林潔

摘要：風險導(dǎo)向內(nèi)部審計是審計發(fā)展的新領(lǐng)域。文章試從風險導(dǎo)向內(nèi)部審計產(chǎn)生的環(huán)境、基本理論及其運用以及發(fā)展前景等方面進行探討。首先在對內(nèi)部審計發(fā)展狀況總結(jié)的基礎(chǔ)上分析風險導(dǎo)向內(nèi)部審計概念、特點，然后分析風險導(dǎo)向內(nèi)部審計在現(xiàn)代企業(yè)中的影響，最后分析了當前風險導(dǎo)向內(nèi)部審計實施的局限性，并提出相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞：風險導(dǎo)向型內(nèi)部審計；風險管理；局限性

進入20世紀90年代后，企業(yè)內(nèi)部審計面臨著兩個巨大挑戰(zhàn)：第一，內(nèi)部審計部門如何在防范和控制企業(yè)經(jīng)營風險上發(fā)揮積極作用。第二，內(nèi)部審計部門如何在企業(yè)組織機構(gòu)戰(zhàn)略重組中維系自己的地位。在這種情況下，企業(yè)開始不斷注重風險管理。風險導(dǎo)向內(nèi)部審計是內(nèi)部審計在高風險社會產(chǎn)生的、為了應(yīng)對職業(yè)危機而推出的一種全新的審計理念。

一、概念

一種觀點認為，風險導(dǎo)向型內(nèi)部審計的風險就是審計風險；而另一種觀點則認為，所謂的“風險”不是單純意義的“審計風險”，更大意義上是指企業(yè)風險。在《布林克現(xiàn)代內(nèi)部審計學(xué)》第六版中提到“現(xiàn)在的內(nèi)部審計人員要運用前后一致的方法來理解和評估審計風險，包括與單個被審計機構(gòu)有關(guān)聯(lián)的風險以及整個組織所面臨的整體風險”，因此可見，風險導(dǎo)向型內(nèi)部審計在人力資源方面應(yīng)用是以企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略為出發(fā)點，對整個組織的風險進行評估與改善為最終目的的一種審計理念。

二、本質(zhì)與特點

風險導(dǎo)向內(nèi)部審計本質(zhì)是確保受托責任有效履行的能動的管理控制機制。其特點如下：

（1）風險導(dǎo)向的內(nèi)部審計拓展了內(nèi)部審計的業(yè)務(wù)范圍，將業(yè)務(wù)范圍拓展到內(nèi)部控制以外的公司治理和風險管理領(lǐng)域。

（2）風險導(dǎo)向的內(nèi)部審計的風險評估不僅用于確認單個審計項中的審計重點，而且用風險標準來確定審計項目。

（3）風險導(dǎo)向的內(nèi)部審計考慮企業(yè)的戰(zhàn)略風險和經(jīng)營風險，并成為控制財務(wù)報表風險的重要手段，有助于管理者努力維持企業(yè)長期安全經(jīng)營，避免傳統(tǒng)內(nèi)部審計的局限性。

（4）風險導(dǎo)向內(nèi)部審計以被審計單位的戰(zhàn)略風險為導(dǎo)向，根據(jù)對戰(zhàn)略風險的評估及隨后個步驟的評估測試，逐步形成對財務(wù)報表的預(yù)期，從而執(zhí)行相應(yīng)的實質(zhì)性審計程序。

三、風險導(dǎo)向型內(nèi)部審計在現(xiàn)代企業(yè)中的作用

在現(xiàn)代企業(yè)中所起的作用隨著全球一體化的趨勢日益明顯，企業(yè)經(jīng)營環(huán)境的也顯得更為復(fù)雜，所以現(xiàn)代內(nèi)部審計除了關(guān)注傳統(tǒng)的內(nèi)部控制之外，對有效的風險管理機制和健全的公司治理結(jié)構(gòu)日益關(guān)注。

標準規(guī)定內(nèi)部審計師應(yīng)考慮風險管理、控制與治理過程的充分性和有效性、以應(yīng)有的職業(yè)審慎性開展工作。風險導(dǎo)向內(nèi)部審計是在組織已有的風險管理和內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，對剩余風險進行評估，進而改善風險管理和內(nèi)部控制，提升組織整體抗風險能力。風險導(dǎo)向內(nèi)部審計在現(xiàn)代企業(yè)中的作用有：

