北京華政稅務(wù)師事務(wù)所總監(jiān) / 仉喜林

2018年4月初，國(guó)家財(cái)政部、稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于調(diào)整增值稅稅率的通知》（財(cái)稅〔2018〕32號(hào)）文件，將納稅人發(fā)生增值稅應(yīng)稅銷(xiāo)售行為或者進(jìn)口貨物，原適用17%和11%稅率的，稅率分別調(diào)整為16%、10%，自2018年5月1日起執(zhí)行。

值得關(guān)注的是，建筑業(yè) （應(yīng)稅范圍：工程服務(wù)、安裝服務(wù)、修繕?lè)?wù)、裝飾服務(wù)和其他建筑服務(wù)）的稅率由11%調(diào)整為10%。建筑企業(yè)目前有兩種計(jì)稅方法的項(xiàng)目，簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目和一般計(jì)稅項(xiàng)目。針對(duì)此次稅率下調(diào)改革，建筑行業(yè)的減稅效果到底如何呢？我們分別看一下，稅率下調(diào)對(duì)一般計(jì)稅項(xiàng)目和簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目的影響分析及應(yīng)對(duì)。

一般計(jì)稅項(xiàng)目

稅率下調(diào)對(duì)一般計(jì)稅項(xiàng)目的銷(xiāo)項(xiàng)稅、進(jìn)項(xiàng)稅及附加稅費(fèi)均產(chǎn)生影響，以下將從收入、成本、利潤(rùn)、稅負(fù)等方面進(jìn)行測(cè)算分析，說(shuō)明增值稅率下調(diào)對(duì)一般計(jì)稅項(xiàng)目財(cái)稅指標(biāo)的影響，同時(shí)提出操作建議。

一、稅負(fù)及利潤(rùn)等指標(biāo)的測(cè)算

稅率下調(diào)對(duì)建筑行業(yè)收入、成本同時(shí)產(chǎn)生影響，我們基于建立的增值稅影響測(cè)算模型對(duì)建筑行業(yè)的主要財(cái)務(wù)指標(biāo)及實(shí)際稅負(fù)進(jìn)行測(cè)算分析。

（一）假設(shè)條件

綜合考慮建筑行業(yè)平均成本水平、成本結(jié)構(gòu)及利潤(rùn)水平等相關(guān)因素的前提下，我們作出如下假設(shè)：

1.一般計(jì)稅項(xiàng)目毛利率假設(shè)（含稅）：10%；

2.附加稅率（城建+教育附加+地方教育附加）：12%；

3.不考慮企業(yè)所得稅的影響；

4.成本結(jié)構(gòu)如下表。

注：成本結(jié)構(gòu)中適用11%稅率和17%稅率，并取得進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票的成本費(fèi)用會(huì)受到此次稅改的影響，因此上述假設(shè)僅用成本費(fèi)用代碼進(jìn)行區(qū)分，沒(méi)有按實(shí)際成本構(gòu)成如原材料、人工等進(jìn)行列示。

（二）不同情形

增值稅是價(jià)外稅，根據(jù)合同約定，稅率下調(diào)后，可能出現(xiàn)的情況是，如果保持含稅價(jià)格不變，現(xiàn)金流不變，不含稅價(jià)格會(huì)發(fā)生變化，對(duì)應(yīng)的收入或成本就會(huì)發(fā)生變化，附加稅費(fèi)會(huì)發(fā)生變化；而如果保持不含稅價(jià)格不變，對(duì)應(yīng)的收入或成本不會(huì)發(fā)生變化，但含稅價(jià)格會(huì)發(fā)生變化，現(xiàn)金流會(huì)發(fā)生變化，附加稅費(fèi)會(huì)發(fā)生變化。

因此，考慮到建筑行業(yè)處于產(chǎn)業(yè)鏈中游，本次稅率下調(diào)，業(yè)主和供應(yīng)商保持含稅價(jià)還是不含稅價(jià)不變，對(duì)建筑企業(yè)的影響不同，從業(yè)主和供應(yīng)商兩個(gè)方面考慮，分為以下四種情形：

1.業(yè)主、供應(yīng)商含稅價(jià)不變：即業(yè)主、供應(yīng)商均不調(diào)價(jià)，仍按原合同價(jià)不變。

2.業(yè)主含稅價(jià)不變，供應(yīng)商不含稅價(jià)不變：即業(yè)主不調(diào)價(jià)，按原合同價(jià)格不變；供應(yīng)商調(diào)價(jià)，不含稅價(jià)格保持不變，但由于稅率下調(diào)，含稅價(jià)下調(diào)。

