白彥鋒

內(nèi)容提要：習(xí)近平中國(guó)特色社會(huì)主義思想是我們黨的行動(dòng)指南，是黨的指導(dǎo)思想的又一次與時(shí)俱進(jìn)，是當(dāng)代馬克思主義。黨的十八屆三中全會(huì)指出，財(cái)政是國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱。按照2020年要全面落實(shí)稅收法定原則的要求，以習(xí)近平新時(shí)代中國(guó)特色社會(huì)主義思想為指引，做好新時(shí)代稅收立法工作。

截至2017年底，我國(guó)個(gè)人所得稅、企業(yè)所得稅、車船稅、環(huán)境保護(hù)稅、煙葉稅、船舶噸稅等6個(gè)稅種已經(jīng)實(shí)現(xiàn)法定。增值稅、消費(fèi)稅、車輛購(gòu)置稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、資源稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、土地增值稅、印花稅、契稅等11個(gè)稅種和關(guān)稅的立法需要在2020年前全面完成。十二屆全國(guó)人大財(cái)政經(jīng)濟(jì)委員會(huì)副主任委員烏日?qǐng)D2018年3月12日在十三屆全國(guó)人大一次會(huì)議新聞中心舉行的記者會(huì)上說，在2018年立法工作計(jì)劃的建議中已經(jīng)將耕地占用稅、資源稅、消費(fèi)稅、契稅等6部稅法列入了2018年的立法計(jì)劃中。①全國(guó)人大財(cái)經(jīng)委副主任委員烏日?qǐng)D：今年立法工作建議列入6部稅法，證券日?qǐng)?bào)，2018-03-12。按照《國(guó)務(wù)院2018年立法工作計(jì)劃》②國(guó)務(wù)院2018年立法工作計(jì)劃（2018-03-14）［2018-03-21］.http：//www.gov.cn/zhengce/content/2018-03/14/content_5274006.htm。，稅收征收管理法修訂草案、車輛購(gòu)置稅法草案、資源稅法草案和企業(yè)所得稅法實(shí)施條例將提請(qǐng)全國(guó)人大常委會(huì)審議。

新時(shí)代稅收立法應(yīng)堅(jiān)持實(shí)體法與程序法相結(jié)合的立法原則，先間接稅后直接稅的立法安排。在實(shí)體法方面，近期，增值稅、消費(fèi)稅等間接稅的立法中應(yīng)注重簡(jiǎn)并增值稅稅率檔次、增強(qiáng)消費(fèi)稅對(duì)高檔奢侈消費(fèi)行為的稅收調(diào)節(jié)，優(yōu)化貨物勞務(wù)稅結(jié)構(gòu)，促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展；遠(yuǎn)期，個(gè)人所得稅和房地產(chǎn)稅等直接稅發(fā)展?jié)摿薮?，要按照以人民為中心，?jiān)持法治、德治、自治相結(jié)合的思想，在立法中堅(jiān)持“柔性”原則。在程序法方面，要堅(jiān)持全面依法治國(guó)和全面從嚴(yán)治黨相結(jié)合，充分發(fā)揮“先稅后證”等作用，推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化，為納稅人進(jìn)一步營(yíng)造公平公正的稅收營(yíng)商環(huán)境。

一、法治、德治和自治相結(jié)合，自然人稅收立法堅(jiān)持“柔性”原則

習(xí)近平總書記指出，要既講法治又講德治，重視發(fā)揮道德教化作用，把法律和道德的力量、法治和德治的功能緊密結(jié)合起來，把自律和他律緊密結(jié)合起來。法安天下，德潤(rùn)民心?？倳浀闹匾v話，既是對(duì)中國(guó)優(yōu)秀傳統(tǒng)文化的經(jīng)驗(yàn)總結(jié)，也是對(duì)治黨治國(guó)規(guī)律的深刻把握，對(duì)我國(guó)完善稅收立法有著極為深刻的指導(dǎo)意義。①習(xí)近平等分別參加全國(guó)人大會(huì)議一些代表團(tuán)審議（2018-03-11）［2018-03-21］.http：//hi.people.com.cn/n2/2018/0311/c228872-31329031.html。

