張超

[摘 要]企業(yè)發(fā)展同時(shí)受內(nèi)部和外部環(huán)境的影響，內(nèi)控體系的建設(shè)與執(zhí)行非常重要。在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)管理理論下，原有的內(nèi)控體系存在一定的不足，不能滿足企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略管理的需要，因此，有必要分析全面風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制之間的聯(lián)系，并在全面風(fēng)險(xiǎn)管理的基礎(chǔ)上搭建內(nèi)控體系，以更好地幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)?；诖耍疚姆治隽巳骘L(fēng)險(xiǎn)管理視角下的內(nèi)控體系。

[關(guān)鍵詞]風(fēng)險(xiǎn)管理；內(nèi)部控制；體系建設(shè)

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2018.18.014

[中圖分類號(hào)]F239.45 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A [文章編號(hào)]1673-0194（2018）18-00-02

1 全面風(fēng)險(xiǎn)管理與企業(yè)內(nèi)部控制理論

風(fēng)險(xiǎn)指結(jié)果發(fā)生的不確定性，即最終結(jié)果與原有預(yù)期之間的偏離，人們往往用偏離的程度來(lái)衡量風(fēng)險(xiǎn)，而在企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)管理的過(guò)程中，人們更加注重?fù)p失發(fā)生的可能性，也就是控制不確定結(jié)果所帶來(lái)的期望損失。風(fēng)險(xiǎn)管理是在實(shí)踐中不斷發(fā)展、完善起來(lái)的，總體來(lái)說(shuō)風(fēng)險(xiǎn)管理可以分為傳統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)管理、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)管理和全面風(fēng)險(xiǎn)管理3個(gè)階段。全面風(fēng)險(xiǎn)管理理念使企業(yè)能圍繞經(jīng)營(yíng)發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)，將風(fēng)險(xiǎn)管理的理念貫穿于企業(yè)管理的各個(gè)層面和各個(gè)環(huán)節(jié)，培養(yǎng)全員參與的風(fēng)險(xiǎn)管理文化，從管理策略、管理措施、管理職能、管理信息系統(tǒng)和內(nèi)部控制等諸多方面綜合考慮實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的總體目標(biāo)。

內(nèi)部控制是指控制企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中的風(fēng)險(xiǎn)，并以實(shí)現(xiàn)企業(yè)盈利為最終目的而采取的一系列管理、控制活動(dòng)的基礎(chǔ)上產(chǎn)生發(fā)展起來(lái)的過(guò)程性活動(dòng)。現(xiàn)階段對(duì)內(nèi)部控制最具代表性的解讀是《內(nèi)部控制整體框架》，COSO委員會(huì)在這個(gè)框架中明確地指出，內(nèi)部控制是為了保障企業(yè)正常運(yùn)營(yíng)并不斷提升企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理效率，要求公司董事會(huì)、管理層、普通員工各階層與各部門共同參與的企業(yè)管理過(guò)程，內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息的溝通與交流和環(huán)境監(jiān)控5個(gè)方面。同時(shí)，框架明確規(guī)定了各個(gè)層面的控制職責(zé)，即管理層、董事會(huì)、內(nèi)部審計(jì)師和外部人員都需要按照各自的職責(zé)構(gòu)建內(nèi)部控制保障體系。

