魏全江 李偉毅

商品流通企業(yè)銷售商品，于1984年開始征收營業(yè)稅，1994年改征增值稅。計提稅金核算經歷了四大階段，從1993年的行業(yè)會計階段，到1994年的新稅制階段，再到2007年兩則并用階段，直到現(xiàn)行（營改增）階段，每個階段科目設置，核算方式有所區(qū)別，對每階段進行梳理，特別要重視現(xiàn)行階段的納稅處理。

一、1993年7月1日行業(yè)會計制度階段

設“商品銷售稅金及附加”科目、“管理費用——稅金”科目。

“商品銷售稅金及附加”科目，核算企業(yè)應由銷售商品負擔的稅金，包括營業(yè)稅、城市維護建設稅、出口關稅和教育費附加等。

“管理費用——稅金”科目，核算企業(yè)經營活動發(fā)生的房產稅、土地使用稅、車船使用稅、印花稅等。

與之對應的會計科目是“應交稅金”、“其他應交款”。

代表會計分錄：

借：商品銷售稅金及附加

貸：應交稅金

其他應交款

借：管理費用——稅金

貸：應交稅金等

此階段主要特點：

1.商品銷售分商品批發(fā)和商品零售，需要繳納營業(yè)稅，分別適用10%、3%的稅率；從1993年5月1日起“商品零售”營業(yè)稅的稅率，由3%提高到5%。

2.“其他應交款”科目核算企業(yè)除應交稅金、應付利潤等以外的其他各種應交的款項，包括應交的教育費附加、礦產資源補償費、住房公積金。

二、1994年1月1日新稅制階段

設“主營業(yè)務稅金及附加”科目、“管理費用——稅金”科目。

“主營業(yè)務稅金及附加”科目，核算企業(yè)經營活動發(fā)生的營業(yè)稅、消費稅、城市維護建設稅、資源稅、土地增值稅、教育費附加等稅費。

“管理費用——稅金”科目，核算企業(yè)經營活動發(fā)生的房產稅、土地使用稅、車船使用稅、印花稅等。

與之對應的會計科目是“應交稅金”、“其他應交款”。

代表會計分錄：

借：主營業(yè)務稅金及附加

貸：應交稅金

其他應交款

借：其他業(yè)務支出

貸：應交稅金

借：管理費用——稅金

貸：應交稅金等

此階段主要特點：

1.《增值稅暫行條例》上出現(xiàn)“貨物”一詞，銷售貨物改征增值稅，不再征收營業(yè)稅。

2.增值稅是價外稅。

3.主營業(yè)務稅金與其他業(yè)務稅金是分開核算的。

三、兩準則并用階段

2007年1月1日《企業(yè)會計準則》規(guī)定，下設“營業(yè)稅金及附加”科目、“管理費用——稅金”科目。

“營業(yè)稅金及附加”科目，核算企業(yè)經營活動發(fā)生的營業(yè)稅、消費稅、城市維護建設稅、資源稅、土地增值稅、教育費附加等稅費。

“管理費用——稅金”科目，核算企業(yè)經營活動發(fā)生的房產稅、土地使用稅、車船使用稅、印花稅等。

與之對應的會計科目是“應交稅費”。

代表會計分錄：

借：營業(yè)稅金及附加

貸：應交稅費

借：管理費用——稅金

貸：應交稅費等

2013年1月1日《小企業(yè)會計準則》規(guī)定，下設“營業(yè)稅金及附加”科目。

“營業(yè)稅金及附加”科目，核算企業(yè)經營活動發(fā)生的營業(yè)稅、消費稅、城市維護建設稅、資源稅、土地增值稅、教育費附加、房產稅、土地使用稅、車船稅、印花稅等稅費。與之對應的會計科目是“應交稅費”。代表會計分錄：

借：營業(yè)稅金及附加

貸：應交稅費

此階段主要特點：

1.大中型企業(yè)、上市公司執(zhí)行《企業(yè)會計準則》，小規(guī)模企業(yè)執(zhí)行《小企業(yè)會計準則》。

2.主營業(yè)務稅金與其他業(yè)務稅金不再作分開核算。3.將“應交稅金”和“其他應交款”合并為“應交稅費”。

4.2012年1月1日起施行《車船稅法》。

四、現(xiàn)行（營改增）階段

2016年5月1日全面試行營業(yè)稅改征增值稅后，自2016年12月3日起，“營業(yè)稅金及附加”科目名稱調整為“稅金及附加”科目。

“稅金及附加”科目，核算企業(yè)經營活動發(fā)生的消費稅、城市維護建設稅、資源稅、教育費附加及房產稅、土地使用稅、車船稅、印花稅等相關稅費。

與之對應的會計科目是“應交稅費”。

代表會計分錄：

借：稅金及附加

貸：應交稅費

此階段主要特點：

1.自2016年5月1日起取消營業(yè)稅。

2.自2016年12月3日起啟用“稅金及附加”科目，“營業(yè)稅金及附加”隨營業(yè)稅的取消而壽終正寢。

3.實現(xiàn)所有企業(yè)的稅費會計核算統(tǒng)一。

五、小結

1.商品流通企業(yè)的主營業(yè)務是商品銷售，1984年開始征收營業(yè)稅，1994年改征增值稅。

2.從增值稅上看，1983、1984年利改稅只對部分工業(yè)產品試行增值稅，到1994年1月1日推行新稅制。再到2016年5月1日全面營業(yè)稅改征增值稅，增值稅先是由價內稅變成了價外稅，征稅范圍從部分工業(yè)產品擴大到貨物、修理修配和工業(yè)性勞務，最后取消了營業(yè)稅。其間經歷2009年1月1日起在全國范圍內實施增值稅轉型改革，從生產型增值稅轉變?yōu)橄M型增值稅。

3.在計提稅金的會計核算上，適用會計科目依次“商品銷售稅金及附加”——“主營業(yè)務稅金及附加”——“營業(yè)稅金及附加”——“稅金及附加”，或“管理費用——稅金”——“營業(yè)稅金及附加”——“稅金及附加”。

4.計提稅金核算的對方科目依次“應交稅金”和“其它應交款”——“應交稅費”。

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