稅收征管問題是制約我國(guó)當(dāng)前個(gè)人所得稅和房地產(chǎn)稅等直接稅立法的關(guān)鍵因素。在直接稅立法過程中，如果《稅收征管法》修訂進(jìn)展遲緩，或者《稅收征管法》難以作出個(gè)性化規(guī)定，則可以在個(gè)人所得稅和房地產(chǎn)稅立法過程中，將對(duì)于自然人的稅收征管手段作為實(shí)體法的一章或者一篇，使同一稅法當(dāng)中既有實(shí)體法又有程序法。

黨的十九大報(bào)告指出，要深入貫徹以人民為中心的發(fā)展思想。稅收立法須將實(shí)現(xiàn)國(guó)家長(zhǎng)治久安放在突出重要的位置。改革開放以來，我國(guó)實(shí)行的是以法人稅和間接稅為主的稅制，在新時(shí)代稅制改革中，應(yīng)建立健全面向自然人的直接稅制，補(bǔ)足現(xiàn)代稅制“短板”。在推進(jìn)自然人稅收征管模式立法過程中，必須以促進(jìn)社會(huì)長(zhǎng)治久安為基本原則。

針對(duì)自然人的稅收征管沿用過去針對(duì)企業(yè)的“強(qiáng)制模式”不可取，而應(yīng)堅(jiān)持“柔性立法”原則，特別是應(yīng)該充分運(yùn)用大數(shù)據(jù)和互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)，通過建立跨部門、跨地區(qū)的納稅信用積分評(píng)價(jià)體系，實(shí)現(xiàn)對(duì)自然人納稅人的“稅網(wǎng)”全覆蓋。而且，考慮到法人企業(yè)出現(xiàn)稅收遵從劣跡之后“走逃”消失、“打一槍換一個(gè)地方”的偷逃稅行為，通過加強(qiáng)對(duì)法人企業(yè)代表、財(cái)務(wù)人員、發(fā)票領(lǐng)取人員等自然人的“黑名單”管理，實(shí)現(xiàn)對(duì)法人企業(yè)的延伸管理，使自然人納稅人征管成為撬動(dòng)法人企業(yè)納稅人管理的“有效武器”。個(gè)中緣由在于，法人企業(yè)設(shè)立容易、注銷也容易，企業(yè)很容易將自己的納稅劣跡“洗白”，但是自然人的身份信息和納稅信用信息卻是終身不變的，可以長(zhǎng)期跟蹤。

二、做好新時(shí)代稅收立法工作，確保稅收征管放得開，管得住

做好新時(shí)代稅收立法工作，要放管結(jié)合，要放得開，也要管得住，確保稅收事業(yè)平穩(wěn)發(fā)展。

一方面，簡(jiǎn)政放權(quán)改革以來，總體上方便了納稅人到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦稅。為了進(jìn)一步改善營(yíng)商環(huán)境，自2013年開始，納稅人領(lǐng)購(gòu)發(fā)票已經(jīng)不再需要交工本費(fèi)，“有償領(lǐng)購(gòu)”變?yōu)榱恕盁o償領(lǐng)用”。但發(fā)票“無償領(lǐng)用”，并不意味著放松管理；并不意味著納稅人可以隨意領(lǐng)用發(fā)票、肆意抵扣。否則，過去假發(fā)票泛濫，現(xiàn)在都是真發(fā)票了，會(huì)進(jìn)一步增加稅收流失的風(fēng)險(xiǎn)和可能。特別是隨著我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，服務(wù)經(jīng)濟(jì)比重上升，過去發(fā)票可以與貨物等實(shí)物之間進(jìn)行比對(duì)，而隨著服務(wù)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，發(fā)票與無形的服務(wù)經(jīng)濟(jì)之間比對(duì)的工作難度在增加，涉稅犯罪增長(zhǎng)很快。因此，在稅務(wù)發(fā)票領(lǐng)用“便民”之后，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)于稅務(wù)發(fā)票的事后監(jiān)管。

