王倩

摘 要：發(fā)票作為記錄會(huì)計(jì)事項(xiàng)的原始憑證具有重要作用，加強(qiáng)發(fā)票管理具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。本文從“以票控稅”的發(fā)展歷程談起，分析了發(fā)票管理及建筑業(yè)“以票控稅”現(xiàn)狀，探討了發(fā)票控稅策略。

關(guān)鍵詞：以票控稅；發(fā)票管理；視同發(fā)票情形認(rèn)定

一、“以票控稅”的發(fā)展歷程

1994年稅制改革，增值稅制的設(shè)計(jì)思想是建立增值稅專(zhuān)用發(fā)票制度，實(shí)施憑票扣稅法，通過(guò)增值稅發(fā)票抵扣鏈條的有序運(yùn)行來(lái)實(shí)施增值稅征收管理。在計(jì)算增值稅應(yīng)納稅額時(shí)，憑增值稅發(fā)票抵扣用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的購(gòu)進(jìn)貨物和勞務(wù)所負(fù)擔(dān)的增值稅款，形成了用增值稅發(fā)票控制進(jìn)、銷(xiāo)項(xiàng)稅額，以確定應(yīng)納稅款的“以票控稅”征管方式。

“以票控稅”的核心是“銷(xiāo)售必開(kāi)票、扣稅必有票、計(jì)稅必靠票、審計(jì)必查票”。在“以票控稅”征管方式下，增值稅發(fā)票從普通的商事憑證演變?yōu)椤翱囟悺惫ぞ撸粌H是財(cái)務(wù)收支憑證，也是購(gòu)貨方增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣憑證、所得稅稅前列支的扣除憑證、出口退稅申報(bào)的重要憑證。在稅收征管實(shí)踐中，增值稅發(fā)票獲得了不可替代的重要地位。

二、企業(yè)發(fā)票管理的現(xiàn)狀分析

現(xiàn)在企業(yè)普遍存在著在采購(gòu)中為了降低采購(gòu)成本而不開(kāi)具發(fā)票的現(xiàn)象。這樣存在著很大的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，主要體現(xiàn)在企業(yè)無(wú)法抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額和企業(yè)所得稅前無(wú)法扣除成本，從而使企業(yè)多繳納企業(yè)所得稅，甚至?xí)蛊髽I(yè)增加的稅收高于降低的采購(gòu)成本。如果企業(yè)不要發(fā)票，除非供應(yīng)商的價(jià)格比一般納稅人降低百分之四十二的情況下，才不會(huì)受到損失。

例如：某企業(yè)采購(gòu)部為節(jié)省2萬(wàn)元材料費(fèi)，沒(méi)有向供應(yīng)商索取發(fā)票，只拿了一張收據(jù)（要發(fā)票12萬(wàn)元，不要發(fā)票10萬(wàn)元）。結(jié)果財(cái)務(wù)部一算，不但沒(méi)有節(jié)省成本，還讓企業(yè)實(shí)際上虧損了2.2萬(wàn)元。價(jià)值10萬(wàn)元材料成本可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額1.7萬(wàn)元，繳納企業(yè)所得稅由于沒(méi)有合法憑證的成本10萬(wàn)元，企業(yè)要多交所得稅2.5萬(wàn)元，原以為節(jié)省了2萬(wàn)元，實(shí)際上損失了2.2萬(wàn)元。

針對(duì)這種情況，企業(yè)應(yīng)對(duì)業(yè)務(wù)人員進(jìn)行財(cái)務(wù)基礎(chǔ)知識(shí)的培訓(xùn)，認(rèn)識(shí)取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票的重要性，讓業(yè)務(wù)人員在進(jìn)行物資采購(gòu)時(shí)能夠自覺(jué)索要發(fā)票。其次要提高財(cái)務(wù)人員的工作責(zé)任心，嚴(yán)格對(duì)發(fā)票的審查，避免虛假發(fā)票入賬給企業(yè)造成損失。對(duì)取得的增值稅專(zhuān)用發(fā)票及時(shí)認(rèn)證，避免超期不能抵扣稅金。

