娜曉偉 廖詩學 莊靈鯤

【摘要】餐飲業(yè)是納入本次范圍的生活服務業(yè)之一，作為第三產(chǎn)業(yè)重要組成部分的餐飲業(yè)，其能夠健康發(fā)展必然對我國經(jīng)濟的健康持久發(fā)展產(chǎn)生積極的影響。通過此次研究我們要弄明白營改增對餐飲業(yè)有何影響，研究此次營改增能否降低餐飲業(yè)的稅負，能否實現(xiàn)餐飲業(yè)成本的下降。以及在這次營改增之后餐飲業(yè)該怎么交稅，不同規(guī)模的餐飲業(yè)納稅人交稅又該怎么計算。通過這些的研究，我們將了解營改增后餐飲業(yè)繳稅額是如何減少的，以及餐飲業(yè)的成本如何下降，從而增強其競爭力，推動第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，促進我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型。

【關(guān)鍵詞】改增 餐飲業(yè) 稅負

一、背景

（一）研究背景

營改增，全稱是營業(yè)稅改征增值稅。在“十二五”期間，國家將營業(yè)稅這一稅種取消，原先增收營業(yè)稅的行業(yè)改征增值稅。探究餐飲業(yè)的營改增背景，就不得不論整個營改增進程的背景。

在我國傳統(tǒng)的稅制結(jié)構(gòu)中存在著一些不合理的地方，阻礙了我國稅收事業(yè)的健康發(fā)展，給企業(yè)帶來了較為沉重的稅負壓力。在營改增之前，增值稅僅僅適用于一些傳統(tǒng)行業(yè)比如制造行業(yè)，而適用于營業(yè)稅的行業(yè)則更為的廣泛，如建筑、交通、餐飲、金融等服務行業(yè)。由于營業(yè)稅是對營業(yè)全額征稅，就會給企業(yè)帶去很多重復征稅的項目，從而加大了企業(yè)經(jīng)濟利益的流出，造成降低服務人員的工資的下降以及行業(yè)發(fā)展的不平衡。然而隨著我國市場經(jīng)濟的轉(zhuǎn)型，原先交營業(yè)稅的行業(yè)的比重在經(jīng)濟總量中的比重越來越大，營業(yè)稅已經(jīng)成了制約這些行業(yè)發(fā)展的一個重要因素。在這種大的背景下，營改增也成為了中國稅制改革的必然趨勢。

2016年3月5日，在十二屆全國人大四次會議開幕式上，國務院總理李克強作政府工作報告，宣布今年全面實施營改增，從5月1日起，將房地產(chǎn)及建筑業(yè)、金融服務及保險業(yè)和生活性服務業(yè)（包括醫(yī)療業(yè)，酒店業(yè)、餐飲業(yè)和娛樂業(yè)等）重要行業(yè)同時納入營改增試點范圍。至此，營業(yè)稅退出我國歷史舞臺。

（二）研究意義

在全面營改增這個大背景下，我們擇其一隅就營改增對餐飲業(yè)的影響進行討論研究。

我們將會通過研究財政部發(fā)布的相關(guān)文件以及相應的資料來研究營改增后會計核算的變動，包括稅率，抵扣，銷售額的確定，發(fā)票改變等等。然后通過對全面營改增前后的會計處理進行對比，找出前后會計處理的差異以及相同條件下企業(yè)稅負狀況的比較，從未而得出營改增對餐飲業(yè)盈利狀況的影響，以為餐飲業(yè)的健康發(fā)展提出更好的建議。研究新的政策可能會對企業(yè)經(jīng)營及會計核算以及納稅方面所產(chǎn)生的影響。并且尋找相應案例來計算企業(yè)在營改增后最終可能會產(chǎn)生的增稅或減稅。研究從事餐飲業(yè)的會計從業(yè)人員應該如何對此次營改增進行應對及進行相應的處理。

然后綜上，我們可以據(jù)此分析國家此次實施全面營改增對于餐飲行業(yè)的影響，了解國家實行此次營改增對于餐飲業(yè)行業(yè)的意義和國家的目的，并且可能有新的發(fā)現(xiàn)。并以此為切入點深入研究餐飲業(yè)在營改增前后稅負情況的差異，考證營改增是否在餐飲業(yè)起到了實施營改增的目的，即是否達到了為企業(yè)減負的目的，此目的實現(xiàn)的效果又是如何，此次營改增對餐飲業(yè)的稅負以及盈利狀況有多大的影響，這些內(nèi)容都是我們此次研究的方向。