另一方面，在我國(guó)簡(jiǎn)政放權(quán)改革不斷深入的背景之下，按照放管服改革的要求，應(yīng)主動(dòng)適應(yīng)改革趨勢(shì)、適時(shí)轉(zhuǎn)變稅收征管思路。比如，對(duì)于稅收優(yōu)惠管理可以改事前審批制為事后核查制。這樣企業(yè)可以自主選擇是否享受稅收優(yōu)惠，但是對(duì)于不符合條件的企業(yè)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以將其納入信用管理“黑名單”，予以懲處。

從國(guó)際上看，面臨互聯(lián)網(wǎng)和數(shù)字經(jīng)濟(jì)的沖擊，互聯(lián)網(wǎng)巨頭企業(yè)避稅嚴(yán)重、公平課稅原則備受挑戰(zhàn)，歐盟等經(jīng)濟(jì)體擬開征數(shù)字稅（digital taxation），稅基選擇營(yíng)業(yè)收入，而非利潤(rùn)①Digital Taxation：Commission proposes newmeasures to ensure that all companies pay fair tax in the EU（2018-03-21）［2018-03-22］.http：//europa.eu/rapid/press-release_IP-18-2041_en.htm?from=timeline。。

因此，我國(guó)推進(jìn)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，實(shí)施便民措施，絕不意味著放棄管理，優(yōu)化稅收營(yíng)商環(huán)境的最好方式應(yīng)該就是為納稅人創(chuàng)造真正公平公正的稅收競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，要放得開，還要管得住。

三、新一輪稅收立法過程中，應(yīng)加強(qiáng)消費(fèi)稅的調(diào)控功能，促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展

黨的十九大報(bào)告指出，我國(guó)經(jīng)濟(jì)已由高速增長(zhǎng)階段轉(zhuǎn)向高質(zhì)量發(fā)展階段。這是習(xí)近平中國(guó)特色社會(huì)主義思想的重要內(nèi)容，也是對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展階段做出的科學(xué)研判，對(duì)于我國(guó)推進(jìn)新一輪稅收立法工作具有重要的指導(dǎo)意義。在新一輪稅收立法過程中，應(yīng)加強(qiáng)消費(fèi)稅的調(diào)控功能，促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展。

（一）加強(qiáng)消費(fèi)稅征收是我國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)向高質(zhì)量發(fā)展的重要表現(xiàn)

在我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的“三駕馬車”——“投資、消費(fèi)、出口”中，消費(fèi)正在成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的第一驅(qū)動(dòng)力。2017年，我國(guó)社會(huì)消費(fèi)品零售總額達(dá)到36.6萬億元，增長(zhǎng)10.2%，全國(guó)居民人均消費(fèi)支出為18322元，增長(zhǎng)7.1%。2017年最終消費(fèi)對(duì)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的貢獻(xiàn)率為58.8%，高出資本形成總額貢獻(xiàn)率26.7個(gè)百分點(diǎn)，消費(fèi)成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的第一驅(qū)動(dòng)力。另一方面，2017年我國(guó)全國(guó)居民恩格爾系數(shù)為29.3%，進(jìn)入了聯(lián)合國(guó)劃分的20%～30%的富足區(qū)間。②發(fā)改委報(bào)告：中國(guó)居民恩格爾系數(shù)進(jìn)入富足區(qū)間（2018-03-30）［2018-05-20］.http：//finance.ifeng.com/a/2018 0330/16053035_0.shtml.根據(jù)聯(lián)合國(guó)的劃分標(biāo)準(zhǔn)，恩格爾系數(shù)40%～50%為小康，30%～40%屬于相對(duì)富裕，低于30%就屬于富裕了，是一般發(fā)達(dá)國(guó)家的水平。這意味著，我國(guó)消費(fèi)轉(zhuǎn)型升級(jí)步伐將進(jìn)一步加快，高端消費(fèi)的稅收潛力巨大。

（二）加強(qiáng)消費(fèi)稅征收有助于促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不平衡不充分問題的逐步解決

