huì)使利潤(rùn)忽高的會(huì)計(jì)期間使用過(guò)高的稅率，所繳稅費(fèi)就比較均衡[5]。

三、結(jié)論與建議

綜上所述，企業(yè)存貨計(jì)價(jià)方法的選擇應(yīng)遵循客觀性原則、謹(jǐn)慎性原則。根據(jù)企業(yè)自身發(fā)展特點(diǎn)和存貨特點(diǎn)選擇存貨計(jì)價(jià)方法。對(duì)于價(jià)格變動(dòng)波動(dòng)大的企業(yè)如造紙業(yè)（造紙業(yè)的原材料屬于不可再生資源，依靠進(jìn)口，其價(jià)格變動(dòng)也一直很大）、更新?lián)Q代較快的如電子產(chǎn)品行業(yè)、易腐爛變質(zhì)的鮮活食品經(jīng)營(yíng)企業(yè)，建議選擇先進(jìn)先出法。此幾類型企業(yè)一般是先入庫(kù)先銷售，和先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)方式相吻合，而且先進(jìn)先出法更能夠客觀及時(shí)準(zhǔn)確的反映此幾類型企業(yè)存貨價(jià)值，使存貨價(jià)值與物價(jià)變動(dòng)趨勢(shì)相接近，能有效地避免存貨核算出現(xiàn)實(shí)贏虛虧和虛盈實(shí)虧的現(xiàn)象[6]。企業(yè)對(duì)于無(wú)法相互替換以及為特定項(xiàng)目生產(chǎn)和存放的存貨，價(jià)值較高、數(shù)量較小的存貨，如汽車和重型設(shè)備，珠寶和其他貴重飾物等，建議選擇個(gè)別計(jì)價(jià)法。個(gè)別計(jì)價(jià)法需要對(duì)發(fā)出和結(jié)存存貨的批次進(jìn)行具體認(rèn)定，以辨別其所屬的收入批次，實(shí)際操作的工作量較大，使用有一定的局限性[7]。目前很多企業(yè)選擇了加權(quán)平均法，如交通運(yùn)輸業(yè)、食品飲料業(yè)等，因?yàn)槠骄鶈挝怀杀景舜尕涢L(zhǎng)期變動(dòng)趨勢(shì)，大多數(shù)企業(yè)在確定發(fā)出存貨的成本時(shí)更傾向使用加權(quán)平均法，但此種方法無(wú)法隨時(shí)從賬面上了解存貨的發(fā)出和結(jié)存情況，不利于存貨的日常管理和成本控制。移動(dòng)加權(quán)平均法可以及時(shí)提供較為準(zhǔn)確的信息，但是核算工作量較大，不適合經(jīng)營(yíng)規(guī)模大的企業(yè)。每種計(jì)價(jià)方法，都有各自的優(yōu)缺點(diǎn)，每種計(jì)價(jià)方法都不能單獨(dú)地兼顧企業(yè)各方面的管理要求，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的管理要求和業(yè)務(wù)特點(diǎn)將各種方法進(jìn)行綜合運(yùn)用。

上面以實(shí)際成本為例，對(duì)存貨計(jì)價(jià)方法進(jìn)行了分析與比較。由于實(shí)際成本計(jì)價(jià)法下，發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法計(jì)算工作量比較繁雜，對(duì)于企業(yè)平時(shí)存貨進(jìn)出頻繁、使用量較大，占用資金較多的庫(kù)存存貨的計(jì)價(jià)，往往采用非實(shí)際成本計(jì)價(jià)，如計(jì)劃成本計(jì)價(jià)。但隨著會(huì)計(jì)信息化的不斷發(fā)展，電算化的普遍運(yùn)用，實(shí)際成本計(jì)價(jià)下的繁雜勞動(dòng)，可以由計(jì)價(jià)工作的電算化取代。建議利用信息化技術(shù)，解決存貨實(shí)際成本計(jì)價(jià)方法的弊端。

