周雯瑤

摘 要：全面預(yù)算管理作為現(xiàn)代化的企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理手段，在合理配置資源、協(xié)調(diào)職能部門、完善業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)及監(jiān)控企業(yè)目標(biāo)過(guò)程中發(fā)揮著重要作用。在實(shí)際利用預(yù)算手段進(jìn)行管控過(guò)程中，因各種主客觀原因的存在，企業(yè)難以避免預(yù)算松弛現(xiàn)象的產(chǎn)生。本文對(duì)預(yù)算松弛產(chǎn)生的原因進(jìn)行闡述分析，探討預(yù)算松弛的不利影響，并進(jìn)一步提出緩解預(yù)算松弛的基本策略，以探究減少預(yù)算松弛的途徑，提升企業(yè)經(jīng)營(yíng)管控效率。

關(guān)鍵詞：企業(yè) 預(yù)算松弛 策略

中圖分類號(hào)：F406.7 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：2096-0298（2018）12（b）-131-02

古語(yǔ)有云“凡事預(yù)則立，不預(yù)則廢”，為了應(yīng)對(duì)復(fù)雜多變的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略目標(biāo)，企業(yè)管理者必須及時(shí)跟蹤市場(chǎng)信息，完善各項(xiàng)管理制度，合理配置企業(yè)資源，激勵(lì)員工積極性，在此基礎(chǔ)上全面預(yù)算管理成為了行之有效的管理手段。有效的預(yù)算能有計(jì)劃的審查未來(lái)、協(xié)調(diào)各職能部門和相關(guān)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、完善企業(yè)業(yè)績(jī)平價(jià)、分析實(shí)際結(jié)果與預(yù)期的差異以及監(jiān)控企業(yè)長(zhǎng)短期目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。反之，松弛的預(yù)算會(huì)降低經(jīng)營(yíng)效率，阻礙企業(yè)良性發(fā)展，最終無(wú)導(dǎo)致企業(yè)法順利地實(shí)現(xiàn)既定使命與愿景。

1 預(yù)算松弛的概述及基本成因分析

預(yù)算松弛，是指最終確定的預(yù)算與最優(yōu)預(yù)算水平之間的差異，是預(yù)算編制過(guò)程中普遍存在的并對(duì)整個(gè)預(yù)算管理制度的有效性產(chǎn)生直接影響的問(wèn)題。對(duì)于絕大部分企業(yè)而言，預(yù)算往往是定量目標(biāo)的設(shè)定，而非定性考慮，因此預(yù)算松弛就容易產(chǎn)生。

1.1 信息不對(duì)稱及目標(biāo)缺乏一致性

信息不對(duì)稱現(xiàn)象極少存在于初創(chuàng)期的、扁平化的企業(yè)，它往往產(chǎn)生于企業(yè)規(guī)模逐漸龐大的過(guò)程。企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大導(dǎo)致管理層次逐漸垂直化，從而引發(fā)各級(jí)管理層之間以及管理層與股東之間存在信息不對(duì)稱。通常情況下，擁有經(jīng)營(yíng)權(quán)的各級(jí)管理層和員工比所有者擁有更多、更前沿的經(jīng)管信息，而這些信息會(huì)因垂直化層級(jí)的存在無(wú)法準(zhǔn)確無(wú)誤地傳遞給企業(yè)所有者，同樣的，企業(yè)所有者的戰(zhàn)略目標(biāo)也難以層層傳遞。

雙方乃至于各方之間的信息溝通不暢，再加上因委托代理關(guān)系的存在導(dǎo)致企業(yè)所有者與管理者在目標(biāo)一致性上存在分歧，職能部門或者管理者為了實(shí)現(xiàn)部門或個(gè)人的利益，在預(yù)算編制過(guò)程中傾向于通過(guò)自我合理化的方式增加成本費(fèi)用、減少收入收益，從而將預(yù)算控制在自己可控制的范圍之內(nèi)，使得既定的預(yù)算目標(biāo)更容易實(shí)現(xiàn)。

1.2 預(yù)算編制方式的選擇偏差

出于對(duì)時(shí)間成本等各種客觀因素的考量，企業(yè)的預(yù)算編制方式通常更愿意采用權(quán)威式預(yù)算、增量預(yù)算以及靜態(tài)預(yù)算編制方式。這些傳統(tǒng)的預(yù)算編制方式使得管理層在實(shí)施預(yù)算管理過(guò)程中較少地考慮經(jīng)營(yíng)環(huán)境和市場(chǎng)環(huán)境的變化，并且容易不斷地膨脹預(yù)算，進(jìn)而導(dǎo)致預(yù)算松弛的產(chǎn)生。