黨的十九大報(bào)告指出，中國(guó)特色社會(huì)主義建設(shè)已經(jīng)進(jìn)入新時(shí)代，我國(guó)社會(huì)主要矛盾已經(jīng)轉(zhuǎn)化為人民日益增長(zhǎng)的美好生活需要和不平衡不充分的發(fā)展之間的矛盾。消費(fèi)稅主要對(duì)高消費(fèi)、高污染、高能耗的不環(huán)保商品（public bads）征稅，因此，加強(qiáng)消費(fèi)稅征收，一是有助于促進(jìn)人們選擇更加節(jié)能環(huán)保的綠色生產(chǎn)生活方式，建設(shè)美麗中國(guó)；二是對(duì)高消費(fèi)人群和地區(qū)課稅，有助于通過轉(zhuǎn)移支付方式改善低收入人群和地區(qū)的生活，促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)更加平衡和充分的發(fā)展，使全國(guó)人民一起全面實(shí)現(xiàn)小康。

（三）將現(xiàn)行消費(fèi)稅由貨物稅逐步轉(zhuǎn)變?yōu)椤柏浳飫趧?wù)稅”

2016年我國(guó)全面營(yíng)改增試點(diǎn)之后，原來適用營(yíng)業(yè)稅幅度差別稅率的娛樂業(yè)被統(tǒng)一征收增值稅。如果按照原來20%的營(yíng)業(yè)稅最高稅率計(jì)算，改革之后娛樂業(yè)適用的增值稅稅率不僅進(jìn)行了下調(diào)，而且由于營(yíng)改增之后可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，娛樂業(yè)實(shí)際稅負(fù)下降幅度更大。2010年，我國(guó)娛樂業(yè)營(yíng)業(yè)稅占全部營(yíng)業(yè)稅收入的比重僅為0.35%，具有較大的增收潛力。事實(shí)上，傳統(tǒng)娛樂業(yè)正在呈現(xiàn)出網(wǎng)絡(luò)化、智能化的發(fā)展趨勢(shì)，網(wǎng)紅直播、無人自助式KTV方興未艾；傳統(tǒng)行業(yè)稅源萎縮，新興產(chǎn)業(yè)稅源卻呈現(xiàn)出“蹺蹺板式”上升。為此，營(yíng)改增試點(diǎn)改革之后，稅收立法亟需主動(dòng)適應(yīng)稅源結(jié)構(gòu)變化，通過擴(kuò)大消費(fèi)稅的征稅范圍、為娛樂業(yè)營(yíng)業(yè)稅的退出“補(bǔ)位”，以保證該行業(yè)稅負(fù)基本保持不變，規(guī)范新興產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。①《網(wǎng)紅主播直播收入3.9億補(bǔ)繳6000萬稅》，《北京日?qǐng)?bào)》，2017年3月12日。事實(shí)上，我國(guó)推進(jìn)營(yíng)改增改革的一個(gè)重要考量就是，隨著現(xiàn)代化經(jīng)濟(jì)體系的發(fā)展，貨物與服務(wù)之間的分野正在變得日益模糊。換言之，盡管目前我國(guó)增值稅已經(jīng)由貨物稅轉(zhuǎn)變?yōu)榱恕柏浳飫趧?wù)稅”，但是作為增值稅“最佳搭檔”的消費(fèi)稅仍然是“貨物稅”。為了適應(yīng)營(yíng)改增改革，在新一輪稅收立法當(dāng)中，我國(guó)消費(fèi)稅亟需擴(kuò)大征稅范圍，將高檔消費(fèi)行為納入進(jìn)來，使其相應(yīng)轉(zhuǎn)變?yōu)椤柏浳飫趧?wù)稅”。

四、新時(shí)代稅收立法要堅(jiān)持復(fù)合稅制基本原則

稅制類型是指一國(guó)征收一種稅還是多種稅的稅制。在一個(gè)稅收管轄權(quán)范圍內(nèi)，只征收一種稅的稅制被稱為單一稅制（Single Tax System），同時(shí)征收兩個(gè)以上稅種的稅制被稱為復(fù)合稅制（Multiple Tax System）。古往今來，單一稅制并沒有在哪個(gè)國(guó)家真正實(shí)施過，只是在理論上不斷出現(xiàn)這種主張。