通過對這些了解的更加的清楚透徹，我們就能更好的明白餐飲業(yè)的納稅情況，將有利于眾多的餐飲業(yè)人員明白如何計算增值稅和稅務局的工作人員更好的開展工作。

二、相關(guān)理論概述

（一）營業(yè)稅概述

營業(yè)稅是對在中國境內(nèi)提供應稅勞務、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或銷售不動產(chǎn)的單位和個人，就其所取得的營業(yè)額征收的一種稅。營業(yè)稅屬于流轉(zhuǎn)稅制中的一個主要稅種。我國早在兩千多年前的周朝就已經(jīng)實行過有營業(yè)稅特點的“商賈虞衡”，這實際上是我國營業(yè)稅最早的嘗試。近代，營業(yè)稅在我國正式以法律形式出現(xiàn)是在中華民國時代，1932年6月13日，中華民國《營業(yè)稅法》正式實行。建國后，營業(yè)稅作為一種非常重要的稅種成為了稅法體制的一部分，營業(yè)稅主要針對第三產(chǎn)業(yè)進行征收，1993年12月13我國正式發(fā)布了《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》并于2008年11月5日修訂并通過。

（二）增值稅概述

增值稅在全世界已廣泛使用，目前全球有140多個國家設(shè)置了增值稅或者類似性質(zhì)的稅費，如日本的消費稅。增值稅在我國于1979年首次出現(xiàn)并于部分城市實行，，1993年國務院頒布了《中華人民共和國增值稅暫行條例》并延續(xù)至今，2012年后中國開始營改增并將增值稅適用范圍擴大到第三產(chǎn)業(yè)，自2016年5月1日起，中國全面推開營業(yè)稅改增值稅。增值稅是以商品（含應稅勞務）在流轉(zhuǎn)過程中產(chǎn)生的增值額作為計稅依據(jù)而征收的一種流轉(zhuǎn)稅

（三）兩稅同時實行帶來的問題

從稅收性質(zhì)上來看，營業(yè)稅與增值稅均為流轉(zhuǎn)稅的一種。營業(yè)稅除少部分情況以外基本上按收入全額來進行計征，而增值稅則是進項稅抵扣銷項稅的方式來進行征稅，在經(jīng)濟發(fā)展和正常的生產(chǎn)經(jīng)營當中，二者并存帶來了一部分問題，不但加重了納稅人的負擔，也會增加稅務機關(guān)審查和管理的難度。

1.重復征稅

就目前的市場現(xiàn)狀來看，繳納營業(yè)稅的企業(yè)一般來自于第三產(chǎn)業(yè)，而繳納增值稅的企業(yè)一般來自于第三產(chǎn)業(yè)以外，這些企業(yè)在相互交易的同時也產(chǎn)生了重復征稅問題。

從營業(yè)稅的方面來看，根據(jù)《營業(yè)稅暫行條例》第五條的相關(guān)規(guī)定，除了分包、聯(lián)運以外，營業(yè)稅均按全部營業(yè)收入計征。由于營業(yè)稅不能抵扣，企業(yè)會在進行銷售時會將發(fā)生的營業(yè)稅轉(zhuǎn)嫁到下游企業(yè)承擔，而下游企業(yè)購買包含營業(yè)稅的服務時需要計入本企業(yè)的營業(yè)成本，并提高自己提供產(chǎn)品或服務的價格來維持相應的利潤水平，若本企業(yè)仍為營業(yè)稅納稅人，則因上一企業(yè)繳納的營業(yè)稅提高成本而增加的售價仍會再征收營業(yè)稅。因此，營業(yè)稅存在多環(huán)節(jié)征稅的弊端，流轉(zhuǎn)的次數(shù)越多，重復計算營業(yè)稅的基數(shù)就會增加，增加企業(yè)負擔，導致市場不能更加有效地配置資源，也會改變企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營策略。

