吳竹南

[提要] 為實(shí)現(xiàn)“中國(guó)制造”向“中國(guó)質(zhì)造”的轉(zhuǎn)變，我國(guó)企業(yè)積極開(kāi)展質(zhì)量成本管理等質(zhì)量管理活動(dòng)，以提高產(chǎn)品質(zhì)量和企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力。本文總結(jié)財(cái)務(wù)部門在參與質(zhì)量成本管理實(shí)踐中遇到的問(wèn)題，并依據(jù)《管理會(huì)計(jì)基本指引》提出解決建議，以期給財(cái)務(wù)部門質(zhì)量成本核算工作實(shí)施提供借鑒。

關(guān)鍵詞：質(zhì)量成本管理；質(zhì)量成本核算；管理會(huì)計(jì)

基金項(xiàng)目：本文由“大學(xué)生創(chuàng)新性實(shí)驗(yàn)計(jì)劃”項(xiàng)目資金支持

中圖分類號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

收錄日期：2017年9月28日

一、引言

隨著《關(guān)于開(kāi)展質(zhì)量提升行動(dòng)的指導(dǎo)意見(jiàn)》的頒布，國(guó)家和企業(yè)都認(rèn)識(shí)到提升質(zhì)量管理對(duì)綜合國(guó)力和企業(yè)可持續(xù)發(fā)展競(jìng)爭(zhēng)力的必要性。同時(shí)，財(cái)政部為促進(jìn)企業(yè)和單位加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)工作，促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)，制定了《管理會(huì)計(jì)基本指引》。本文總結(jié)會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)部門在參與質(zhì)量成本管理過(guò)程中遇到的問(wèn)題，并依據(jù)《管理會(huì)計(jì)基本指引》提出解決建議，以期給財(cái)務(wù)部門質(zhì)量成本核算工作的實(shí)施提供借鑒。

二、財(cái)務(wù)部門質(zhì)量成本管理中遇到的問(wèn)題

我國(guó)企業(yè)推行質(zhì)量成本管理較晚，從企業(yè)到管理者到員工對(duì)質(zhì)量成本管理的意識(shí)和知識(shí)不足，財(cái)務(wù)部門在質(zhì)量成本核算中遇到了很大阻礙。

（一）質(zhì)量成本管理制度不完善，會(huì)計(jì)人員缺乏推進(jìn)熱情。目前，我國(guó)很多企業(yè)仍未制定成熟的質(zhì)量成本管理制度，有關(guān)質(zhì)量成本的制度只體現(xiàn)在質(zhì)量部門和財(cái)務(wù)部門制度中簡(jiǎn)單提及的一項(xiàng)內(nèi)容，沒(méi)有得到足夠重視。有關(guān)質(zhì)量成本管理詳細(xì)的規(guī)范及指導(dǎo)內(nèi)容的國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)（GB6538.1-86、GB/T10300.5-88及GB/T13339-1991）早在20年前已制定，但一直以來(lái)企業(yè)缺乏推進(jìn)動(dòng)力，往往開(kāi)會(huì)培訓(xùn)時(shí)躍躍欲試，到實(shí)踐時(shí)疲于應(yīng)付，真正有效執(zhí)行的企業(yè)更是寥寥無(wú)幾。因此，多數(shù)企業(yè)沒(méi)有設(shè)置專門的質(zhì)量成本管理會(huì)計(jì)，只有在應(yīng)付貫標(biāo)或檢查時(shí)，抓財(cái)務(wù)人員去兼職或任務(wù)分派，臨時(shí)進(jìn)行質(zhì)量成本統(tǒng)計(jì)。導(dǎo)致財(cái)務(wù)人員認(rèn)為是替質(zhì)量部門干活兒，積極性不高。因此，質(zhì)量成本管理浮于表面工作，形成了重形式而輕實(shí)效的“兩張皮”，沒(méi)有起到質(zhì)量成本管理應(yīng)有的作用。

