●徐 志 王佳瑤

一、引言

以往我國(guó)實(shí)行以個(gè)人為課稅單位、分類征收的個(gè)人所得稅（以下簡(jiǎn)稱“個(gè)稅”）制，雖便于征收管理，但不能完整反映納稅人的收支情況、體現(xiàn)不同家庭收支情況的差異性，也就無(wú)法客觀真實(shí)地反映納稅人的負(fù)稅能力，不符合量能征稅原則。我國(guó)個(gè)稅收入大部分由工薪階層貢獻(xiàn)，居民負(fù)擔(dān)較重，近年民眾對(duì)所謂“個(gè)稅起征點(diǎn)”調(diào)整的高度關(guān)注與熱烈討論足以說(shuō)明問(wèn)題。但一味提高工資薪金所得的費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)，并不能解決收入分配不公的問(wèn)題，還會(huì)導(dǎo)致財(cái)政收入減少。改變課稅單位與征收模式，并在此背景下建立完善稅前扣除制度，將家庭的基本生活支出、教育支出、醫(yī)療支出、住房費(fèi)用等納入扣除范圍，才是當(dāng)前個(gè)稅改革的方向。

今年全國(guó)兩會(huì)的政府工作報(bào)告指出，個(gè)稅改革依然是深化財(cái)稅體制改革的重要一環(huán)，并被賦予了新的內(nèi)涵，包括提高“個(gè)稅起征點(diǎn)”和增加子女教育、大病醫(yī)療等專項(xiàng)費(fèi)用扣除，目的是合理減輕居民負(fù)擔(dān)，提高居民收入水平，提升人民群眾的獲得感、幸福感、安全感。其中，教育支出在納稅人家庭開(kāi)支中占據(jù)重要地位，據(jù)調(diào)查，中國(guó)家庭在教育上的投入占全年收入的20%以上。因而將教育支出引入稅前扣除制度，既有利于減輕納稅人的稅收負(fù)擔(dān)與支出壓力，也能夠降低受教育成本，鼓勵(lì)更多人接受教育，有利于國(guó)民素質(zhì)的提升。隨后通過(guò)的個(gè)人所得稅法的第七次大修，將子女教育支出、繼續(xù)教育支出納入專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，但尚未對(duì)兩項(xiàng)支出允許扣除的具體范圍、額度等作出詳細(xì)解釋?；谝陨显?，本文對(duì)國(guó)外家庭教育支出稅前扣除的相關(guān)政策規(guī)定進(jìn)行分析，并結(jié)合我國(guó)實(shí)際，希望能為相關(guān)政策的制定提供思路。

二、個(gè)人所得稅家庭教育支出的國(guó)際實(shí)踐

（一）發(fā)達(dá)國(guó)家的相關(guān)政策規(guī)定

1、美國(guó)。美國(guó)聯(lián)邦的個(gè)稅稅制非常成熟，同時(shí)也很復(fù)雜，其中關(guān)于稅前扣除的政策規(guī)定相當(dāng)豐富，值得學(xué)習(xí)借鑒。聯(lián)邦個(gè)稅的課征模式屬綜合稅制，以家庭為課稅單位，并設(shè)置了多種報(bào)稅身份。計(jì)算應(yīng)納稅所得額要先從總收入中扣除調(diào)整項(xiàng)，得到調(diào)整后總收入（AdjustedGrossIncome，AGI）， 再減去分項(xiàng)扣除額（ItemizedDeduction）或標(biāo)準(zhǔn)扣除額（StandardDeduction），最后減去稅收寬免額（Exemption）。其中與教育支出有關(guān)的稅前扣除有下列三項(xiàng)①：

一是學(xué)生貸款利息扣除。屬于調(diào)整項(xiàng)部分，即為得到調(diào)整后總收入而扣除的項(xiàng)目，最高扣除額度為$2，500。個(gè)人支付的利息通常不可扣除，但當(dāng)MAGI（ModifiedAdjustedGrossIncome） 少于$80，000（夫妻共同申報(bào)則為$160，000）時(shí)，允許扣除高等教育學(xué)生貸款利息。在這里MAGI指納稅人尚未減去任何學(xué)生貸款利息扣除的調(diào)整后總收入。貸款來(lái)源、用途等應(yīng)滿足一系列條件，僅能用于為納稅人自己或配偶或其受撫養(yǎng)人支付教育費(fèi)用，費(fèi)用發(fā)生時(shí)間和范圍也有詳細(xì)規(guī)定。