3.業(yè)主不含稅價(jià)不變，供應(yīng)商含稅價(jià)不變：即業(yè)主調(diào)價(jià)，不含稅價(jià)格保持不變，稅率下調(diào)，含稅價(jià)下調(diào)。供應(yīng)商方不調(diào)價(jià)，仍按原含稅價(jià)不變。

4.業(yè)主、供應(yīng)商不含稅價(jià)不變：即業(yè)主、供應(yīng)商方均調(diào)價(jià)，原含稅價(jià)變化。

上述所說(shuō)不調(diào)價(jià)，是保持原合同含稅價(jià)格不作調(diào)整，而不含稅價(jià)，因此產(chǎn)生變化。不調(diào)價(jià)會(huì)影響不含稅收入、成本。調(diào)價(jià)是調(diào)整原合同的含稅價(jià)格，但不含稅價(jià)不變，此情況下，收入或成本不變，調(diào)價(jià)主要影響現(xiàn)金流。

（三）稅負(fù)及利潤(rùn)測(cè)算分析

1.測(cè)算數(shù)據(jù)

以100萬(wàn)元收入為例，根據(jù)上述假設(shè)毛利和成本結(jié)構(gòu)，測(cè)算稅率下調(diào)在上述四種情況下對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響。

情況一：業(yè)主、供應(yīng)商含稅價(jià)不變

這種情況，銷(xiāo)項(xiàng)稅額的下降大于進(jìn)項(xiàng)稅額的下降，因此應(yīng)交增值稅及附加稅費(fèi)均下降，不含稅收入的增加大于不含稅成本的增加，項(xiàng)目毛利潤(rùn)上升，同時(shí)附加稅下降，因此項(xiàng)目稅前利潤(rùn)上升。

情況二：業(yè)主含稅價(jià)不變，供應(yīng)商不含稅價(jià)不變

這種情況，銷(xiāo)項(xiàng)稅額的下降大于進(jìn)項(xiàng)稅額的下降，因此應(yīng)交增值稅及附加稅費(fèi)均下降，不含稅收入上升、不含稅成本保持不變，因此毛利潤(rùn)上升，比第一種情況毛利潤(rùn)和稅前利潤(rùn)上升得更高，利益最大化。

情況三：業(yè)主不含稅價(jià)不變，供應(yīng)商含稅價(jià)不變

這種情況下，銷(xiāo)項(xiàng)稅額降幅大于進(jìn)項(xiàng)稅額降幅，因此應(yīng)交增值稅及附加稅費(fèi)均下降。不含稅收入不變，不含稅成本上升，因此項(xiàng)目毛利潤(rùn)下降，同時(shí)附加稅下降，毛利潤(rùn)下降幅度大于附加稅下降幅度，因此項(xiàng)目稅前利潤(rùn)仍為下降趨勢(shì)。這種情況下建筑企業(yè)不但沒(méi)有獲得稅率下降的好處，還會(huì)導(dǎo)致盈利水平下降。

情況四：業(yè)主、供應(yīng)商不含稅價(jià)不變

這種情況下，銷(xiāo)項(xiàng)稅額的下降大于進(jìn)項(xiàng)稅額的下降，因此應(yīng)交增值稅及附加稅費(fèi)均下降，不含稅收入及成本均保持不變，因此不含稅毛利潤(rùn)也保持不變，因附加稅略有下降，因此項(xiàng)目稅前利潤(rùn)稍有上升。

2.情況對(duì)比分析

根據(jù)上述四種情形對(duì)收入、成本、稅金及利潤(rùn)的影響對(duì)比如下：

（1）稅金變動(dòng)分析

稅率下調(diào)，造成銷(xiāo)項(xiàng)稅及進(jìn)項(xiàng)稅均有所下降，且銷(xiāo)項(xiàng)稅下降幅度高于進(jìn)項(xiàng)稅，因此上述四種情況下，應(yīng)交增值稅均有所減少；而以增值稅為計(jì)稅基礎(chǔ)的附加稅一并下降。其中因第三種情形下銷(xiāo)項(xiàng)稅下降最多，進(jìn)項(xiàng)稅下降最少，從而增值稅下降得最多，稅負(fù)水平最低。