（二）質(zhì)量成本預(yù)測(cè)計(jì)劃缺乏全局性。我國(guó)質(zhì)量成本管理往往只存在于年末總結(jié)報(bào)告和下一年年初計(jì)劃?！顿|(zhì)量成本管理導(dǎo)則》中劃定“制定下一年質(zhì)量成本計(jì)劃”歸屬財(cái)務(wù)部門職責(zé)。然而，財(cái)務(wù)部門僅能根據(jù)往年的質(zhì)量成本數(shù)據(jù)經(jīng)驗(yàn)預(yù)測(cè)下一年質(zhì)量成本，給業(yè)務(wù)部門定計(jì)劃下任務(wù)。這樣制定的質(zhì)量成本計(jì)劃缺乏針對(duì)性、科學(xué)性、系統(tǒng)性、可操作性和動(dòng)態(tài)性，不利于質(zhì)量成本的降低、技術(shù)的進(jìn)步和生產(chǎn)效率的提高。

（三）全員對(duì)質(zhì)量成本管理認(rèn)知度不足。質(zhì)量成本管理需要企業(yè)全員的參與，不只是技術(shù)部、質(zhì)量部或者財(cái)務(wù)部個(gè)別部門的任務(wù)，從企業(yè)中高層管理人員到現(xiàn)場(chǎng)操作人員，都必須對(duì)質(zhì)量成本管理的理論、實(shí)踐方法深入了解，要長(zhǎng)期的連續(xù)性的培訓(xùn)和指導(dǎo)。管理干部缺乏經(jīng)驗(yàn)，基層管理人員重視不足，操作工人認(rèn)識(shí)浮于口號(hào)，導(dǎo)致一些企業(yè)進(jìn)行質(zhì)量成本管理的沒(méi)有效果，打擊了企業(yè)推進(jìn)的積極性，使得質(zhì)量成本管理活動(dòng)難以持續(xù)。

（四）企業(yè)內(nèi)部記錄不夠健全。質(zhì)量成本核算涉及的數(shù)據(jù)項(xiàng)比較多且雜。一般企業(yè)沒(méi)有專門的記錄，只有規(guī)定的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，而大量的非會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)缺失。這些數(shù)據(jù)需要由生產(chǎn)部門、采購(gòu)部門、人力資源、售后服務(wù)等多部門分別提供，雖然有ERP、SAP等信息系統(tǒng)，但是沒(méi)有建立相應(yīng)的統(tǒng)計(jì)項(xiàng)，缺乏記錄和統(tǒng)計(jì)質(zhì)量成本相關(guān)數(shù)據(jù)的意識(shí)。因此，光憑財(cái)務(wù)人員無(wú)法得到準(zhǔn)確、全面的質(zhì)量成本核算數(shù)據(jù)，繼而影響質(zhì)量管理和經(jīng)營(yíng)決策的質(zhì)量。

三、基于《管理會(huì)計(jì)基本指引》質(zhì)量成本管理建議

對(duì)于財(cái)務(wù)部門來(lái)說(shuō)，質(zhì)量成本核算是企業(yè)管理會(huì)計(jì)的一部分。2016年我國(guó)財(cái)政部制定的《管理會(huì)計(jì)基本指引》中，要求單位應(yīng)用管理會(huì)計(jì)，應(yīng)遵循戰(zhàn)略導(dǎo)向原則、融合性原則、適應(yīng)性原則和成本效益原則。

（一）以企業(yè)戰(zhàn)略為導(dǎo)向，制定質(zhì)量成本計(jì)劃。企業(yè)戰(zhàn)略是引領(lǐng)企業(yè)實(shí)現(xiàn)最終遠(yuǎn)景的路徑圖，一切企業(yè)活動(dòng)都應(yīng)以達(dá)成企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)為原則。質(zhì)量成本計(jì)劃應(yīng)以企業(yè)總體戰(zhàn)略規(guī)劃為導(dǎo)向，依據(jù)總戰(zhàn)略目標(biāo)和質(zhì)量戰(zhàn)略，系統(tǒng)地制定質(zhì)量成本各部分的年度計(jì)劃，從而為企業(yè)提高質(zhì)量、降低成本、持續(xù)創(chuàng)造價(jià)值，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。例如，企業(yè)戰(zhàn)略是“以質(zhì)取勝、穩(wěn)固市場(chǎng)”，那么企業(yè)的質(zhì)量成本計(jì)劃中，“預(yù)防成本——質(zhì)量培訓(xùn)費(fèi)”就應(yīng)該相應(yīng)增加，而不是為了降低總質(zhì)量成本對(duì)應(yīng)質(zhì)量培訓(xùn)費(fèi)成比例減少。