三、視同發(fā)票情形的認(rèn)定

根據(jù)我國(guó)稅法規(guī)定，需要開(kāi)具發(fā)票的人只有兩種人：一是收款的銷(xiāo)售方，二是收款的勞務(wù)提供方。因?yàn)橹挥惺湛畹匿N(xiāo)售方和勞務(wù)提供方才是增值稅、消費(fèi)稅和關(guān)稅的納稅義務(wù)人。任何成本稅前扣除必須具備兩個(gè)條件：第一是支出與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)系；第二是有合法的憑證。在實(shí)際工作中，有些取得的白條和收據(jù)，是可以在企業(yè)所得稅前扣除的，視同發(fā)票使用，包括：來(lái)源于政府、部隊(duì)、行政事業(yè)單位的收據(jù)；來(lái)源于境外的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的消費(fèi)憑證；經(jīng)稅務(wù)審核的法院判決書(shū)、仲裁書(shū)、調(diào)解書(shū)：經(jīng)稅務(wù)局認(rèn)可的第三方的資產(chǎn)評(píng)估事務(wù)所的資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告；銷(xiāo)售方支付給采購(gòu)方的違約金和賠償金；勞務(wù)提供方支付給勞務(wù)接收方的違約金和賠償金；企業(yè)支付給員工的工傷事故賠償金；房地產(chǎn)、建筑企業(yè)支付給農(nóng)民的青苗補(bǔ)償費(fèi)；在政策性拆遷中，房地產(chǎn)公司支付給被拆遷戶(hù)的現(xiàn)金補(bǔ)償金；股權(quán)接受方支付給股權(quán)轉(zhuǎn)讓方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓款；企業(yè)自主經(jīng)營(yíng)食堂向菜市場(chǎng)購(gòu)買(mǎi)的農(nóng)產(chǎn)品；企業(yè)員工出差差旅費(fèi)津貼；營(yíng)業(yè)稅和增值稅起征點(diǎn)以下的支出：按次支付500元以下，按月支付30000萬(wàn)元以下，但只限個(gè)人。

四、建筑業(yè)“以票控稅”現(xiàn)狀

長(zhǎng)期以來(lái)，稅務(wù)機(jī)關(guān)在貫徹與實(shí)踐“以票控稅”的管理方式時(shí)，其核心操作思路是由稅務(wù)機(jī)關(guān)自己控制發(fā)票或監(jiān)控發(fā)票，納稅人開(kāi)具發(fā)票前必須申報(bào)繳納相應(yīng)稅款，憑稅票開(kāi)具發(fā)票。筆者認(rèn)為，“以票控稅”作為建筑業(yè)稅收征管工作的重要手段，發(fā)揮了控制稅源、穩(wěn)固稅基的重要作用，但是在一定程度上弱化了稅收法定主義原則，主要表現(xiàn)在以下方面。

（1）模糊了實(shí)體法關(guān)于納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)定。納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間是構(gòu)成稅法要素的重要一環(huán)，決定了納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)如何適用稅收政策、納稅人何時(shí)承擔(dān)法律責(zé)任等。稅收實(shí)體法與程序法中都有關(guān)于納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的規(guī)定。而在“以票控稅”管理方式下，納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間成了開(kāi)票時(shí)間。

（2）模糊了《發(fā)票管理辦法》關(guān)于發(fā)票開(kāi)具時(shí)間的規(guī)定。《發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則》第26條規(guī)定，填開(kāi)發(fā)票的單位和個(gè)人必須在發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入時(shí)開(kāi)具發(fā)票。在“以票控稅”管理方式下，填開(kāi)發(fā)票的時(shí)間成了由開(kāi)票人根據(jù)實(shí)際情況自主決定。