二是學(xué)雜費(fèi)/上大學(xué)的費(fèi)用扣除。同樣屬于調(diào)整項(xiàng)部分，最高扣除額度為$4，000。納稅人為自己或配偶或其受撫養(yǎng)人支付的符合規(guī)定的教育費(fèi)用可以扣除。如果納稅人是已婚單獨(dú)申報(bào)，或者另一人以撫養(yǎng)人身份用同一筆費(fèi)用申請(qǐng)稅收寬免，則不能申請(qǐng)?jiān)擁?xiàng)扣除。費(fèi)用必須是用于高等教育的，納稅人的MAGI不能超過(guò)$80，000（夫妻共同申報(bào)則為$160，000）。該項(xiàng)扣除的好處是，當(dāng)這筆費(fèi)用不符合一些直接的稅收抵免（TaxCredit）條件時(shí)，至少可以減少部分應(yīng)納稅所得額。當(dāng)然同一筆費(fèi)用不能同時(shí)用于申請(qǐng)稅前扣除和稅收抵免，納稅人可以選擇更有利于自己的形式。

三是與工作有關(guān)的教育費(fèi)用扣除。如果納稅人是受雇員工，并在報(bào)稅時(shí)選擇分項(xiàng)扣除，就可以為工作相關(guān)教育費(fèi)用申請(qǐng)稅前扣除。分項(xiàng)扣除額的總和以調(diào)整后總收入的2%為限。如果納稅人是自雇營(yíng)業(yè)（self-employed），這部分費(fèi)用直接從自雇營(yíng)業(yè)收入中扣除。納稅人所受教育必須是：為保持或提升其現(xiàn)有工作所需技能；或者是應(yīng)雇主或法律要求以維持現(xiàn)有的薪水、地位或職業(yè)，并為雇主真實(shí)商業(yè)目的服務(wù)。但如果所受教育是為了滿足納稅人所從事行業(yè)的最低教育要求，或者屬于使其能從事新行業(yè)或者業(yè)務(wù)的課程，則相關(guān)費(fèi)用不能扣除。

2、日本。日本個(gè)稅實(shí)行分類綜合稅制，以綜合稅制為主，分類稅制為補(bǔ)充，對(duì)大部分收入如營(yíng)業(yè)所得、工薪所得等實(shí)行綜合計(jì)征，對(duì)一些特殊所得實(shí)行源泉分離課稅。相應(yīng)地，其稅前扣除分為：分類計(jì)算各項(xiàng)所得時(shí)扣除的相關(guān)成本和各類所得匯總后的綜合扣除。日本的費(fèi)用扣除制度體現(xiàn)了量能征稅原則，盡管以個(gè)人為課稅單位，卻充分考慮到獨(dú)身者與成家者支出的差異性，起到了減輕納稅人負(fù)擔(dān)、確保其基本生活所需的作用。

日本個(gè)稅稅制中與家庭教育支出有關(guān)的稅前扣除主要表現(xiàn)在綜合扣除中對(duì)撫養(yǎng)對(duì)象的扣除制度，16周歲以下子女在義務(wù)教育階段的教育費(fèi)用扣除額度為每人每年38萬(wàn)日元，16-23歲在高中或大學(xué)階段學(xué)習(xí)的學(xué)生每人每年扣除額度增加到63萬(wàn)日元，以減輕納稅人在子女非義務(wù)教育階段所承擔(dān)的高額教育支出。此外，取得工薪收入的納稅人，在計(jì)算工薪所得額時(shí)，可以選擇標(biāo)準(zhǔn)扣除或者據(jù)實(shí)扣除。納稅人接受與工作有關(guān)的培訓(xùn)所支付的費(fèi)用，可以在這一階段扣除。也就是說(shuō)，如果納稅人實(shí)際發(fā)生的與工作有關(guān)的費(fèi)用總和大于按規(guī)定計(jì)算出的標(biāo)準(zhǔn)扣除額，可以選擇據(jù)實(shí)扣除。