2 全面風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制的區(qū)別和聯(lián)系

全面風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制的區(qū)別包括以下幾個(gè)方面。第一，全面風(fēng)險(xiǎn)管理體系包含了內(nèi)部控制，是風(fēng)險(xiǎn)管理中不可或缺的一部分。因此，全面風(fēng)險(xiǎn)管理比內(nèi)部控制更加廣泛，是對(duì)內(nèi)部控制的進(jìn)一步擴(kuò)展和細(xì)化，包含了內(nèi)部控制中所沒(méi)有的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、事項(xiàng)分析和風(fēng)險(xiǎn)處理等環(huán)節(jié)。第二，企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理包括內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)和外部風(fēng)險(xiǎn)兩個(gè)方面，既包括經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，也包括利率風(fēng)險(xiǎn)、政策風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部控制主要針對(duì)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理風(fēng)險(xiǎn)，且更加關(guān)注企業(yè)過(guò)去和現(xiàn)在的經(jīng)營(yíng)狀況，以過(guò)去的信息為分析的主要出發(fā)點(diǎn)，而對(duì)影響企業(yè)未來(lái)經(jīng)營(yíng)發(fā)展的因素關(guān)注較少。第三，全面風(fēng)險(xiǎn)管理不僅注重?fù)p失產(chǎn)生的可能性，還從風(fēng)險(xiǎn)容忍度和風(fēng)險(xiǎn)偏好入手，幫助企業(yè)正視其所能接受多大程度的潛在風(fēng)險(xiǎn)，管理里風(fēng)險(xiǎn)的手段和工具也較為豐富。

全面風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制的主要聯(lián)系包括以下幾個(gè)方面。第一，內(nèi)容體系有所重合。全面風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制中都包括了控制環(huán)境、控制活動(dòng)、信息溝通、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和監(jiān)督5大因素，二者并不是完全孤立的，而是有所重合、相互融合的。第二，全面風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制的最終目標(biāo)都是不斷提升經(jīng)營(yíng)管理的效率并最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)目的。二者的實(shí)現(xiàn)路徑都包括風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)防范。第三，實(shí)施過(guò)程相互影響。內(nèi)部控制的主要目標(biāo)就是風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)、風(fēng)險(xiǎn)防范，其主要針對(duì)企業(yè)內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，而全面風(fēng)險(xiǎn)管理的管理內(nèi)容包括了內(nèi)部經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、外部風(fēng)險(xiǎn)以及具體的實(shí)現(xiàn)路徑，因此具有更加廣泛的意義。從上述可知，內(nèi)部控制可以被視為全面風(fēng)險(xiǎn)管理的有機(jī)組成部分，在風(fēng)險(xiǎn)管理和實(shí)施的過(guò)程中，雙方也是相互影響、相互融合的。

3 全面風(fēng)險(xiǎn)管理模式下構(gòu)建內(nèi)部控制體系的原則

內(nèi)部控制體系的構(gòu)建原則是企業(yè)完善內(nèi)部控制系統(tǒng)、提升內(nèi)部控制作用、實(shí)現(xiàn)內(nèi)控控制目標(biāo)的依據(jù)，是企業(yè)內(nèi)部控制的出發(fā)點(diǎn)和首先需要解決的問(wèn)題。全面風(fēng)險(xiǎn)管理模式下的內(nèi)控體系構(gòu)建原則應(yīng)該以全面風(fēng)險(xiǎn)控制理論為基礎(chǔ)，在此基礎(chǔ)上擴(kuò)大內(nèi)部控制的范圍，使內(nèi)控體系建設(shè)服務(wù)于風(fēng)險(xiǎn)管理目標(biāo)，具體來(lái)說(shuō)應(yīng)包括以下幾個(gè)方面。

（1）全面原則。全面風(fēng)險(xiǎn)管理包括企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)和外部風(fēng)險(xiǎn)管理，要求企業(yè)需要綜合考慮風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、判斷和解決途徑，而全面風(fēng)險(xiǎn)管理下的內(nèi)部控制不僅需要企業(yè)管理層和員工層加入內(nèi)部控制體系的建設(shè)、完善和執(zhí)行，也需要綜合考慮企業(yè)愿景、企業(yè)文化、企業(yè)戰(zhàn)略和現(xiàn)行政策、操作實(shí)用性、解決風(fēng)險(xiǎn)的各項(xiàng)途徑等各項(xiàng)問(wèn)題，既包括決策管理又包括操作細(xì)節(jié)，是一種全過(guò)程、全方位的管理。