（一）計(jì)價(jià)工作電算化

實(shí)行注冊(cè)、驗(yàn)證、跟蹤、變更一條龍，提高計(jì)價(jià)的效率。設(shè)立強(qiáng)大的存貨計(jì)價(jià)數(shù)據(jù)庫(kù)平臺(tái)，建立模塊化、可視化操作平臺(tái)，存貨計(jì)價(jià)數(shù)據(jù)，可異地遠(yuǎn)傳，異地共享，并行發(fā)送，并行接收。這個(gè)數(shù)據(jù)庫(kù)平臺(tái)，可以搭接電子商務(wù)平臺(tái)。利用物聯(lián)網(wǎng)、云計(jì)算等新興技術(shù)，通過(guò)電子商務(wù)平臺(tái)提供的網(wǎng)絡(luò)基礎(chǔ)設(shè)施、支付平臺(tái)、安全平臺(tái)、管理平臺(tái)等將計(jì)價(jià)工作電算化。endprint

（二）綜合信息平臺(tái)化

由現(xiàn)代通信與信息技術(shù)、計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)技術(shù)、行業(yè)技術(shù)、智能控制技術(shù)匯集而成的針對(duì)某一個(gè)方面的應(yīng)用智能集合，隨著信息技術(shù)的不斷發(fā)展，其技術(shù)含量及復(fù)雜程度也越來(lái)越高，成立專家組，解決技術(shù)難題，成員包括以下人員：培訓(xùn)師、 數(shù)學(xué)問(wèn)題專家、電子工程師、電氣工程師、軟件工程師等，將其合在一起就是組建一個(gè)綜合信息化平臺(tái)。通過(guò)信息化平臺(tái)，可靠的數(shù)據(jù)庫(kù)支持，迅捷的存貨預(yù)警系統(tǒng)，良好的數(shù)據(jù)查驗(yàn)系統(tǒng)，精密的數(shù)據(jù)保護(hù)系統(tǒng)等等，可以使存貨計(jì)價(jià)后期智能化。

（三）存貨監(jiān)督預(yù)警化

當(dāng)前，可以通過(guò)建立存貨電子預(yù)警監(jiān)察機(jī)制對(duì)存貨實(shí)行監(jiān)督預(yù)警化，會(huì)計(jì)部門(mén)以存貨為對(duì)象，依托現(xiàn)有信息技術(shù)，從管理和數(shù)據(jù)兩方面入手，自主研發(fā)存貨預(yù)警信息系統(tǒng)，通過(guò)對(duì)存貨信息采集、預(yù)警分析、預(yù)警認(rèn)定推送、預(yù)警實(shí)施和預(yù)警信息管理五項(xiàng)工作流程的規(guī)范管理和有效銜接，形成“主動(dòng)采集信息，科學(xué)分析評(píng)估”的鏈條式系統(tǒng)化存貨監(jiān)督預(yù)警機(jī)制。

總之，只要我們對(duì)存貨計(jì)價(jià)方法中的不足和缺陷，有足夠的重視，不斷地創(chuàng)新，就能實(shí)現(xiàn)存貨從一出庫(kù)，就可通過(guò)二維碼掃描等將會(huì)計(jì)所需資料植入信息化平臺(tái)，自動(dòng)生成會(huì)計(jì)憑證資料，生成賬簿、報(bào)表并實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)告自動(dòng)分析。值得欣慰的是，我們生活在大數(shù)據(jù)時(shí)代，人類優(yōu)秀創(chuàng)新成果的廣泛應(yīng)用，必將帶來(lái)社會(huì)各領(lǐng)域的深刻變革。隨著XBRL（可擴(kuò)展商業(yè)報(bào)告語(yǔ)言）的不斷推廣，XBRL把財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)容分解成一個(gè)個(gè)信息元素，每個(gè)元素可以單獨(dú)從報(bào)告中提取出來(lái)進(jìn)行分析處理，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告共同元素進(jìn)行統(tǒng)一定義，實(shí)現(xiàn)不同企業(yè)、不同系統(tǒng)中會(huì)計(jì)信息可比。我相信在不遠(yuǎn)的將來(lái)，目前的很多會(huì)計(jì)主管人員將會(huì)被機(jī)器代替，而且會(huì)計(jì)資料將會(huì)更加真實(shí)可靠，會(huì)計(jì)界將會(huì)迎來(lái)一個(gè)全新的自動(dòng)化時(shí)代。

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[責(zé)任編輯：吳曉紅]endprint