單一稅制在稅收發(fā)展的歷史長(zhǎng)河中一直停留在理論上的探討，至今沒有哪個(gè)國(guó)家真正實(shí)施過。單一稅制的主張之所以能夠產(chǎn)生，可能主要出于以下幾點(diǎn)考慮：一是僅課征一種稅，對(duì)社會(huì)生產(chǎn)和流通的危害較??；二是納稅人易于明了其應(yīng)納稅額；三是稽征手續(xù)簡(jiǎn)便，可以減少征管費(fèi)用。但是單一稅制的弊端也是比較明顯的，這就使其可行性大打折扣。從籌集財(cái)政收入的角度來看，單一稅制收入少、彈性低，發(fā)生逃稅的可能性大；從社會(huì)政策角度來看，單一稅制課稅范圍窄、不普遍，有失公平；從經(jīng)濟(jì)發(fā)展角度看，就某一課稅對(duì)象課以重稅，會(huì)導(dǎo)致稅源枯竭，阻礙國(guó)民經(jīng)濟(jì)的平衡發(fā)展。正是基于以上原因，單一稅制弊大于利。因此，各國(guó)稅制古往今來實(shí)行的一般都是復(fù)合稅制。②馬海濤：《財(cái)政學(xué)》，中國(guó)人民大學(xué)出版社，2012年，第182頁。在我國(guó)新時(shí)代稅收立法的過程中，也應(yīng)該堅(jiān)持構(gòu)建復(fù)合稅制的基本原則。

在當(dāng)前放管服改革深入推進(jìn)，不斷優(yōu)化稅收營(yíng)商環(huán)境的背景下，有觀點(diǎn)認(rèn)為印花稅規(guī)模小，取消之后有助于簡(jiǎn)化稅制，對(duì)籌集財(cái)政收入也不會(huì)造成過大負(fù)面沖擊，但事實(shí)上，印花稅與契稅、增值稅等重復(fù)課稅的邏輯并不成立。2018年我國(guó)增值稅稅率降低之后，不少服務(wù)業(yè)存在“低征高扣”的問題。其銷項(xiàng)按6%的稅率課稅，而進(jìn)項(xiàng)則適用10%或者16%的高稅率，不少服務(wù)業(yè)稅負(fù)在營(yíng)改增之后下降明顯，存在稅負(fù)“畸低”的問題，有違稅收公平原則，征收印花稅，恰恰可以拾漏補(bǔ)缺。

同時(shí)，營(yíng)改增之后，我國(guó)出現(xiàn)增值稅“一稅獨(dú)大”的問題。2017年國(guó)內(nèi)增值稅收入占稅收總收入的比重為39.05%，如果將進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅考慮上，增值稅比重還會(huì)進(jìn)一步上升，存在較大的稅收風(fēng)險(xiǎn)。中國(guó)目前是世界第二大經(jīng)濟(jì)體，經(jīng)濟(jì)總量占世界的15%以上，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)健全而復(fù)雜，稅收作為經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)的重要宏觀政策手段，新時(shí)代稅收立法應(yīng)堅(jiān)持復(fù)合稅制的基本原則。復(fù)合稅制應(yīng)當(dāng)多稅種、分清層次。即使增值稅是我國(guó)稅制當(dāng)中的“參天大樹”，其也無法“獨(dú)木撐天”，還需要印花稅這樣的“地皮菜”構(gòu)建復(fù)合稅制，取微用宏。進(jìn)一步來看，在稅制建設(shè)當(dāng)中，一個(gè)籬笆三個(gè)樁。如果我國(guó)稅制當(dāng)中都是增值稅這樣的大稅種，很容易形成稅收漏洞。而保留印花稅等小稅種，恰恰可以扎牢、扎密我國(guó)稅制“藩籬”，形成多層次的現(xiàn)代稅收調(diào)節(jié)體系。