（二）發(fā)展中國(guó)家的相關(guān)政策規(guī)定

1、印度。印度與我國(guó)同屬發(fā)展中的人口大國(guó)，又是最早開(kāi)征個(gè)稅的發(fā)展中國(guó)家之一，其個(gè)稅制度幾經(jīng)修訂已較為完善。印度個(gè)稅實(shí)行綜合稅制。比較特別的是，一般意義上的個(gè)人所得稅被分解為個(gè)人所得稅與印度聯(lián)合家庭（Hindu UndividedFamily，HUF）所得稅，屬于整個(gè)家庭的所得適用于聯(lián)合家庭所得稅。稅額計(jì)算步驟為：各項(xiàng)所得分別扣除相應(yīng)費(fèi)用后加總，經(jīng)過(guò)虧損項(xiàng)目的調(diào)整，并扣除各項(xiàng)稅前扣除項(xiàng)目，按稅率表計(jì)算應(yīng)納稅額。

印度個(gè)稅與教育支出有關(guān)的稅前扣除有兩項(xiàng)②：一是為子女支付的學(xué)費(fèi)。具體要求是納稅人為了自己任意兩個(gè)孩子的全日制教育，向?qū)儆谟《染硟?nèi)的任何大學(xué)、學(xué)院、學(xué)?；蚱渌逃龣C(jī)構(gòu)支付的學(xué)費(fèi)，不能是發(fā)展費(fèi)用、捐贈(zèng)或者其他類似性質(zhì)的支出，并且該項(xiàng)扣除與所得稅法在同一節(jié)中規(guī)定的其他稅前扣除項(xiàng)目加總不能超過(guò)15萬(wàn)盧比；二是高等教育貸款利息。具體是指納稅人從任何金融機(jī)構(gòu)或者獲認(rèn)可的慈善機(jī)構(gòu)所獲貸款用于納稅人本人或其親屬（配偶、子女或者納稅人是其法定監(jiān)護(hù)人的學(xué)生）繼續(xù)接受高等教育時(shí)，從應(yīng)稅收入中支出的利息。該項(xiàng)費(fèi)用可扣除的最長(zhǎng)年限為8年。法案對(duì)于金融機(jī)構(gòu)、慈善機(jī)構(gòu)都有詳細(xì)的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)。所謂“高等教育”是指在通過(guò)任何經(jīng)中央、州、地方政府或有前三者授權(quán)的官方機(jī)構(gòu)許可的學(xué)校、機(jī)構(gòu)或大學(xué)的高考或等效考核以后進(jìn)行的任何學(xué)習(xí)課程，范圍相當(dāng)廣泛。

2、馬來(lái)西亞。馬來(lái)西亞個(gè)稅采取綜合稅制，已婚納稅人可以選擇分開(kāi)申報(bào)或者聯(lián)合申報(bào)。馬來(lái)西亞個(gè)稅的稅前扣除稱為T(mén)axRelief，項(xiàng)目和金額的調(diào)整非常頻繁，2017年就有22項(xiàng)之多，內(nèi)容豐富，體現(xiàn)民生關(guān)懷。其中與教育支出有關(guān)的包括③：一是納稅人本人的教育費(fèi)用。要求是除法律、會(huì)計(jì)等特別列舉出來(lái)的領(lǐng)域以外，獲得任何技能或資格的碩士或博士學(xué)位，限額每年7，000令吉；二是當(dāng)年參與國(guó)民教育儲(chǔ)蓄計(jì)劃 （SSPN）的凈儲(chǔ)蓄額允許扣除，限額每年6，000令吉；三是兒童保育費(fèi)用。支付給托兒中心或者幼兒園的費(fèi)用，限額每年1，000令吉；四是18歲以上未婚子女，接受全日制教育 （ALevel考試、文憑課程、先修課程或預(yù)科課程）的，每人每年有2，000令吉的扣除額；五是18歲以上未婚子女，在馬來(lái)西亞繼續(xù)深造以獲得diploma或更高等級(jí)證書(shū)（不包括先修或預(yù)科課程）的，以及在國(guó)外繼續(xù)深造以獲得degree或同等證書(shū)（包括碩士或博士學(xué)位）的，深造課程和教育機(jī)構(gòu)須經(jīng)有關(guān)政府部門(mén)批準(zhǔn)，每人每年有8，000令吉的扣除額；六是18歲以上未婚殘疾的子女，在國(guó)內(nèi)或國(guó)外繼續(xù)深造以獲得符合規(guī)定的學(xué)位證書(shū)的，可獲得8，000令吉的額外豁免；七是教育或醫(yī)療福利保險(xiǎn)費(fèi)，限額每年3，000 令吉。