（2）利潤(rùn)變動(dòng)分析

稅率下調(diào)，業(yè)主、供應(yīng)商不含稅價(jià)均不變，含稅價(jià)格均調(diào)價(jià)的情況下，因不含稅收入、成本均保持不變，則項(xiàng)目毛利潤(rùn)保持不變，即第四種情形。而第一種情形和第二種情形，不含稅收入增加，同時(shí)不含稅成本不變或增加，項(xiàng)目毛利潤(rùn)將有所上升，上升幅度最高可達(dá)9.99%。但第三種情形，不含稅收入不變，同時(shí)不含稅成本增加，導(dǎo)致項(xiàng)目毛利潤(rùn)下降，下降幅度約為5.48%。

3.結(jié)論建議

綜上數(shù)據(jù)分析，增值稅率的下調(diào)可有效地降低建筑行業(yè)增值稅稅負(fù)，行業(yè)整體盈利能力將從宏觀層面得到提升。與此同時(shí)，在成本和附加稅下降的情況下，建筑業(yè)稅前利潤(rùn)增長(zhǎng)將達(dá)到新的高點(diǎn)。

但由于建筑行業(yè)處于產(chǎn)業(yè)鏈中游，行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)激烈、整體議價(jià)能力較弱且普遍采用成本加成定價(jià)，增值稅率下調(diào)后，業(yè)主調(diào)低合同價(jià)格的情況下，建筑業(yè)整體利潤(rùn)增長(zhǎng)空間將被極大程度地壓縮，建筑業(yè)從此次稅制改革中的獲利水平將被大大減弱，還可能無(wú)法獲利。

因此，建議建筑企業(yè)積極應(yīng)對(duì)，提前做好準(zhǔn)備，與業(yè)主和供應(yīng)商做好溝通，包括發(fā)票開(kāi)具和合同價(jià)款的調(diào)整，盡量能夠在此次稅制改革中獲得最大利益。

二、應(yīng)對(duì)操作建議

根據(jù)上述測(cè)算分析，建筑企業(yè)應(yīng)從業(yè)主和供應(yīng)商（含分包商）兩個(gè)層面進(jìn)行管理應(yīng)對(duì)。

（一）業(yè)主方面的應(yīng)對(duì)

1.發(fā)票的開(kāi)具

財(cái)稅〔2018〕32號(hào)文件從2018年5月1日開(kāi)始執(zhí)行，與業(yè)主結(jié)算開(kāi)具發(fā)票的時(shí)點(diǎn)應(yīng)按納稅義務(wù)時(shí)間進(jìn)行劃分。凡納稅義務(wù)時(shí)間在2018年5月1日之前的，應(yīng)按原稅率開(kāi)具發(fā)票；反之，則應(yīng)按新稅率開(kāi)具發(fā)票。

2018年5月1日之前已經(jīng)發(fā)生并達(dá)到納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的，這部分建議盡量在2018年5月1日前與業(yè)主溝通按原稅率11%及時(shí)開(kāi)具發(fā)票，否則存在補(bǔ)稅及加收滯納金的風(fēng)險(xiǎn)。

目前由于業(yè)主無(wú)法及時(shí)結(jié)算、推遲付款或其他原因，建筑企業(yè)存在未按納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間開(kāi)具發(fā)票納稅的情況，建議建筑企業(yè)進(jìn)行以下處理：

（1）梳理已收款未開(kāi)票（預(yù)收款除外）金額，此部分應(yīng)聯(lián)系業(yè)主，爭(zhēng)取在2018年5月1日前按原稅率全額開(kāi)票。

（2）梳理已結(jié)算并到付款時(shí)點(diǎn)（即已到納稅義務(wù)時(shí) 間）金額，此部分應(yīng)積極與業(yè)主溝通，爭(zhēng)取在稅率變動(dòng)前，解決延遲納稅金額。

2.業(yè)主溝通要點(diǎn)

2018年5月1日之后達(dá)到納稅義務(wù)時(shí)間的，按新稅率開(kāi)具發(fā)票。針對(duì)合同價(jià)格應(yīng)與業(yè)主進(jìn)行溝通：

（1）盡量與業(yè)主協(xié)商不進(jìn)行合同價(jià)格的調(diào)整，也就是保持含稅價(jià)格不變。

（2）如果業(yè)主要求按不含稅價(jià)格和新稅率對(duì)合同價(jià)格直接進(jìn)行調(diào)整，則與業(yè)主溝通時(shí)，應(yīng)強(qiáng)調(diào)成本構(gòu)成中部分項(xiàng)目不能抵扣，或適用未調(diào)整稅率，且不能保證涉及調(diào)整稅率的供應(yīng)商全部可以調(diào)價(jià)，這樣會(huì)造成成本上升，項(xiàng)目的利潤(rùn)下降。因此，請(qǐng)業(yè)主考慮相關(guān)實(shí)際情況，通過(guò)計(jì)算協(xié)商部分下調(diào)合同價(jià)格。