（1）參與風險管理隨著對風險管理的日益關(guān)注，探討風險導(dǎo)向內(nèi)部審計與企業(yè)風險管理框架之間的聯(lián)系，就成為探討風險導(dǎo)向內(nèi)部審計無法回避的理論問題之一。風險管理首先要求全面識別風險，同時熟悉本單位的經(jīng)營戰(zhàn)略、工作程序、組織結(jié)構(gòu)等；內(nèi)部審計人員的獨特地位與專業(yè)知識滿足了以上要求。因此，以風險為導(dǎo)向的內(nèi)部審計捕捉風險信息的能力比企業(yè)內(nèi)部其他部門和外部審計《風險管理與風險導(dǎo)向內(nèi)部審計》《經(jīng)濟師》2005年第7期），對于企業(yè)風險管理能夠做出其獨有的貢獻。

（2）促進內(nèi)部控制內(nèi)部控制從某種程度上來說從屬于風險管理，是風險管理的方式之一。企業(yè)風險管理是在內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上整合起來的框架，是為了企業(yè)在風險管理領(lǐng)域中各項廣泛的議題給予多方面的關(guān)注和更穩(wěn)健的管理。從2004年COSO委員會頒布的ERM中我們可以清楚地看到，風險管理是對內(nèi)控框架的包含與深化。在風險理念的作用下，企業(yè)內(nèi)部控制已擴展為企業(yè)風險管理框架，內(nèi)部控制與風險管理已趨于融合。因此，可以說對風險管理的促進作用，是建立在企業(yè)的內(nèi)部控制同時得到改善和促進的基礎(chǔ)之上的，兩者是互相促進的。傳統(tǒng)內(nèi)部審計偏重于直接測試內(nèi)部控制，提出增加控制點或增加控制的建議，傳統(tǒng)內(nèi)部審計模式是在遞減地增加企業(yè)價值。而風險導(dǎo)向內(nèi)部審計以內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)為內(nèi)容，關(guān)注風險發(fā)生的可能性，使審計重點前移，利用風險標準選擇審計項目，每一項審計及其目標都與企業(yè)目標緊密相關(guān)。風險導(dǎo)向內(nèi)部審計改進了對內(nèi)部控制的監(jiān)控方式，抓住重點，同時簡化內(nèi)部控制流程，即保證了審計質(zhì)量也提高了審計效率。

（3）促進公司治理公司治理的基本目標是在充分考慮利益相關(guān)者利益相對滿足和大體均衡情況下，增加企業(yè)價值，從而使股東長遠價值最大化。而風險導(dǎo)向內(nèi)部審計的本質(zhì)是確保受托責任有效履行的管理控制，它更注重與企業(yè)目標的直接關(guān)聯(lián)?？梢?，公司治理與風險導(dǎo)向內(nèi)部審計目標是一致的。（蔡喜忠范長纓：《工業(yè)技術(shù)經(jīng)濟》，2006年10月總第156期）。2004年的《企業(yè)風險管理框架》體現(xiàn)了管理者以企業(yè)風險管理為己任的理念。根據(jù)《內(nèi)部審計實務(wù)標準》2130-治理：內(nèi)部審計活動應(yīng)該評價并為改進機構(gòu)的治理程序提出適當?shù)慕ㄗh。在目標方面增加了戰(zhàn)略目標，將對企業(yè)的風險關(guān)注重點引向了重大的、根本性的戰(zhàn)略問題；可見，風險管理關(guān)注包括公司治理和內(nèi)部控制環(huán)節(jié)的風險在內(nèi)的一切風險，而這所有風險的風險正是風險導(dǎo)向內(nèi)部審計的對象。所以內(nèi)部審計部門應(yīng)當為支持組織的風險管理提供獨立的保證和咨詢服務(wù)，幫助管理層將風險控制在可接受的水平之內(nèi)，以順利實現(xiàn)組織目標。