1.3 業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)考核的單一性

筆者認(rèn)為委托代理關(guān)系引發(fā)的信息不對(duì)稱及目標(biāo)分歧是預(yù)算松弛產(chǎn)生的最根本的原因。企業(yè)的所有者注重于獲利能力的評(píng)判，造成了幾乎所有的企業(yè)都傾向于將量化的財(cái)務(wù)指標(biāo)作為考核重點(diǎn)，顯然在這種考核機(jī)制下，管理層會(huì)根據(jù)自己的實(shí)際情況設(shè)定較低的預(yù)算指標(biāo)，實(shí)現(xiàn)自身超額完成預(yù)算的目的，以獲取相應(yīng)的獎(jiǎng)勵(lì)及職業(yè)聲譽(yù)，換句話說(shuō)就是潛在利益的驅(qū)動(dòng)給予管理者松弛預(yù)算的動(dòng)力。

2 預(yù)算松弛的不利影響及危害分析

很多企業(yè)在執(zhí)行預(yù)算管理的過(guò)程中容易混淆預(yù)算松弛和預(yù)算靈活性，兩者之間在某一程度上存在著相似性，比如預(yù)算松弛在一定程度上給予企業(yè)應(yīng)對(duì)經(jīng)營(yíng)環(huán)境突變的靈活性，在外部環(huán)境突變的情況下，適量的靈活性可以防止管理層為了實(shí)現(xiàn)預(yù)定的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、出于調(diào)節(jié)利潤(rùn)的目的通過(guò)某些不合理的手段推遲當(dāng)期的成本費(fèi)用或者降低本期必要的費(fèi)用支出。但是預(yù)算松弛并不是適度靈活的表現(xiàn)，它是人為地造成預(yù)算的過(guò)量寬松。它的存在使得預(yù)算控制手段形同虛設(shè)，不利于實(shí)現(xiàn)企業(yè)成本最小化或利潤(rùn)最大化目標(biāo)、不利于各職能部門之間的協(xié)調(diào)運(yùn)行、不利于企業(yè)道德文化的構(gòu)建，最終將導(dǎo)致經(jīng)營(yíng)管理的低效。

3 緩解預(yù)算松弛的基本對(duì)策

3.1 加強(qiáng)內(nèi)部信息化建設(shè)，縮小目標(biāo)分歧

精細(xì)化的預(yù)算編制是一個(gè)復(fù)雜耗時(shí)且需要企業(yè)全員參與的過(guò)程，為了以省時(shí)簡(jiǎn)潔的方式完成預(yù)算編制工作，大多數(shù)的企業(yè)管理者會(huì)傾向于采用權(quán)威式預(yù)算管理模式，即自上而下的設(shè)定所有預(yù)算，由最高管理層直接制定戰(zhàn)略目標(biāo)及每個(gè)部門的具體目標(biāo)，中低層管理層及員工僅需按照預(yù)定的目標(biāo)完成即可。這種模式的預(yù)算管理方式能直接將企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)貫徹在預(yù)算中，能由最高管理層自始至終的控制企業(yè)經(jīng)營(yíng)的步伐，但極易造成中低層管理層及基層員工的不滿，進(jìn)而產(chǎn)生內(nèi)部溝通不暢，導(dǎo)致最高管理層設(shè)定不符合實(shí)際的預(yù)算目標(biāo)，例如對(duì)于杠桿經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，市場(chǎng)資金成本隨著國(guó)際國(guó)內(nèi)宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境及市場(chǎng)供需變化不斷變化，最能預(yù)先感知市場(chǎng)資金成本變動(dòng)的往往是企業(yè)一線的資金管理人員，若在資金成本下行的時(shí)期，企業(yè)無(wú)法及時(shí)聽(tīng)取資金管理人員的意見(jiàn)，而采用直接由最高管理層設(shè)定年度籌資預(yù)算指標(biāo)，不僅容易使籌資預(yù)算過(guò)于寬松，也不能激發(fā)資金管理員在籌資談判過(guò)程中降低資金成本的動(dòng)力，最終將導(dǎo)致低效的成本管理。因此，為提高預(yù)算控制效力，改善預(yù)算松弛現(xiàn)象，企業(yè)首先應(yīng)利用現(xiàn)代化管理信息系統(tǒng)，改善企業(yè)業(yè)務(wù)流程及信息傳遞流程，確保各職能部門和上下級(jí)之間無(wú)礙的信息交流。

