黃源源

20世紀(jì)90年代，作業(yè)成本法全面興起，發(fā)達(dá)國家如歐美日韓已經(jīng)日益成熟的使用它。在我國，引入作業(yè)成本法相對較早，作業(yè)成本法的理論框架相對完善，作業(yè)成本法的概念已在企業(yè)中得到體現(xiàn)，但中國制造業(yè)的全面崛起相對較晚。除了超大型企業(yè)（如海爾集團(tuán)）的應(yīng)用外，還有少數(shù)的制造企業(yè)在采用作業(yè)成本法。隨著新材料和新技術(shù)的不斷引進(jìn)，我國制造產(chǎn)品成本的構(gòu)成結(jié)構(gòu)不斷變化，原有的成本核算方法顯然不能適應(yīng)這種變化。在這個(gè)機(jī)會下，作業(yè)成本法在我國制造企業(yè)逐漸出現(xiàn)并應(yīng)用。

一、作業(yè)成本法在我國制造業(yè)應(yīng)用中存在的問題

（一）作業(yè)成本法實(shí)施的問題

作業(yè)成本法是一種新型的先進(jìn)成本核算方法，許多制造企業(yè)的會計(jì)人員都不熟悉成本會計(jì)準(zhǔn)則，他們也發(fā)現(xiàn)很難理解作業(yè)成本法在實(shí)踐中應(yīng)用的意義。因此，作業(yè)成本法在成本核算過程中的實(shí)施還很混亂。另一方面，作業(yè)成本法不僅要求員工的積極參與，還要求企業(yè)高管的關(guān)注與認(rèn)可。只有這樣，成本會計(jì)工作才能通過企業(yè)的強(qiáng)大整合、凝聚力和組織協(xié)調(diào)能力順利進(jìn)行，這是作業(yè)成本法可以被廣泛使用的基本前提。

（二）成本動因確定的問題

各種成本驅(qū)動因素對成本的確定并不十分準(zhǔn)確，因?yàn)樽鳂I(yè)成本法并沒有完全消除它所承載的主觀性，公司的運(yùn)作是多樣化的，在執(zhí)行成本核算時(shí)自然會有多種動機(jī)。在成本驅(qū)動因素的選擇中，會存在基于個(gè)人經(jīng)驗(yàn)而不是完全符合標(biāo)準(zhǔn)的主觀選擇。此外，在制造業(yè)中，許多實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用需要在費(fèi)用分?jǐn)倳r(shí)準(zhǔn)確，而當(dāng)與作業(yè)本身的相關(guān)性不高時(shí)，在這種情況下，成本動因的選擇無疑更加困難。

（三）生產(chǎn)及研發(fā)的技術(shù)問題

制造業(yè)企業(yè)的崛起相對較晚，產(chǎn)品的生產(chǎn)和研發(fā)中缺乏技術(shù)。一般來說，制造業(yè)企業(yè)的信息化水平落后于其他行業(yè)，在沒有信息技術(shù)支持的情況下很難實(shí)現(xiàn)作業(yè)成本法。而且，中國的大多數(shù)制造企業(yè)都是從簡單的加工開始的，雖然許多制造企業(yè)正在逐步轉(zhuǎn)型，但它們的技術(shù)水平與發(fā)達(dá)國家還存在一定的差距。

二、在制造業(yè)推行作業(yè)成本法的對策

（一）從國家的角度

1.大力培養(yǎng)綜合高素質(zhì)人才。作業(yè)成本法的實(shí)施要求會計(jì)人員不僅具有優(yōu)秀的專業(yè)技能和判斷能力，而且還需要熟悉計(jì)算機(jī)軟件。我們現(xiàn)在所處的環(huán)境是復(fù)雜的，我們也需要從許多方面學(xué)習(xí)和掌握知識。在目前的生存狀態(tài)下，綜合人才具有優(yōu)勢。不斷加強(qiáng)我國會計(jì)人員的整體素質(zhì)，不僅是企業(yè)的一種福利，也是對會計(jì)專業(yè)領(lǐng)域更深層次的探索。會計(jì)人員整體素質(zhì)的提高可以從源頭入手，當(dāng)大學(xué)或其他職業(yè)培訓(xùn)機(jī)構(gòu)教授會計(jì)知識時(shí)，要整合和更新知識和案例。其次，隨時(shí)更新現(xiàn)有的理論，在會計(jì)人員的后續(xù)教育中，會計(jì)從業(yè)人員可以及時(shí)了解并熟悉操作作業(yè)成本法。

2.更新會計(jì)制度。會計(jì)制度是會計(jì)從業(yè)人員的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)，公司的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)一方面用于日常管理，另一方面用于外部使用，如納稅和融資。目前，我國的會計(jì)制度仍以傳統(tǒng)的成本核算方法為基礎(chǔ)。這就要求公司不僅要更新和引進(jìn)新的知識，還要不斷更新會計(jì)制度。作業(yè)成本法在會計(jì)系統(tǒng)中的更新和推廣也可以激勵(lì)公司實(shí)施作業(yè)成本法。

（二）從企業(yè)的角度

1.注重長遠(yuǎn)發(fā)展，需要改變對待先進(jìn)的管理理念的態(tài)度。先進(jìn)的會計(jì)或管理方法可能成為公司的一個(gè)轉(zhuǎn)折點(diǎn)，但它們的成本可能比以前更高。此時(shí)，管理者需要從長遠(yuǎn)的角度進(jìn)行分析，并綜合比較整體成本。一些企業(yè)管理層對新興會計(jì)方法的態(tài)度，也使得作業(yè)成本法被很多企業(yè)拒絕。習(xí)慣了一種會計(jì)方法，面對新的會計(jì)方法，人們本能地會拒絕，只有管理層認(rèn)可作業(yè)成本法的管理水平，才會降低其在實(shí)施過程中的阻力。

2.靈活應(yīng)用，建立適合企業(yè)自身的作業(yè)成本法。從嚴(yán)格的意義上說，中國當(dāng)前的社會環(huán)境和技術(shù)水平不是一個(gè)絕佳的機(jī)會來應(yīng)用作業(yè)成本法。盡管不可能完全滿足所有的條件，但根據(jù)中國的實(shí)際情況，作業(yè)成本法得到了改進(jìn)和創(chuàng)新之后，中國的制造企業(yè)完全可以采用作業(yè)成本法。作業(yè)成本法從國外引進(jìn)，這是與其社會環(huán)境有關(guān)的。然而，每個(gè)國家的社會環(huán)境都存在一定的差異。因此，在使用作業(yè)成本法時(shí)，不可能直接復(fù)制，而是找到合適的方法。

3.公司的產(chǎn)品核算，為公司提供正確的產(chǎn)品成本信息等都是財(cái)務(wù)人員所應(yīng)當(dāng)做的事情。在企業(yè)中實(shí)施作業(yè)成本法時(shí)，財(cái)務(wù)人員必須首先就要對作業(yè)成本法有一個(gè)正確的認(rèn)識和積極的工作態(tài)度，而且他們要及時(shí)的了解相關(guān)的知識，以便進(jìn)行后續(xù)的成本核算工作。特別是在作業(yè)成本法的開始階段，財(cái)務(wù)人員與企業(yè)管理層必須積極地溝通在試行階段作業(yè)成本法在實(shí)施過程中出現(xiàn)的問題。（作者單位為上海大學(xué)管理學(xué)院）