伍輝念

摘要：截至2017年 5月1日，房地產業(yè)、建筑業(yè)、金融業(yè)、現代生活服務業(yè)等四大行業(yè)迎來全面“營改增”1周年，在過去的1年里，上至國家稅務總局，下至各省市地方稅務局，均先后出臺一系列全面應對“營改增”政策及相關規(guī)定。1年來，這四大行業(yè)財會人員無疑面臨了最嚴峻的挑戰(zhàn)，協(xié)助企業(yè)度過了“營改增”過渡時期。作為房地產業(yè)財務人員，尤其是稅務會計人員，無不深有體會，現結合自身工作實際，淺談關于房地產業(yè)稅務籌劃的幾點思考，謹供參考。

關鍵詞：“營改增”；房地產業(yè)；稅務籌劃

一、宏觀基調

“營改增”后房地產業(yè)精益化管理勢在必行，而稅務籌劃乃精益化管理之核心環(huán)節(jié)，房地產業(yè)不能再局限于單一稅種或者單一環(huán)節(jié)開展稅務籌劃，而應加強對房地產項目全生命周期涉及主要稅種統(tǒng)籌謀劃，算好稅會一本賬；從項目拿地、前期設計、開發(fā)建設、開盤銷售、尾盤清算、項目注銷等各個環(huán)節(jié)，通盤考慮。

同時，房地產業(yè)應該針對房地產老項目做一個全面盤點，通過切實可行的稅負測算，在整體稅負最低的情況下，擇優(yōu)選擇簡易計稅或者一般計稅，一經選擇36個月內不允許變更，所以選擇計稅方法要謹慎。

全面“營改增”后，房地產業(yè)稅務籌劃彈性更大，難度也隨之增加，具體體現為：增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅三大稅種環(huán)環(huán)相扣。簡而言之，在房地產項目銷售收入總額既定的前提下，增值稅稅負增加，相應收入減少，勢必城建稅及附加稅增加，土地增值稅扣除總額增加，從而土地增值稅稅負會相應降低；而企業(yè)所得稅增減預期需視情況而定，也就是說，房地產業(yè)在做具體稅務籌劃的時候，需要考慮這三大主要稅種之間的聯(lián)動關系，在合法合理的前提下，盡可能滿足三大稅種整體稅負最低，從而增加企業(yè)自身盈利。

二、細節(jié)思考（以一般計稅為例，簡易計稅相對簡單）

（一）拿地階段稅務籌劃

1. 構建土地利潤模型：

某業(yè)態(tài)單方土地利潤（Ti）=（業(yè)態(tài)售價Pi-單位面積開發(fā)成本Ci）*參考容積率-單方土地成本Co

業(yè)態(tài)售價Pi：對應普通住宅、非普通住宅、商業(yè)、車位、別墅等擬銷售價格。

單位面積開發(fā)成本Ci：包括前期工程、基礎設施建設工程、建安成本、公共配套設施建設工程、借款費用、開發(fā)間接費、銷售費用、管理費用、財務費用、增值稅、稅金及附加等，分攤到每平米土地的成本。

地塊規(guī)劃容積率：為擬獲取地塊核心經濟技術指標之一，一般都有嚴格規(guī)定。

單方土地成本Co：分攤到每平米土地的土地成本（主要指土地出讓金及相關稅費等）。

2. 構建業(yè)態(tài)組合收益模型：

假定擬獲取地塊擬開發(fā)業(yè)態(tài)為YT1、YT2、YT3、……、YTi（i=1，2，3，……，n）

Ti：某業(yè)態(tài)單方土地利潤；

Xi：各業(yè)態(tài)類型土地面積占比；

D：擬獲取宗地總占地面積。

在宗地相關經濟指標（規(guī)劃容積率、建筑密度、土地成本等）都確定的情況下，決定宗地取得最大的利潤的關鍵點在于各物業(yè)形態(tài)土地利潤的大小，土地利潤最大的物業(yè)即為該地塊的最佳物業(yè)形態(tài)。