3.已經(jīng)中標(biāo)項(xiàng)目待簽合同項(xiàng)目

處于正準(zhǔn)備簽定并且尚未簽定合同的（或者尚未開(kāi)工可改簽合同的）項(xiàng)目，應(yīng)注意合同條款中不含稅價(jià)款和適用稅率的約定。

（二）供應(yīng)商（含分包商）的應(yīng)對(duì)

1.發(fā)票的取得

取票原則上應(yīng)按納稅義務(wù)時(shí)間進(jìn)行劃分，凡納稅義務(wù)時(shí)間在5月1日之前的，均應(yīng)按原稅率取得發(fā)票；反之，則應(yīng)按新稅率取得發(fā)票。

如果未按納稅義務(wù)時(shí)間開(kāi)票發(fā)票，造成適用稅率錯(cuò)誤，嚴(yán)格上講，此類(lèi)發(fā)票屬于不合規(guī)發(fā)票。取票方將面臨不得抵扣、不能稅前扣除的風(fēng)險(xiǎn)；而開(kāi)票方將面臨少繳稅款，需補(bǔ)繳稅款及滯納金的風(fēng)險(xiǎn)。

北京城市副中心

2.供應(yīng)商溝通要點(diǎn)

稅率下調(diào)后，供應(yīng)商按不含稅價(jià)格不變進(jìn)行調(diào)價(jià)，對(duì)于建筑企業(yè)來(lái)講是在成本不變的情況下，減少進(jìn)項(xiàng)稅同時(shí)減少現(xiàn)金流；而如果不進(jìn)行調(diào)價(jià)，建筑企業(yè)支付總價(jià)不變，但是稅率下降了，則會(huì)減少進(jìn)項(xiàng)稅同時(shí)增加對(duì)應(yīng)成本。因此，稅率調(diào)整后，建筑企業(yè)應(yīng)積極要求供應(yīng)商進(jìn)行調(diào)價(jià)。

針對(duì)提供專(zhuān)用發(fā)票（17%稅率和11%稅率）的供應(yīng)商，建筑企業(yè)應(yīng)在協(xié)商調(diào)價(jià)時(shí)，根據(jù)合同約定條款不同采取不同的談判策略，具體如下：

一是如合同條款已按價(jià)稅分離約定，明確注明不含稅價(jià)格及對(duì)應(yīng)稅率、稅款。則此類(lèi)合同可直接與供應(yīng)商協(xié)商調(diào)價(jià)，即不含稅價(jià)格不變，稅率變動(dòng)稅款下降，按變動(dòng)后的金額執(zhí)行。

二是如合同條款僅約定總價(jià)，未進(jìn)行價(jià)稅分離，直接注明含稅總價(jià)。則此類(lèi)合同需要與供應(yīng)商進(jìn)行談判，只能從業(yè)主調(diào)價(jià)的影響及供應(yīng)商稅負(fù)降低的角度，要求供應(yīng)商按不含稅價(jià)格與新稅率進(jìn)行或適當(dāng)進(jìn)行價(jià)格下調(diào)。

簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目

簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目適用征收率3%，進(jìn)項(xiàng)稅不允許抵扣，成本為含稅總價(jià)。因此稅率下調(diào)，如果與供應(yīng)商的含稅總價(jià)不進(jìn)行調(diào)整，則對(duì)簡(jiǎn)易計(jì)稅項(xiàng)目的財(cái)務(wù)及稅務(wù)指標(biāo)不會(huì)產(chǎn)生影響。

但由于供應(yīng)商的稅率下降，如果含稅總價(jià)不變，則供應(yīng)商會(huì)獲得稅率下降的全部好處，這種情況下，建筑企業(yè)可以與供應(yīng)商進(jìn)行協(xié)商，對(duì)合同價(jià)格進(jìn)行適當(dāng)?shù)南抡{(diào)，分享稅率下調(diào)的好處。合同價(jià)格下調(diào)可以降低成本，增加項(xiàng)目收益。

具體協(xié)商的要點(diǎn)參見(jiàn)一般計(jì)稅項(xiàng)目。