從增值稅的方面來看，增值稅的一般通過進項稅抵扣銷項稅進行計征，企業(yè)在購買勞務時取得普通發(fā)票，不能作為增值稅進項稅抵扣，企業(yè)則會將這一環(huán)節(jié)承擔的營業(yè)稅計入成本，增加了企業(yè)的成本并減少了利潤。在餐飲業(yè)當中，餐飲企業(yè)進行正常生產(chǎn)經(jīng)營活動需要購買食材、餐廳設(shè)備，實際上承擔了進項稅，而銷售收人則計征營業(yè)稅，購買食品、設(shè)備所繳納的增值稅只能計人企業(yè)的實際成本當中，增加了企業(yè)的稅收負擔。

2.制約產(chǎn)業(yè)發(fā)展

從產(chǎn)業(yè)發(fā)展和經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的方面來看，營改增之前我國第三產(chǎn)業(yè)中大部分行業(yè)均需繳納營業(yè)稅，對于需大量購買營業(yè)稅納稅義務人提供服務的企業(yè)而言，外購的服務所包含的營業(yè)稅無法抵扣而必須計人本企業(yè)的生產(chǎn)成本，最終使產(chǎn)品的成本增加而降低企業(yè)的競爭力，導致企業(yè)會更加傾向于自己為自己提供生產(chǎn)所需的服務及產(chǎn)品，這無疑增加了額外的成本，消耗了企業(yè)發(fā)展資源，使企業(yè)大而不精，最終不利于整個社會分工專業(yè)化和服務外包方向的發(fā)展。

三、餐飲業(yè)營改增的現(xiàn)狀研究

（一）餐飲業(yè)的簡要概述餐飲業(yè)稅收政策變遷及現(xiàn)狀

餐飲業(yè)作為一個既古老又現(xiàn)代的產(chǎn)業(yè)，其產(chǎn)生由來已久，從古代餐飲業(yè)的典型縮影，到如今遍布大街小巷的小餐館、小吃街、食品加工坊，在社會生產(chǎn)生活中扮演著重要的角色。從專業(yè)性的角度來講，餐飲業(yè)是一個多樣生產(chǎn)性活動，它集商品加工制造、勞動服務以及食品銷售為一體，專門向消費者各種食品、酒水、設(shè)施和消費場所的食品生產(chǎn)經(jīng)營性行業(yè)。聯(lián)合國經(jīng)濟和社會事務統(tǒng)計局曾制定了一個《國際標準行業(yè)分類》，將國民經(jīng)濟部門劃分為十個門類，“食品和飲料供應服務”代碼為56，其中下面又包含了幾個小類。依照中國的《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》，餐飲業(yè)代碼62，包括正餐服務、快餐服務、飲料及冷飲服務以及餐飲配送及外賣送餐服務、其他餐飲業(yè)（如小吃服務）五個子類。而根據(jù)《國民經(jīng)濟行業(yè)注釋》，餐飲業(yè)是指在一定場所，對食物進行現(xiàn)場烹飪、調(diào)制，并出售給消費者主要供現(xiàn)場消費的服務活動。隨著近些年我國國民經(jīng)濟的迅速發(fā)展，我國餐飲業(yè)呈現(xiàn)出產(chǎn)業(yè)化、規(guī)?；?、現(xiàn)代化的發(fā)展態(tài)勢，同時一批國際知名餐飲企業(yè)的不斷涌人，對國內(nèi)餐飲企業(yè)的經(jīng)營理念、服務質(zhì)量要求、飲食氛圍和從業(yè)人員素質(zhì)產(chǎn)生了深刻的影響，這也進一步推動了我國餐飲業(yè)的現(xiàn)代化和國際化。

根據(jù)國家統(tǒng)計局的數(shù)字顯示，2011年我國餐飲業(yè)的營業(yè)額為3809.05億元，2012年攀升至4419.85億元，增速達到了16.03%，增速迅猛。2013年年餐飲業(yè)的營業(yè)額為4533.33億元，同比增速為2.56%。2014年餐飲業(yè)的營業(yè)額為4615.30億元，與去年同期相比增速為1.81%。2015年和2016年相繼增加到4864.01億元和5127.07億元，兩年相比上一年分別增加5.39%和5.40%?？梢钥闯觯惋嬓袠I(yè)營業(yè)額和餐費收人的規(guī)模持續(xù)擴大中，其背后原因是人民群眾的收人水平提升和對生活飲食的需求日益增長所致。