在土地成本一定的情況下，從土地利潤的計算公式可以看出，各物業(yè)形態(tài)下土地利潤的大小主要取決于該物業(yè)的售價、參考容積率、單位面積開發(fā)成本等。而單位面積開發(fā)成本，應考慮增值稅、稅金及附加等，這就回歸到主稅種一體化思考階段，在此不再贅述。

（二）開發(fā)銷售階段稅務籌劃

1. 增值稅稅務籌劃

根據增值稅計稅原理：增值稅=銷項稅額-進項稅額，易得知，增值稅納稅籌劃可以從銷項稅額和進項稅額兩方面著手，如果企業(yè)能盡可能降低銷項稅額、并且盡可能最大化進項稅額，增值稅稅負無疑是最低的。

（1）銷項稅額

銷項稅額通常跟收入水平成正比例關系，但房地產業(yè)在一般計稅（簡易計稅房地產老項目增值稅計算較為簡單，本文不作相關考慮）前提下，涉及土地款銷售額稅前扣除問題，具體公式如下：

房地產銷售收入增值稅銷項稅額=（當期銷售收入-當期允許扣除的土地款）/1.11*11%，容易看出：一般計稅前提下，增值稅銷項稅額取決于兩個因素：當期的銷售收入以及允許當期扣除的土地款。

在市場銷售水平以及開發(fā)總成本既定的情況下，土地款所占總成本比重越高的企業(yè)，其增值稅銷項稅額相對越低。

（2）進項稅額

房地產業(yè)因其自身業(yè)務的特點，其所涉及的增值稅進項稅額可謂，行業(yè)門類齊全，進項稅稅率結構繁瑣，為確保房地產業(yè)進項稅額最大化，建議企業(yè)應該制定專門的房地產業(yè)進項稅管理辦法，將增值稅發(fā)票視同現金支票一樣，從嚴從規(guī)管理。

房地產業(yè)進項稅稅率結構簡單總結為，17%的辦公用品、電梯采購等；13%的綠植農產品采購、職工教育經費支出等；11%的建安企業(yè)或者農產品發(fā)票（自2017年7月1日起取消13%的稅率）等；6%的現代生活服務業(yè)（比如因公出差住宿費）；5%的房地產老項目出租發(fā)票等；3%的小規(guī)模納稅人提供的發(fā)票。

從以上得知，為確保房地產業(yè)進項稅盡可能最大化，需要企業(yè)始終貫徹全員全程參與原則，從制度（除稅法明確規(guī)定不可以開具增值稅專用發(fā)票情形外，其余均要求取得相應專用發(fā)票，才允許列支相關成本費用，否則不允許列支）以及發(fā)票源頭管好進項稅，在同等前提下，盡可能選擇進項稅最大的方式采購相應的服務。

2. 土地增值稅稅務籌劃

根據土地增值稅（執(zhí)行四級超率累進稅率）計稅原理：土地增值稅=增值額*相應稅率-扣除額*相應扣除率，易得知，土地增值稅稅負主要取決于增值額與扣除額，在收入既定的情況下，扣除額占收入總額比重越高，土地增值稅稅負越低。

另外，根據現行土地增值稅政策，普通住宅（單套建筑面積一般小于144平米）增值率不超過20%的，免征土地增值稅；一定配比的精裝房（甚至可以打造拎包入住溫馨家園，體現集中采購家具家電優(yōu)勢），不但可以增加土地增值稅稅前扣除金額，而且還能增加相應的增值稅進項稅額，籌劃得好，可以取到雙重降稅的效果，實現業(yè)主與開發(fā)商互利共贏。endprint

這就提醒廣大房地產業(yè)決策人員：在做整體規(guī)劃設計的時候，可以結合當地市場需求，準確定位，并盡可能地考慮普通住宅、精裝房等戶型結構最優(yōu)配比。

3. 企業(yè)所得稅稅務籌劃

房地產業(yè)企業(yè)所得稅涉及預繳和年度匯算清繳兩個方面，且企業(yè)所得稅系年度概念，一般退庫很難。這就要求房地產業(yè)在具體項目稅務籌劃的時候，需要重點考慮和安排好開盤、交房、結利等重要時間節(jié)點，統(tǒng)籌謀劃好企業(yè)所得稅一盤賬，防止因前期預繳過多，而造成不必要的所得稅損失。