除了加強(qiáng)內(nèi)部信息化建設(shè)外，企業(yè)還應(yīng)鼓勵(lì)全員參與預(yù)算編制，提倡使用參與式預(yù)算管理模式。在參與式預(yù)算管理模式中，預(yù)算參與者一般包括董事會(huì)、高級(jí)管理層、預(yù)算委員會(huì)、中基層管理者、預(yù)算協(xié)調(diào)者以及流程專家等。參與式預(yù)算編制方式使得預(yù)算編制不再僅僅是財(cái)務(wù)人員的職責(zé)，它涵蓋了企業(yè)的各級(jí)管理層和相關(guān)部門，通過(guò)縱向及橫向的無(wú)縫對(duì)接，使得企業(yè)全員具的歸屬感增強(qiáng)，縮小了企業(yè)所有者與管理層之間以及各級(jí)管理層之間目標(biāo)分歧的現(xiàn)象，使得各方的目標(biāo)趨于一致，從而有效地降低了預(yù)算松弛現(xiàn)象產(chǎn)生的可能性。

3.2 適時(shí)調(diào)整預(yù)算編制方式

對(duì)于以成本管理為核心的企業(yè)而言，傳統(tǒng)預(yù)算編制方式通常采用以部門或產(chǎn)品為基準(zhǔn)的編制方式，成本會(huì)計(jì)在分?jǐn)傞g接成本時(shí)偏向于采用單一的成本動(dòng)因，此法極易造成間接成本的扭曲，對(duì)于產(chǎn)量較低的產(chǎn)品容易夸大產(chǎn)品成本。對(duì)于該類企業(yè)，在預(yù)算管理中可適時(shí)引入作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算方法，該預(yù)算管理方式更關(guān)注作業(yè)，它強(qiáng)調(diào)每項(xiàng)作業(yè)都有其相應(yīng)的成本動(dòng)因，可以是基于數(shù)量的成本動(dòng)因也可以是基于作業(yè)的成本動(dòng)因，通過(guò)作業(yè)分析、歷史數(shù)據(jù)、市場(chǎng)預(yù)期、戰(zhàn)略決策以及標(biāo)桿分析等方式確定企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本，從而推動(dòng)更為精細(xì)準(zhǔn)確的成本核算，降低預(yù)算松弛的可能。

此外，時(shí)間緊任務(wù)重的預(yù)算編制工作使得管理層傾向于采用增量預(yù)算編制方式。增量預(yù)算編制方式一般以前一年的預(yù)算為起點(diǎn)，按照一定的百分比自上而下或者自下而上的調(diào)整預(yù)算中各個(gè)項(xiàng)目的金額，簡(jiǎn)化了預(yù)算編制流程，但此法最大的缺點(diǎn)是容易造成管理層忽視銷售環(huán)境或者經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化，使得預(yù)算規(guī)模逐年擴(kuò)大。為規(guī)避因預(yù)算逐年膨脹造成的預(yù)算松弛現(xiàn)象，管理層可選擇采用零基預(yù)算編制方式。零基預(yù)算，顧名思義從零開始預(yù)測(cè)，它不關(guān)注過(guò)去預(yù)算的變化，更關(guān)注預(yù)算中每個(gè)項(xiàng)目成本的合理性，能促使管理層檢查所有業(yè)務(wù)要素，剔除成本不合理的因素。對(duì)比增量預(yù)算，零基預(yù)算所需的時(shí)間和花費(fèi)較大，因此企業(yè)可選擇3年或者5年使用一次零基預(yù)算，或每年不特定的對(duì)某些項(xiàng)目采用零基預(yù)算，增加預(yù)算編制靈活性的同時(shí)也有助于各級(jí)管理層警惕成本控制的重要性。