（二）與各部門業(yè)務(wù)相融合，全員參與質(zhì)量成本管理。質(zhì)量成本管理應(yīng)融入企業(yè)質(zhì)量相關(guān)部門、層級(jí)、步驟，以企業(yè)業(yè)務(wù)流程為基礎(chǔ)，利用成本分析、預(yù)算管理等工具方法，將財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)等有機(jī)融合，業(yè)務(wù)人員在做業(yè)務(wù)的同時(shí)有意識(shí)地、主動(dòng)進(jìn)行質(zhì)量成本的記錄、上報(bào)和分析控制。財(cái)務(wù)部門應(yīng)與業(yè)務(wù)部門充分溝通，了解業(yè)務(wù)相關(guān)的質(zhì)量管理活動(dòng)，確定質(zhì)量成本三級(jí)科目及其明細(xì)科目；指導(dǎo)業(yè)務(wù)部門及其他相關(guān)部門在質(zhì)量活動(dòng)前要做好質(zhì)量成本預(yù)算，預(yù)測(cè)質(zhì)量活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性，定期或質(zhì)量活動(dòng)完成后準(zhǔn)確、全面、及時(shí)、規(guī)范地做好質(zhì)量成本各項(xiàng)費(fèi)用的記錄、歸集、統(tǒng)計(jì)和上報(bào)。

質(zhì)量成本的數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)，需要各相關(guān)部門及時(shí)記錄、定期統(tǒng)計(jì)上報(bào)相關(guān)的數(shù)據(jù)，可以使用ERP等信息系統(tǒng)自動(dòng)統(tǒng)計(jì)。比如，預(yù)防成本數(shù)據(jù)需要由技術(shù)部門根據(jù)產(chǎn)品開(kāi)發(fā)費(fèi)用進(jìn)行統(tǒng)計(jì)；鑒別成本數(shù)據(jù)需要檢驗(yàn)部門根據(jù)產(chǎn)品試驗(yàn)及檢驗(yàn)的費(fèi)用進(jìn)行統(tǒng)計(jì)；內(nèi)部質(zhì)量損失成本數(shù)據(jù)由生產(chǎn)部根據(jù)返修返工、廢品損耗等費(fèi)用進(jìn)行統(tǒng)計(jì)；外部質(zhì)量損失成本數(shù)據(jù)由銷售部門根據(jù)顧客的保修、退換貨、賠償?shù)荣M(fèi)用憑證統(tǒng)計(jì)。

以質(zhì)量改進(jìn)費(fèi)為例，質(zhì)量改進(jìn)活動(dòng)一般涉及生產(chǎn)、管理、技術(shù)等多個(gè)部門，人員、內(nèi)容繁多，需要涉及質(zhì)量改進(jìn)的全部員工和部門參與質(zhì)量改進(jìn)費(fèi)用的管理。質(zhì)量改進(jìn)費(fèi)是預(yù)防成本中重要的一項(xiàng)，涉及費(fèi)用內(nèi)容較多，包括為保證或提高產(chǎn)品質(zhì)量、改進(jìn)生產(chǎn)工藝、加強(qiáng)工序控制等所支付的全部費(fèi)用，如購(gòu)買質(zhì)量相關(guān)改進(jìn)設(shè)備、探討研究工藝、改進(jìn)檢測(cè)手段等費(fèi)用，以及評(píng)比創(chuàng)優(yōu)、整頓現(xiàn)場(chǎng)的一系列改進(jìn)措施的費(fèi)用。產(chǎn)品研發(fā)部、技術(shù)管理部、質(zhì)量管理部、生產(chǎn)部及各級(jí)生產(chǎn)單位應(yīng)將所發(fā)生的一切質(zhì)量改進(jìn)費(fèi)，逐一填寫“質(zhì)量改進(jìn)費(fèi)報(bào)表”，提交財(cái)務(wù)部，以便核算各種質(zhì)量改進(jìn)所發(fā)生的費(fèi)用。其中，工時(shí)費(fèi)不僅包括生產(chǎn)工人的工時(shí)，還應(yīng)包括參加質(zhì)量改進(jìn)的管理人員和技術(shù)人員的工時(shí)費(fèi)，不僅包括直接用于產(chǎn)品零件的生產(chǎn)工時(shí)費(fèi)，還應(yīng)包括開(kāi)展討論研究的工時(shí)費(fèi)。研究費(fèi)除了包括為進(jìn)行質(zhì)量改進(jìn)，質(zhì)量、技術(shù)人員外出調(diào)研的差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)以外，還應(yīng)包括購(gòu)買書(shū)籍、資料，取得質(zhì)量情報(bào)信息所支付的費(fèi)用。