三、國(guó)外政策分析

（一）扣除項(xiàng)目

綜合分析各國(guó)稅前扣除制度，可以發(fā)現(xiàn)與教育支出有關(guān)的扣除項(xiàng)目主要包括學(xué)費(fèi)、助學(xué)貸款利息以及與工作有關(guān)的教育費(fèi)用，其中馬來(lái)西亞對(duì)扣除項(xiàng)目的劃分更加細(xì)致和豐富。允許扣除的學(xué)費(fèi)一般是為納稅人子女接受教育所支付的，由此體現(xiàn)不同家庭稅前扣除水平的差異性，不過(guò)在美國(guó)和馬來(lái)西亞，為納稅人本人支付的教育費(fèi)用也能申請(qǐng)扣除。以上國(guó)家的個(gè)稅稅制均為綜合或者混合稅制，學(xué)費(fèi)與助學(xué)貸款利息兩項(xiàng)從匯總后的所得中扣除，可以看出是為了照顧或者鼓勵(lì)納稅人家庭的教育支出而設(shè)置，而與工作有關(guān)的教育費(fèi)用一般從納稅人工薪所得中扣除，因?yàn)榕c納稅人取得收入相關(guān)，屬于成本費(fèi)用類扣除。

各國(guó)與教育支出有關(guān)的扣除項(xiàng)目雖不盡相同，但都與其國(guó)情相適應(yīng)。以美國(guó)為例，公立學(xué)校提供從幼兒園到高中共13年的免費(fèi)教育，高等教育學(xué)費(fèi)卻十分昂貴，且逐年上漲。再者，美國(guó)家庭往往不止一個(gè)孩子，如果全由父母支付子女的高等教育學(xué)費(fèi)，負(fù)擔(dān)太過(guò)沉重。文化層面上，美國(guó)人強(qiáng)調(diào)獨(dú)立、奮斗精神，很多人年滿18歲后不再依靠父母，就需要借助于助學(xué)貸款。美國(guó)約有七成大學(xué)生依靠助學(xué)貸款支付學(xué)費(fèi)，畢業(yè)多年仍未償清也屬尋常，貸款總規(guī)模更是以萬(wàn)億美元計(jì)。故而美國(guó)將高等教育學(xué)費(fèi)與助學(xué)貸款利息支出納入稅前扣除范圍，而且有比較詳細(xì)的規(guī)定。而日本的助學(xué)貸款規(guī)模近年才出現(xiàn)暴漲，遠(yuǎn)不及美國(guó)的天文數(shù)字，過(guò)去主要由父母支付子女的大學(xué)學(xué)費(fèi)，所以稅前扣除項(xiàng)目沒(méi)有覆蓋到助學(xué)貸款利息。再如馬來(lái)西亞，國(guó)家通過(guò)強(qiáng)制個(gè)人儲(chǔ)蓄實(shí)現(xiàn)對(duì)居民生活全方位的保障。教育方面，政府鼓勵(lì)居民參與教育儲(chǔ)蓄計(jì)劃（SSPN），家長(zhǎng)可以為孩子開(kāi)設(shè)一個(gè)儲(chǔ)蓄戶口，也有助于回避未來(lái)無(wú)法償還助學(xué)貸款的風(fēng)險(xiǎn)，基于此，馬來(lái)西亞在稅前扣除項(xiàng)目中列出了與教育儲(chǔ)蓄計(jì)劃、教育保險(xiǎn)有關(guān)的扣除額度。