四、風險導(dǎo)向內(nèi)部審計在我國企業(yè)中的局限性和建議

（一）風險導(dǎo)向內(nèi)部審計在我國實施的制約因素

我國內(nèi)部審計的起步較國外發(fā)達國家較晚，內(nèi)部審計制度也很薄弱。我國在內(nèi)部審計的審計方法、審計模式、人員素質(zhì)、技術(shù)水平、管理機制等以下方面存在著不足，從而制約著風險導(dǎo)向內(nèi)部審計在我國的實施和應(yīng)用：

1.內(nèi)部審計宗旨和職責

我國的內(nèi)部審計作為國家審計的輔助力量發(fā)揮了巨大作用，但是內(nèi)部審計宗旨與企業(yè)目標未表現(xiàn)出相應(yīng)的關(guān)聯(lián)性，我國內(nèi)部審計不能引起企業(yè)管理層的足夠重視，內(nèi)部審計機構(gòu)被刻意削弱，從而內(nèi)部審計不能體現(xiàn)為增加企業(yè)價值或提高企業(yè)的運作效率。

2.風險意識和風險管理技能薄弱

我國企業(yè)的員工乃至領(lǐng)導(dǎo)缺乏風險管理的意識，對于風險管理正和框架缺乏足夠的了解，處于在法規(guī)的要求下被動接受的狀態(tài)。同時我國的風險分析大多是采用定性分析方法，沒有進行量化，因而不能對風險管理有直觀的認識和理解。

3.內(nèi)部審計人員結(jié)構(gòu)單一，審計范圍偏小

內(nèi)部審計的宗旨是差錯防弊，增加企業(yè)價值。這要求內(nèi)部審計人員具備較高的綜合素質(zhì)，內(nèi)部審計需要從企業(yè)全局的角度實現(xiàn)內(nèi)部審計的目標。因此內(nèi)部審計人員需要熟悉企業(yè)的運作流程和企業(yè)章程，以及了解金融、制造業(yè)等方面的知識，從而夠真正地幫助企業(yè)進行風險分析和管理，進而提高企業(yè)的運作效率。我國內(nèi)部審計人員偏于財務(wù)審計類，

根據(jù)郭化林等（2002）對我國一定范圍企業(yè)進行調(diào)查的數(shù)據(jù)顯示，有71%以上的內(nèi)部審計人員來自財務(wù)專業(yè)和審計專業(yè)而法律、統(tǒng)計、金融及管理專業(yè)僅占14%，機械制造和建筑工程各占4%。（財會監(jiān)督2008年第7期徐元玲）單一結(jié)構(gòu)的審計人員決定了我國內(nèi)部審計范圍狹小，大多限于財務(wù)審計，很少涉及業(yè)務(wù)審計、管理審計。

4.內(nèi)部審計缺乏獨立性

獨立性是內(nèi)部審計能否實現(xiàn)其目標的保障，也是審計人員保持客觀性的必要條件。但是在我國內(nèi)部審計中，內(nèi)部審計沒有具備應(yīng)有的獨立性，因而審計方法、審計效果等方面受到了干涉。

5.審計技術(shù)落后

風險導(dǎo)向內(nèi)部審計過程需要采用如分析性復(fù)核、抽樣審計、風險評估等審計方法，這些復(fù)雜的方法用手工進行操作，不僅耗用大量時間效率低下，而且其正確性也值得商榷。利用計算機輔助審計，則會大大提高審計的效率和效果。西方內(nèi)部審計人員采用計算機輔助審計的技術(shù)已經(jīng)比較普遍，而我國在這方面才剛起步。郭化林等的調(diào)查顯示，有61%的內(nèi)部審計人員不能或不完全能夠應(yīng)用計算機開展審計工作（財會監(jiān)督2008年第7期徐元玲）。

（二）我國企業(yè)實施風險導(dǎo)向內(nèi)部審計的建議

1.努力改善內(nèi)部審計的環(huán)境，兼顧內(nèi)部審計的獨立性和客觀性

獨立性通常被認為是內(nèi)部審計最為重要的屬性，但是對其的過于強調(diào)會影響內(nèi)部審計人員與企業(yè)管理層之間的友好溝通，所以要在強調(diào)內(nèi)部審計獨立的同時兼顧其客觀性。