四、營改增對餐飲業(yè)的影響

（一）營改增對餐飲業(yè)稅負及利潤的影響

1.對餐飲業(yè)一般納稅人稅負及利潤的影響分析

增值稅納稅人根據(jù)銷售額大小和會計核算水平的差異，分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。根據(jù)營改增的規(guī)定，提供應稅服務年銷售額在500萬元（含）以上的為一般納稅人，在500萬元以下的為小規(guī)模納稅人。一般納稅人按照適用的稅率，實行抵扣計稅，小規(guī)模納稅人則按照簡易辦法計稅，不能抵扣進項稅。對于餐飲行業(yè)，營改增之前適用5%的營業(yè)稅稅率，而營改增之后根據(jù)納稅人身份的不同，一般納稅人適用6%的稅率，小規(guī)模納稅人適用于3%的征收率。

為了對營改增對餐飲企業(yè)稅負及利潤影響進行簡要的分析，現(xiàn)假設(shè)一家餐飲企業(yè)為小規(guī)模納稅人，令X為當期含稅營業(yè)收人，Y為當期含稅營業(yè)成本，D為其營業(yè)成本中可以抵扣進項稅的營業(yè)成本比例，T為企業(yè)準予抵扣的進項稅稅率。同時企業(yè)不發(fā)生其他費用，企業(yè)所得稅稅率為25%，在此條件下，營改增前后該企業(yè)稅務計算處理方法如下表：

根據(jù)上表分析可以看出，營改增對餐飲業(yè)一般納稅人的稅負和利潤存在比較大的影響的，主要存在以下幾個方面：首先是流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的征收稅種由營業(yè)稅變?yōu)榱嗽鲋刀悾惵什煌?，且征收增值稅時，營業(yè)收人和營業(yè)成本需要換算為不含增值稅的金額，流轉(zhuǎn)稅的計稅依據(jù)發(fā)生了變化；第二，增值稅作為價外稅，在計算企業(yè)所得稅應稅所得額的時候，是不能在稅前進行扣除的，進項稅也不能在稅前扣除，這將會影響到企業(yè)所得稅的計稅基礎(chǔ)。

對于營改增之后，企業(yè)的稅負是將降低，還是不降反增，是需要考慮多個因素的，如可抵扣進項稅的稅率T，根據(jù)采購物資的不同類型，進項稅稅率可以是17%，也可以是13%、11%和6%。此外，可以抵扣進項稅的比例D也同樣會影響到總稅負，營業(yè)成本支出中抵扣比率越高，表明抵扣的進項稅越高，企業(yè)受益也更大，這也會影響到餐飲企業(yè)對于供應商的選擇。稅法規(guī)定，企業(yè)只有取得相關(guān)的專用發(fā)票等才能進行認證和抵扣，因此，餐飲企業(yè)在采購時會更加偏向于能夠開具增值稅專用發(fā)票的供應商。

2.對餐飲業(yè)小規(guī)模納稅人稅負及利潤的影響分析

對于年應稅服務銷售額在500萬元以下的小規(guī)模納稅人，其適用的征收率為3%，一般納稅人適用的稅率為6%，且小規(guī)模納稅人使用簡易計稅方法，不得抵扣進項稅，因此小規(guī)模納稅人具體的計稅過程又與一般納稅人存在差異，如下表所示：

根據(jù)表中數(shù)據(jù)可以看出，對于小規(guī)模納稅人而言，征收增值稅將會改變餐飲企業(yè)的稅負，原因是增值稅是一種價外稅，在計算流轉(zhuǎn)稅的時候應予以剔除，最后將會影響到企業(yè)的總體稅負和利潤。

征收營業(yè)稅時，營業(yè)稅稅率為3%時，總稅負=0.2748X-0.25Y，凈利潤=0.7253X-0.75Y

征收增值稅時，征收率為3%時，總稅負=0.2740X-0.25Y，凈利潤=0.7260X-0.75Y

從中可以顯著看出，相比于餐飲業(yè)一般納稅人的稅負變化受到多種因素的影響，營業(yè)稅改征增值稅對于餐飲業(yè)小規(guī)模納稅主體是明顯有所裨益的，這能夠減輕企業(yè)的總體稅負，并且提升企業(yè)的凈利潤。而根據(jù)我國餐飲行業(yè)的特點，多數(shù)餐飲企業(yè)的規(guī)模都較小，小規(guī)模納稅人居多，因此營改增宏觀上來看，對行業(yè)是有減輕稅負的利好效益的。