（三）分析企業(yè)內(nèi)外環(huán)境，制定相適應(yīng)的質(zhì)量成本核算方案。質(zhì)量成本管理應(yīng)與企業(yè)所處環(huán)境和企業(yè)本身特征相適應(yīng)，如企業(yè)性質(zhì)、企業(yè)規(guī)模等。財(cái)務(wù)部應(yīng)與質(zhì)量部一起組織各部門，依據(jù)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境、行業(yè)地位、企業(yè)生產(chǎn)營(yíng)業(yè)業(yè)務(wù)性質(zhì)、企業(yè)規(guī)模、企業(yè)所處的發(fā)展階段等因素，以《質(zhì)量成本管理導(dǎo)則》為參考，根據(jù)企業(yè)具體情況增減、組合成本核算項(xiàng)，進(jìn)而設(shè)立質(zhì)量成本科目、確定質(zhì)量成本核算點(diǎn)，制定質(zhì)量成本核算方案，準(zhǔn)確歸集、分配質(zhì)量成本。例如，有些企業(yè)生產(chǎn)制造產(chǎn)品為一次性成型，如質(zhì)量不合格，直接報(bào)廢，無(wú)法返工返修，因此無(wú)需設(shè)置“鑒定成本——返工返修費(fèi)”科目。

（四）以成本效益為準(zhǔn)則，執(zhí)行質(zhì)量成本核算。實(shí)施質(zhì)量成本核算是為了給企業(yè)質(zhì)量管理決策提供準(zhǔn)確無(wú)誤、完整可靠的數(shù)據(jù)，為分析質(zhì)量狀況、發(fā)現(xiàn)質(zhì)量問(wèn)題、進(jìn)行質(zhì)量改善提供支撐。因此，質(zhì)量成本管理必須考慮實(shí)施投入和預(yù)期效果，經(jīng)濟(jì)、穩(wěn)健地推進(jìn)質(zhì)量成本管理會(huì)計(jì)的實(shí)施。衡量實(shí)施質(zhì)量成本核算的成本與效益，根據(jù)成本與效益相匹配的原則，分階段、分步驟，適應(yīng)企業(yè)實(shí)施能力，會(huì)計(jì)核算為主導(dǎo)，統(tǒng)計(jì)核算做補(bǔ)充，進(jìn)行質(zhì)量成本數(shù)據(jù)匯總統(tǒng)計(jì)、核算，而不是為了要數(shù)據(jù)而要數(shù)據(jù)，對(duì)分析結(jié)果沒(méi)有作用，耗時(shí)耗力，增加無(wú)效工作量，使員工產(chǎn)生抵觸情緒等消極影響。

四、結(jié)語(yǔ)

我國(guó)企業(yè)開(kāi)始實(shí)施質(zhì)量成本管理的時(shí)間短、經(jīng)驗(yàn)少，財(cái)務(wù)部門在質(zhì)量成本核算的實(shí)施過(guò)程中遇到諸多實(shí)際問(wèn)題，依據(jù)財(cái)政部新制定的《管理會(huì)計(jì)基本指引》提出的原則，可以指導(dǎo)質(zhì)量成本核算實(shí)施，更好地為企業(yè)質(zhì)量管理提供數(shù)據(jù)支持，有效地實(shí)施質(zhì)量管理。

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