（二）扣除額度

在扣除額度的設(shè)置上，有標(biāo)準(zhǔn)扣除與據(jù)實(shí)扣除兩種類型，據(jù)實(shí)扣除也分有無(wú)限額兩種情況，一般會(huì)有扣除上限，通常是一個(gè)確定的金額，也有像美國(guó)對(duì)工作有關(guān)教育費(fèi)用的扣除規(guī)定那樣，按一定比例與收入掛鉤。據(jù)實(shí)扣除對(duì)稅收征管水平的要求更高，但是更能真實(shí)反映納稅人的支出情況與負(fù)擔(dān)能力，更加公平；一刀切的標(biāo)準(zhǔn)扣除更加便于征納，但是如何設(shè)置一個(gè)符合大多數(shù)納稅人實(shí)際支出情況的額度是個(gè)難題。無(wú)論是扣除上限還是標(biāo)準(zhǔn)額度，都需要依據(jù)國(guó)內(nèi)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、物價(jià)水平等的變化進(jìn)行調(diào)整。

美國(guó)和印度均采取據(jù)實(shí)扣除，日本和馬來(lái)西亞則兩者兼有，其中對(duì)納稅人子女不同階段的教育支出采取不同額度的標(biāo)準(zhǔn)扣除。比較各國(guó)大學(xué)學(xué)費(fèi)水平與扣除額度發(fā)現(xiàn)：美國(guó)大學(xué)本科學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)從幾千到幾萬(wàn)美元不等，相較之下其稅前扣除額度上限只能說(shuō)處在一個(gè)較低的水平；日本和馬來(lái)西亞的定額扣除標(biāo)準(zhǔn)與其公立大學(xué)的學(xué)費(fèi)水平比較接近；印度的情況較為特別，政府重高等教育而輕基礎(chǔ)教育，其高等教育收費(fèi)十分低廉，幾乎免費(fèi)，但印度對(duì)子女教育支出這項(xiàng)扣除有人數(shù)限制，僅限納稅人的任意兩個(gè)孩子。

此外，對(duì)于標(biāo)準(zhǔn)扣除與據(jù)實(shí)扣除，納稅人一定程度上有選擇的自由。在美國(guó)和日本，與工作有關(guān)的教育費(fèi)用，納稅人可以在標(biāo)準(zhǔn)扣除與列舉扣除/據(jù)實(shí)扣除中選擇，當(dāng)實(shí)際發(fā)生的可申請(qǐng)扣除費(fèi)用之和大于標(biāo)準(zhǔn)扣除額時(shí)，選擇列舉扣除/據(jù)實(shí)扣除更加有利。

（三）扣除條件

對(duì)于教育支出申請(qǐng)扣除的條件，美國(guó)的規(guī)定最為詳細(xì)。首先學(xué)費(fèi)與助學(xué)貸款的去向必須是高等教育，對(duì)象限制為納稅人自己、配偶或受撫養(yǎng)人。學(xué)費(fèi)僅指上大學(xué)的學(xué)雜費(fèi)，而助學(xué)貸款可用于包括學(xué)雜費(fèi)、食宿費(fèi)、書(shū)籍、日用品、器材、交通費(fèi)等在內(nèi)更廣泛的教育費(fèi)用，這些費(fèi)用必須發(fā)生在取得貸款前后的一段合理時(shí)間內(nèi)。貸款不能來(lái)源于關(guān)聯(lián)人員（配偶、兄弟姐妹等）或某項(xiàng)合格雇主計(jì)劃。其次與工作有關(guān)的教育費(fèi)用，必須用于保持或者提升納稅人當(dāng)前從事工作所需的技能，這一嚴(yán)格規(guī)定是為了確保該項(xiàng)支出與其工作收入的取得有關(guān)，體現(xiàn)稅收公平原則。此外，為體現(xiàn)個(gè)稅對(duì)收入分配的調(diào)節(jié)功能，針對(duì)學(xué)費(fèi)與助學(xué)貸款利息支出，還設(shè)置了能夠獲得扣除的收入?yún)^(qū)間，納稅人的MAGI高于區(qū)間上限，則無(wú)法獲得扣除，處于該區(qū)間的，依據(jù)一個(gè)計(jì)算公式，以實(shí)際發(fā)生額的一部分進(jìn)行扣除，只有MAGI低于區(qū)間下限的，才按實(shí)際發(fā)生額（不超過(guò)$2，500）扣除。