（2）重要原則。全面風(fēng)險(xiǎn)管理要求企業(yè)綜合考慮企業(yè)在生存發(fā)展過(guò)程中面臨的現(xiàn)實(shí)性和未來(lái)可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)需要有主有次、有張有弛，掌握影響企業(yè)發(fā)展的重點(diǎn)環(huán)節(jié)、重點(diǎn)領(lǐng)域、重大風(fēng)險(xiǎn)，通過(guò)控制重大風(fēng)險(xiǎn)達(dá)到推動(dòng)企業(yè)發(fā)展的目的。

（3）真實(shí)原則。內(nèi)控體系所控制的對(duì)象和有關(guān)活動(dòng)應(yīng)該是真實(shí)的，源頭失真會(huì)導(dǎo)致整個(gè)內(nèi)控體系崩潰，無(wú)法起到規(guī)避和防范風(fēng)險(xiǎn)的效果。同時(shí)，在全面風(fēng)險(xiǎn)管理下，風(fēng)險(xiǎn)影響因素錯(cuò)綜復(fù)雜，各種風(fēng)險(xiǎn)相互交織，風(fēng)險(xiǎn)的誤讀、誤判會(huì)導(dǎo)致內(nèi)控徒勞無(wú)功，評(píng)價(jià)和控制的過(guò)程存在根本性的錯(cuò)誤，最終的結(jié)果也只能以失敗告終。

（4）獨(dú)立原則。內(nèi)控體系是建立在對(duì)各項(xiàng)活動(dòng)的控制和監(jiān)督上的完整的、相互配合的體系，因此，內(nèi)控體系的實(shí)施和評(píng)價(jià)部門需要具有較高的獨(dú)立性，不能與監(jiān)督、管理對(duì)象存在利益上的糾葛，從而才能真正發(fā)揮內(nèi)控體系的作用。

（5）成本原則。影響企業(yè)的因素各種各樣，內(nèi)控體系不是包打天下的，內(nèi)控體系的搭建和執(zhí)行本身也是企業(yè)的一種經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。內(nèi)控體系一定要在成本效益環(huán)節(jié)上下功夫，尋求風(fēng)險(xiǎn)控制和經(jīng)濟(jì)效益的平衡點(diǎn)，以最小的成本防范企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，最大限度地增加企業(yè)效益。

4 全面風(fēng)險(xiǎn)管理模式下內(nèi)部控制體系構(gòu)建

通過(guò)對(duì)全面風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)控體系的區(qū)別和聯(lián)系，以及內(nèi)控體系的構(gòu)建原則進(jìn)行闡述，說(shuō)明全面風(fēng)險(xiǎn)管理是建立內(nèi)控體系的基礎(chǔ)，也為如何構(gòu)建內(nèi)控體系指明了方向。

4.1 構(gòu)建全面風(fēng)險(xiǎn)管理為基礎(chǔ)的內(nèi)控體系的影響因素

為確保內(nèi)控體系符合企業(yè)的發(fā)展要求，使內(nèi)控體系真正發(fā)揮作用，企業(yè)應(yīng)從以下幾個(gè)方面入手。第一，培養(yǎng)全面風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)。企業(yè)需要具有將全面風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)控體系結(jié)合起來(lái)的意識(shí)，真正認(rèn)識(shí)到風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)控體系的內(nèi)在關(guān)系，從而才能組織開(kāi)展有效的活動(dòng)，保障內(nèi)控體系有效運(yùn)行。第二，劃分組織機(jī)構(gòu)。內(nèi)控體系的一個(gè)重要環(huán)節(jié)就是合理劃分各個(gè)部門的職能，清楚地劃分各部門的職能邊界，能在有效提高效率的同時(shí)明確權(quán)利與義務(wù)，保障內(nèi)部各部門的有效運(yùn)轉(zhuǎn)。第三，營(yíng)造企業(yè)文化。企業(yè)文化是企業(yè)員工共同遵守的信條，良好的企業(yè)文化能有效提升效率，保證員工認(rèn)同企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理理念和風(fēng)險(xiǎn)管理活動(dòng)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理下的內(nèi)控體系運(yùn)行起到了至關(guān)重要的作用。