第三種有效防止預(yù)算松弛的預(yù)算編制方式是彈性預(yù)算。與常規(guī)的靜態(tài)預(yù)算不同的是，彈性預(yù)算為特定的產(chǎn)出水平確立一個(gè)基準(zhǔn)成本預(yù)算，在此基礎(chǔ)上加一個(gè)能反映不同產(chǎn)量水平下成本習(xí)性的增量成本，通過(guò)將實(shí)際收益或成本與相同產(chǎn)量水平下的彈性預(yù)算相比較可以進(jìn)行非常詳細(xì)的差異分析，有助于企業(yè)找出效率或效益差異產(chǎn)生的實(shí)際原因，明確責(zé)任主體，有效地從緊預(yù)算防范松弛。

3.3 結(jié)合標(biāo)桿管理法調(diào)整業(yè)績(jī)平價(jià)指標(biāo)

自1979年美國(guó)施樂(lè)公司首創(chuàng)了標(biāo)桿管理法后，包括海爾、李寧、聯(lián)想等眾多國(guó)內(nèi)企業(yè)也將標(biāo)桿管理運(yùn)用了標(biāo)桿管理法。標(biāo)桿管理法強(qiáng)調(diào)對(duì)標(biāo)一流企業(yè)，提升競(jìng)爭(zhēng)能力。在預(yù)算管理中引入競(jìng)爭(zhēng)標(biāo)桿、內(nèi)部標(biāo)桿、類似標(biāo)桿等方法，有助于企業(yè)關(guān)注標(biāo)桿企業(yè)的實(shí)際情況，對(duì)比自身進(jìn)行差距分析，使得管理層意識(shí)到自身存在的不足，尋找可以進(jìn)一步改進(jìn)的空間，以此來(lái)控制預(yù)算過(guò)度松弛，促進(jìn)預(yù)算控制的目標(biāo)導(dǎo)向作用。

根據(jù)卡普蘭諾頓提出的平衡記分卡及戰(zhàn)略地圖原理，企業(yè)應(yīng)當(dāng)綜合評(píng)價(jià)財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)。非財(cái)務(wù)指標(biāo)主要包括由客戶指標(biāo)、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程指標(biāo)以及學(xué)習(xí)和創(chuàng)新指標(biāo)組成，考核范圍涵蓋了市場(chǎng)份額、客戶滿意度、新產(chǎn)品研發(fā)、品牌管理、售后服務(wù)以及學(xué)習(xí)創(chuàng)新、團(tuán)隊(duì)合作等指標(biāo)。綜合使用非財(cái)務(wù)指標(biāo)考核業(yè)績(jī)?cè)谝欢ǔ潭壬暇徑饬素?cái)務(wù)指標(biāo)帶給員工的硬性壓力，在一定程度上更易于被接受。對(duì)于企業(yè)整體戰(zhàn)略而言，非財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)實(shí)際上是財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)的良好指示器，將二者有機(jī)結(jié)合將有效防范預(yù)算松弛，促進(jìn)企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

4 結(jié)語(yǔ)

企業(yè)管理中存在著諸多主客觀因素，全面預(yù)算雖然作為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理和控制的有效手段，但預(yù)算松弛現(xiàn)象難以徹底消除。對(duì)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理而言，管理層應(yīng)當(dāng)清楚的認(rèn)識(shí)到提高企業(yè)運(yùn)營(yíng)效率和效益、增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力并不意味著要求企業(yè)的實(shí)際經(jīng)營(yíng)成果與預(yù)算完全無(wú)偏離。在控制預(yù)算松弛的過(guò)程中，最高管理層應(yīng)當(dāng)做到不帶頭松弛預(yù)算，與時(shí)俱進(jìn)更新管理理念、調(diào)整預(yù)算控制措施、引入內(nèi)審強(qiáng)化監(jiān)控、設(shè)定良好的獎(jiǎng)懲制度，盡可能縮小經(jīng)營(yíng)差異從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)效益最大化，確保實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)。

參考文獻(xiàn)

[1] 蔚欣欣.成功通過(guò)CMA[M].北京：機(jī)械工業(yè)出版社，2017.

[2] 美國(guó)管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（IMA）.財(cái)務(wù)報(bào)告、規(guī)劃、績(jī)效與控制[M].北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2015.

[3] 高安.淺析企業(yè)預(yù)算松弛的影響及對(duì)策[J].冶金財(cái)會(huì)，2016（11）.

[4] 沈忠朋.集團(tuán)預(yù)算管理中預(yù)算松弛問(wèn)題研究及對(duì)策[J].中國(guó)國(guó)際財(cái)經(jīng)（中英文），2017（16）.