（二）營改增對餐飲業(yè)發(fā)票管理的影響

在餐飲業(yè)征收營業(yè)稅的時候，稅務機關(guān)征收營業(yè)稅是根據(jù)餐飲企業(yè)所開具的普通發(fā)票來進行核算的，在餐飲業(yè)實行營改增之后，餐飲企業(yè)則繳納增值稅。按照銷售額大小和會計核算水平，增值稅納稅人又分為增值稅小規(guī)模納稅人和一般納稅人。一般納稅人按適用稅率6%實行抵扣計稅，小規(guī)模納稅人適用3%征收率，實行簡易辦法征收。對于不同性質(zhì)的納稅人，發(fā)票管理辦法也是有很大區(qū)別的，其中餐飲行業(yè)小規(guī)模納稅人只能開具增值稅普通發(fā)票或者申請稅務機關(guān)代開專用發(fā)票；餐飲行業(yè)一般納稅人則可以自行開具增值稅專用發(fā)票，并且可以通過專業(yè)發(fā)票進行抵扣。

對于餐飲企業(yè)的一般納稅人而言，若有進項可以抵扣，營改增便可以減輕企業(yè)的稅負，但是進行抵扣必須取得相應的專用發(fā)票。因此，這一政策必然促進餐飲企業(yè)完善自身財務制度，對每次支出都盡量取得專用發(fā)票，并在發(fā)票的使用、管理上著重關(guān)注。此外，稅務機關(guān)對此也應該加強發(fā)票的審批工作，落實監(jiān)控檢查制度，并開展發(fā)票自查工作，以實行“以票管稅”的目標。

五、可行性建議

（一）進一步完善營改增政策的建議

1.加強政策引導，綜合提升餐飲業(yè)征管治理能力

征稅機關(guān)要充分利用當前餐飲業(yè)電子化趨勢，不斷通過政策進行引導并出臺相應法規(guī)條例推進稅控收款機的普及化。同時針對中小型餐飲企業(yè)，加強和第三方互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)比如支付寶、微信的合作，將餐飲業(yè)企業(yè)營業(yè)收入盡可能多的納入監(jiān)管體系，不斷提高餐飲業(yè)企業(yè)人網(wǎng)水平，將企業(yè)營業(yè)收入納入稅務機關(guān)統(tǒng)一管理之下，一定程度上有助于減少偷稅漏稅的現(xiàn)象。

2.擴大政策宣傳，幫助企業(yè)把握新政策

稅務機關(guān)及相關(guān)的宣傳部門也要主動向餐飲業(yè)納稅人宣傳本次改革后的新政策，使廣大餐飲業(yè)從業(yè)者先知法，后守法。同時可以通過設(shè)立重點涉稅企業(yè)數(shù)據(jù)庫。幫助納稅人使用更簡便、更正確的方法核算增值稅，如幫助企業(yè)建立《原材料采購臺賬》等方式，進一步完善納稅人的獨立核算水平，從根本上減少企業(yè)因為不了解政策、對政策把握不充分而導致的漏稅行為

（二）企業(yè)應對營改增新形勢的對策

1.考慮營改增影響，綜合調(diào)整企業(yè)決策

營改增政策施行后，新政策對餐飲類企業(yè)生產(chǎn)成本產(chǎn)生的最大影響是企業(yè)可以通過提高可抵扣的進項稅來減少稅費成本，在貨物價格一定的情況下，不同來源的進項稅率不同，其中最高的進項稅率意味著最大化的減少企業(yè)成本。因此企業(yè)要綜合調(diào)整企業(yè)決策，優(yōu)化進貨渠道，盡可能的降低購買價格而選擇可以抵扣更高進項稅的供貨廠商，來取得更多的進項稅，從而綜合降低企業(yè)稅費成本，提高利潤。

2.健全會計核算制度，提高發(fā)票管理能力

營改增不僅僅改變了企業(yè)所適用的稅種，也影響了企業(yè)的會計核算。營業(yè)稅的特點是計算簡便，會計人員在計算應交營業(yè)稅時僅需將營業(yè)額乘以5%的稅率即可。而營改增后，由于進項稅在抵扣時有諸多規(guī)定，會計人員不但要考慮進項稅在當時是否可以抵扣，也要考慮進項稅的來源及其具體稅率，這要求企業(yè)必須健全會計核算制度，同時也要加強會計人員的教育，提高會計人員的素質(zhì)，來應對新政策帶來的變化。

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