三、總結

為全面適應“營改增”，合理籌劃好公司稅收一本賬，規(guī)避公司稅收風險，盡可能降低公司整體稅負，確保公司整體盈利水平上升一個新臺階，現將房地產業(yè)稅務籌劃的幾點思考總結如下。

1. “營改增”后房地產業(yè)精益化管理勢在必行，而稅務籌劃乃精益化管理之核心環(huán)節(jié)，房地產業(yè)不能再局限于單一稅種或者單一環(huán)節(jié)開展稅務籌劃，而應加強對房地產項目全生命周期涉及主要稅種統(tǒng)籌謀劃，算好稅會一本賬；從項目拿地、前期設計、開發(fā)建設、開盤銷售、尾盤清算、項目注銷等各個環(huán)節(jié)，通盤考慮。

2. 謹慎選擇簡易計稅與一般計稅方式，一經選擇36個月內不允許變更。

3. 不再局限于單一稅種的籌劃，統(tǒng)籌謀劃好增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅等主要稅種一盤賬，確保整體稅負最低。

4. 合理定價、定位，提高市場預判能力，防止因定價過高、非普通住宅占比過大，而導致土增稅稅負整體偏高，削弱公司的盈利水平。

5. 在符合市場需求的前提下，適當增加精裝房的比重，不但可以增加土地增值稅稅前扣除金額，而且還能增加相應的增值稅進項稅額，籌劃得好，可以取到雙重降稅的效果，實現業(yè)主與開發(fā)商互利共贏。

6. 隨著增值稅的全面推行，房地產業(yè)精益化管理呼之欲出，為確保公司增值稅整體稅負最低，需要從制度和源頭加強對增值稅進項稅額的管理，重要性堪比現金管理制度。

7. 謹慎選擇供應商，確保公司進項稅規(guī)范合理最大化。

8. 結合公司實際，以公司總部的名義，出臺相應的增值稅發(fā)票（含專票和普票）通用管理辦法（包括從外部取得的增值稅發(fā)票以及自身開具的增值稅發(fā)票），針對從外部取得的增值稅發(fā)票，除稅法明確規(guī)定不可以開具增值稅專用發(fā)票情形外，其余均要求取得相應專用發(fā)票，才允許列支相關成本費用，否則不允許列支。

9. 統(tǒng)籌做好項目各個關鍵節(jié)點安排，尤其是開盤、交房、結利時點，合理安排銷售進度，盡可能地實現增值稅進項稅額抵扣最大化，減少進項稅損失。

10. 條件允許的情況下，建議房地產公司實行一個公司對應多項目管理模式，改變傳統(tǒng)的單一項目管理模式，這樣有利于合理安排增值稅進項稅額抵扣以及企業(yè)所得稅匯算清繳（平衡企業(yè)所得稅整體稅負），因為增值稅、企業(yè)所得稅均屬于公司層面稅種，不像土地增值稅那樣項目專屬性強。

11. 針對武漢、長沙等地“限購、限貸、限價”政策，各個子公司應該因地制宜。比如武漢的限購政策，在其限購區(qū)域內，限的是普通住宅，公司可以考慮加大商業(yè)體量，避開限購政策；另外，非限購區(qū)域內，在滿足公司預期利潤指標的前提下，還是可以繼續(xù)拿地開發(fā)普通住宅項目的。

12. 隨時關注國家和各級地方政府稅收政策動態(tài)，稅務籌劃因城施策，既要符合國家層面稅收政策，又要符合當地稅收征管政策實際，方能確?；I劃方案合理合法并切實可行，規(guī)避不必要的稅收風險。

參考文獻：

楊陽.全面推行“營改增”對企業(yè)的影響及應對措施[J].中國集體經濟，2017（13）.

【作者單位：中國水電建設集團房地產（長沙）有限公司】endprint