4.2 全面風(fēng)險(xiǎn)管理下的內(nèi)控體系指標(biāo)構(gòu)建

根據(jù)COSO框架和全面風(fēng)險(xiǎn)管理的有關(guān)理念，本文對(duì)內(nèi)控體系的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系進(jìn)行了優(yōu)化。該指標(biāo)體系分為兩個(gè)層面、20個(gè)指標(biāo)，具體指標(biāo)體系如下。①控制環(huán)境要素。該指標(biāo)包括企業(yè)文化、人員素質(zhì)、組織架構(gòu)、公司治理和規(guī)章制度。②風(fēng)險(xiǎn)控制要素。該指標(biāo)包括管理目標(biāo)、有效性、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)控制。③控制活動(dòng)要素。該指標(biāo)包括銷售環(huán)節(jié)、采購(gòu)環(huán)節(jié)、存貨環(huán)節(jié)、生產(chǎn)環(huán)節(jié)和投融資環(huán)境。④信息與溝通要素。該指標(biāo)包括信息系統(tǒng)、信息質(zhì)量、信息系統(tǒng)自動(dòng)化。⑤監(jiān)督管理要素。該指標(biāo)包括內(nèi)部控制報(bào)告、內(nèi)部審計(jì)、外部審計(jì)。

4.3 權(quán)重設(shè)定

概括來(lái)說(shuō)，指標(biāo)權(quán)重的確定方法有定性和定量?jī)煞N方法，定性方法包括德?tīng)柗品?、層次分析法等，定量分析法包括熵值法、灰色關(guān)聯(lián)度法等。本文主要介紹定性方法。

（1）德?tīng)柗品?。該方法需要在匿名的情況下進(jìn)行多輪調(diào)查，直至各專家的意見(jiàn)趨于一致。在此基礎(chǔ)上，對(duì)專家的評(píng)價(jià)意見(jiàn)進(jìn)行匯總分析，如果各專家的意見(jiàn)集中度和離散度達(dá)到能接受的程度，則對(duì)權(quán)重進(jìn)行歸一化處理，得到各指標(biāo)的權(quán)重。該方法的優(yōu)勢(shì)在于可操作性強(qiáng)，不受數(shù)據(jù)的約束，缺點(diǎn)在于受人為的主觀性影響大，準(zhǔn)確度較低。

（2）層次分析法。在應(yīng)用層次分析法時(shí)，首先需要對(duì)問(wèn)題進(jìn)行層次化，將不同問(wèn)題分為不同的影響因素，再對(duì)第1層的影響因素進(jìn)行分解，形成第2層的影響因素并以此類推。在假設(shè)每個(gè)影響因素都是相互獨(dú)立影響上層指標(biāo)的前提下，對(duì)每層的影響因素以及隸屬關(guān)系將不同層次的因素進(jìn)行聚合，形成一個(gè)多層次的分析結(jié)構(gòu)模型，根據(jù)各因素的重要性程度進(jìn)行賦值，最終形成優(yōu)劣次序的排列。

5 結(jié) 語(yǔ)

本文首先梳理了全面風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制理論，在此基礎(chǔ)上對(duì)全面風(fēng)險(xiǎn)管理及內(nèi)部控制之間的區(qū)別與聯(lián)系進(jìn)行了系統(tǒng)的闡述，說(shuō)明了二者之間的區(qū)別和聯(lián)系，并重點(diǎn)說(shuō)明了二者之間的融合性。之后，本文基于全面風(fēng)險(xiǎn)管理的視角構(gòu)建了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，對(duì)影響因素、指標(biāo)體系、權(quán)重設(shè)定進(jìn)行了全面分析，說(shuō)明基于全面風(fēng)險(xiǎn)管理的內(nèi)部控制體系可以更好地指導(dǎo)內(nèi)部控制實(shí)踐，確保能夠順利實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)，希望能夠?yàn)槠髽I(yè)的風(fēng)險(xiǎn)管理及內(nèi)部控制提供借鑒。

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