2.強化對內(nèi)部審計人員的職業(yè)素質(zhì)訓(xùn)練

風險導(dǎo)向內(nèi)部審計的審計范圍不斷擴展，審計人員關(guān)注的范圍因此不斷延伸，對專業(yè)水平和職業(yè)道德的要求也在不斷提升。從長遠看，內(nèi)部審計職業(yè)化、業(yè)務(wù)社會化是發(fā)展趨勢，所以現(xiàn)階段企業(yè)應(yīng)加強對內(nèi)審人員的培訓(xùn)使其具有國際水準的執(zhí)業(yè)水平。

3.必須加強國內(nèi)企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)

如果公司治理存在缺陷，公司經(jīng)營管理層就可能損傷內(nèi)部審計的實質(zhì)上的獨立性，影響內(nèi)部審計人員所出具的報告的真實性；也可能造成內(nèi)控制度中監(jiān)督和控制這兩個環(huán)節(jié)失效。所以，合理科學(xué)的公司治理結(jié)構(gòu)對于實現(xiàn)真正有效的內(nèi)部審計至關(guān)重要。由于經(jīng)濟、社會和歷史、文化等方面的背景不同，各國公司治理模式有很大差異，但向英美模式的趨同是一種趨勢。在東亞地區(qū)，這種趨同的趨勢已經(jīng)比較明顯（蔡喜、范長纓，《工業(yè)技術(shù)經(jīng)濟》2006年10月）。因此，我國也可以在考慮我國國情的基礎(chǔ)上取己所需，改善我國企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)。

四、結(jié)語

風險導(dǎo)向內(nèi)部審計是內(nèi)部審計領(lǐng)域的最新發(fā)展趨勢之一，西方國家對其基本理論研究才剛開始。隨著金融衍生工具的急劇發(fā)展和全球經(jīng)濟一體化進程的加快，企業(yè)在更大范圍內(nèi)面臨更多的風險。由于風險總是和機遇相伴，而管理層的自然趨勢是樂觀而充滿機遇的，這就導(dǎo)致了管理當局不會總是充分考慮風險。企業(yè)內(nèi)部審計的獨特地位，決定了它在風險評估和控制方面可以發(fā)揮重要作用。風險導(dǎo)向內(nèi)審計將企業(yè)的經(jīng)營風險納入整個審計體系，擴大了審計范圍，使審計人員從被動地承受審計風險轉(zhuǎn)變?yōu)橹鲃拥乜刂坪徒档蛯徲嬶L險，為內(nèi)部審計開拓了新的工作思路，企業(yè)內(nèi)部審計人員不僅要指出存在的風險，而且要指出這些風險怎樣才能更好地加以管理，這項工作必須在風險產(chǎn)生以前采取積極的態(tài)度去做才更有價值。我國企業(yè)內(nèi)部審計起步較晚，與西方現(xiàn)代內(nèi)部審計相比存在著較大的差距，但隨著我國市場經(jīng)濟體制的逐步完善和世界經(jīng)濟的一體化，我國企業(yè)與西方企業(yè)面臨著同樣的經(jīng)營風險，都要經(jīng)歷一個探索實踐的過程。內(nèi)部審計作為保證企業(yè)有效管理的重要環(huán)節(jié)，必將面臨嚴峻的挑戰(zhàn)。無論是理論界、實務(wù)界，還是政府，都應(yīng)該站在同一戰(zhàn)線上，積極探討風險導(dǎo)向內(nèi)部審計的基本原理、方法及適合我國企業(yè)實情的操作實務(wù)，以提高企業(yè)抗風險能力，從而促進企業(yè)的長遠發(fā)展。

參考文獻

[1]嚴輝.風險導(dǎo)向內(nèi)部審計：背景分析和框架構(gòu)建[J].財會通訊，2004（06）：3-7.

[2]IIA.內(nèi)部審計實務(wù)標準2001年修訂[M].中國時代經(jīng)濟出版社，2005.

[3]楊愛群.風險管理與風險導(dǎo)向內(nèi)部審計[J].經(jīng)濟師，2005（07）.

[4]周建利.風險導(dǎo)向?qū)徲嬙趦?nèi)部審計中的應(yīng)用[J].審計與經(jīng)濟研究，2006.

[5]劉潔.內(nèi)部審計新模式-風險導(dǎo)向?qū)徲媅J].財會月刊（理論），2006.