至于日本，由于實(shí)行對(duì)撫養(yǎng)對(duì)象的扣除制度，只要家中有處于規(guī)定年齡段正在接受教育的子女，就能按人數(shù)每年獲得標(biāo)準(zhǔn)額度的扣除。印度允許扣除的學(xué)費(fèi)也僅限于為子女支付，且必須是向位于印度境內(nèi)的教育機(jī)構(gòu)支付。馬來(lái)西亞對(duì)子女繼續(xù)深造的地點(diǎn)沒(méi)有限制，在國(guó)內(nèi)或國(guó)外接受教育皆可獲得標(biāo)準(zhǔn)額度的扣除，還對(duì)身有殘疾的未婚子女接受高等教育設(shè)有額外扣除。

四、啟示與建議

（一）我國(guó)個(gè)人所得稅家庭教育支出稅前扣除政策目標(biāo)的確定

家庭教育支出稅前扣除政策首先是服務(wù)于我國(guó)個(gè)稅改革的整體目標(biāo)，即通過(guò)推進(jìn)綜合與分類相結(jié)合的改革并適當(dāng)增加專項(xiàng)扣除，來(lái)實(shí)現(xiàn)結(jié)構(gòu)優(yōu)化與稅負(fù)公平。其次，與中國(guó)實(shí)際情況相符合，與目前的稅收征管水平相適應(yīng)。再次，體現(xiàn)量能課稅原則，減輕家庭的教育支出負(fù)擔(dān)，發(fā)揮個(gè)人所得稅調(diào)節(jié)收入分配的職能。最后，應(yīng)起到降低受教育成本、引導(dǎo)合理家庭教育支出的作用。

（二）我國(guó)個(gè)人所得稅家庭教育支出稅前扣除政策的制定

1、分階段制定子女教育費(fèi)用扣除標(biāo)準(zhǔn)。在我國(guó)，教育可以劃分為學(xué)前教育、九年義務(wù)教育、高中、高等教育幾個(gè)階段，也可以劃分為普通教育和職業(yè)教育兩個(gè)類型。隨著民眾對(duì)教育重視程度的提高，與校內(nèi)教育相對(duì)的，以處在基礎(chǔ)教育階段的學(xué)生為主，越來(lái)越多會(huì)接受學(xué)科類或興趣類的校外教育。據(jù)調(diào)查，學(xué)前階段校外支出占教育支出的11.2%，小學(xué)階段占38.3%，初中階段占32.5%，普高階段占26.7%，這部分教育支出不應(yīng)被忽視。此外，國(guó)家并不鼓勵(lì)甚至要求治理、取締的借讀費(fèi)、擇校費(fèi)、贊助費(fèi)等支出，在許多地區(qū)依然存在。

基于以上現(xiàn)實(shí)情況，可以參考日本和馬來(lái)西亞，對(duì)納稅人子女不同階段的教育支出適用不同扣除標(biāo)準(zhǔn)，除了考慮校內(nèi)教育各階段的費(fèi)用，也要適當(dāng)將校外教育支出納入考量。而借讀費(fèi)、擇校費(fèi)、贊助費(fèi)這類不合理支出，則不允許扣除。再者我國(guó)家庭教育支出的規(guī)模與結(jié)構(gòu)存在較大地區(qū)和城鄉(xiāng)差異，選擇一刀切的標(biāo)準(zhǔn)扣除并不合理。建議對(duì)高等教育以前的階段采取據(jù)實(shí)扣除，并綜合考慮確定統(tǒng)一的限額標(biāo)準(zhǔn)與相應(yīng)的浮動(dòng)區(qū)間，允許各地結(jié)合實(shí)際進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整。至于高等教育階段，校外補(bǔ)習(xí)現(xiàn)象基本不存在，異地求學(xué)現(xiàn)象則十分普遍，各地高校收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)雖有差異，但差異不大，因此宜采取標(biāo)準(zhǔn)扣除。最后，對(duì)于子女?dāng)?shù)量不同的家庭，可以考慮在扣除標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上乘以不同系數(shù)。對(duì)身有殘疾的子女，允許額外的扣除額度。