（3）弱化了《稅收征管法》關(guān)于稅款優(yōu)先權(quán)（轉(zhuǎn)18頁(yè)）（接16頁(yè)）的規(guī)定?！抖愂照鞴芊ā返?5條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)征收稅款，稅收優(yōu)先于無(wú)擔(dān)保債權(quán)，法律另有規(guī)定的除外；納稅人欠繳的稅款發(fā)生在納稅人以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或者納稅人的財(cái)產(chǎn)被留置之前的，稅收應(yīng)當(dāng)先于抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)、留置權(quán)執(zhí)行。而“以票控稅”管理方式?jīng)Q定了納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間是開(kāi)票時(shí)間，往往推遲了應(yīng)征稅款的所屬期，將納稅人發(fā)生在以其財(cái)產(chǎn)設(shè)定抵押、質(zhì)押或被留置之前的欠繳稅款，變成發(fā)生在擔(dān)保權(quán)之后的稅款，造成稅款優(yōu)先權(quán)難以落實(shí)。

五、發(fā)票控稅策略：巧用跨期發(fā)票，避免多繳稅

跨期發(fā)票一般分為兩種：一種是跨期發(fā)票，另一種是跨年度發(fā)票。在企業(yè)經(jīng)營(yíng)實(shí)踐中，經(jīng)常存在一種現(xiàn)象：企業(yè)已經(jīng)發(fā)生成本支出，資金已經(jīng)流出，但是還沒(méi)有收到入賬發(fā)票。面對(duì)這種現(xiàn)象，為了使企業(yè)在每個(gè)季度少交企業(yè)所得稅，當(dāng)企業(yè)發(fā)生成本支出，沒(méi)有收到發(fā)票的情況下，企業(yè)一定要按照暫估價(jià)進(jìn)成本，進(jìn)行賬務(wù)處理。當(dāng)該發(fā)票跨季收到時(shí)，或當(dāng)年12月31日之前收到時(shí)，只要對(duì)暫估價(jià)進(jìn)成本的賬務(wù)處理進(jìn)行紅字沖減，然后藍(lán)字更正即可?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第8條規(guī)定：企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。該條款確定了企業(yè)成本費(fèi)用扣除的三大原則：實(shí)際發(fā)生原則、相關(guān)性原則、合理性原則。因此，從法律和行政法規(guī)的立法層面，是否取得發(fā)票并不是成本費(fèi)用扣除的前提條件。對(duì)于跨年度的發(fā)票又分為兩種情況：

第一種情況：企業(yè)在12月31日至次年5月31日之前收到的跨年度發(fā)票，

如果上一年度進(jìn)行了暫估入賬，則仍然按照紅字沖減上一年度的暫估入賬，再在“以前年度損益調(diào)整”科目中藍(lán)字更正，不需要更正上一年度的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表上的數(shù)據(jù)；如果上一年度沒(méi)有按照暫估入賬，則在“以前年度損益調(diào)整”科目反應(yīng)，然后更正上一年度的資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表上的數(shù)據(jù)。

第二種情況：企業(yè)在次年5月31日之后收到上一年度的發(fā)票，由于上一年度企業(yè)所得稅匯算清繳結(jié)束前沒(méi)有取得發(fā)票，進(jìn)行了納稅調(diào)增處理。即上一年度多繳了企業(yè)所得稅，應(yīng)該在下一年度取得發(fā)票年度進(jìn)行納稅調(diào)減或抵企業(yè)所得稅處理。具體操作辦法：是在《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅月（季）度預(yù)繳納稅申報(bào)表（A表）》第18行“以前年度多繳在本期抵繳所得稅額”，填報(bào)以前年度多繳的企業(yè)所得稅稅款尚未辦理退稅，并在本納稅年度抵繳的所得稅。

會(huì)計(jì)上的處理是，在進(jìn)行納稅調(diào)整時(shí)，對(duì)調(diào)增的應(yīng)納企業(yè)所得稅，借：遞延所得稅資產(chǎn)，貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交企業(yè)所得稅；在收到發(fā)票年度抵稅或納稅調(diào)減時(shí)，對(duì)遞減的企業(yè)所得稅，借：應(yīng)交稅金—應(yīng)交企業(yè)所得稅，貸：遞延所得稅資產(chǎn)。

參考文獻(xiàn)

1.李志遠(yuǎn)，李建軍，陳穎.建筑施工企業(yè)營(yíng)改增實(shí)務(wù).中國(guó)市場(chǎng)出版社，2017. （責(zé)任編輯：郭和軍）