2、適時(shí)引入助學(xué)貸款利息扣除。我國(guó)的助學(xué)貸款主要有國(guó)家助學(xué)貸款、生源地信用助學(xué)貸款、高校利用國(guó)家財(cái)政資金對(duì)學(xué)生辦理的無(wú)息借款、一般商業(yè)性助學(xué)貸款四種形式，前三者面向普通高校學(xué)生，其中國(guó)家助學(xué)貸款和生源地信用助學(xué)貸款在學(xué)生在讀期間的利息由財(cái)政補(bǔ)貼，最后一種則面向接受非義務(wù)教育的學(xué)生，財(cái)政不貼息。相較于美國(guó)等發(fā)達(dá)國(guó)家，我國(guó)助學(xué)貸款規(guī)模不大，人均貸款額度不高，如果將貸款利息納入扣除制度，對(duì)征稅機(jī)構(gòu)與第三方的信息共享程度要求較高，也會(huì)增加征管成本。

但是助學(xué)貸款主要面向家庭經(jīng)濟(jì)困難學(xué)生，學(xué)生畢業(yè)后又要馬上負(fù)擔(dān)貸款利息，如果允許利息稅前扣除，也能夠減輕剛畢業(yè)學(xué)生的壓力。因此，隨著未來(lái)我國(guó)助學(xué)貸款規(guī)模的擴(kuò)大與征稅機(jī)構(gòu)征管水平的進(jìn)步，適時(shí)引入助學(xué)貸款利息扣除也是有必要的。

3、通過(guò)費(fèi)用扣除鼓勵(lì)繼續(xù)教育。已工作的納稅人出于工作需要或者自我完善的意愿到學(xué)校或者其他教育機(jī)構(gòu)學(xué)習(xí)發(fā)生的繼續(xù)教育支出，也應(yīng)當(dāng)?shù)玫娇鄢瑥亩膭?lì)社會(huì)成員踐行終身教育，提升綜合素質(zhì)與生活水平。具體扣除條件，可以參考美國(guó)的相關(guān)規(guī)定，如果納稅人接受教育或者培訓(xùn)是其當(dāng)前從事工作所要求的，并且這部分費(fèi)用沒(méi)有得到補(bǔ)償，那么可以從工資薪金所得中據(jù)實(shí)扣除。如果納稅人是出于自我完善的意愿或其他原因接受教育，費(fèi)用的支出與其收入的取得沒(méi)有實(shí)質(zhì)聯(lián)系，那么發(fā)生的費(fèi)用可以從匯總后的綜合所得中據(jù)實(shí)且限額扣除，限額標(biāo)準(zhǔn)可以參考高等教育階段收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。

五、小結(jié)

個(gè)稅改革勢(shì)在必行，建立完善合理的費(fèi)用扣除制度是改革的重要內(nèi)容之一。教育是提升國(guó)民素質(zhì)的最重要途徑，各種教育費(fèi)用在納稅人的家庭開(kāi)支中又占據(jù)較高比例，將家庭教育支出納入稅前扣除范圍，有助于減輕納稅人負(fù)擔(dān)，并起到鼓勵(lì)民眾積極接受教育的作用。我國(guó)最新個(gè)稅修正案的重要內(nèi)容之一就是新增專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，與教育有關(guān)的子女教育支出、繼續(xù)教育支出也被納入其中，但是目前尚未明確其實(shí)施細(xì)則。在這一方面，許多國(guó)家依據(jù)其國(guó)情制定了家庭教育支出稅前扣除政策，本文通過(guò)分析借鑒這些國(guó)家的政策規(guī)定，并結(jié)合我國(guó)實(shí)際情況，希望能為與教育支出相關(guān)專項(xiàng)附加扣除政策的細(xì)化與完善提供參考。■

注釋：

①相關(guān)資料來(lái)自美國(guó)國(guó)家稅務(wù)局官網(wǎng)。

②相關(guān)資料來(lái)自印度所得稅部門(mén)官網(wǎng)。

③相關(guān)資料來(lái)自馬來(lái)西亞稅務(wù)局官網(wǎng)。