■蔣中明

我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展進(jìn)入新常態(tài)以來(lái)，宏觀經(jīng)濟(jì)發(fā)展面臨速度換檔、結(jié)構(gòu)深度調(diào)整、新舊動(dòng)能轉(zhuǎn)換；微觀經(jīng)濟(jì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境惡化，各種問(wèn)題和風(fēng)險(xiǎn)層出不窮，這在客觀上要求企業(yè)加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)作為企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的一種重要手段，是企業(yè)主動(dòng)適應(yīng)經(jīng)濟(jì)新常態(tài)對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)提出的必然要求。

一、開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的意義

風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)作為現(xiàn)代企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制的一個(gè)重要組成部分，承擔(dān)參與管理層識(shí)別、評(píng)估企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制進(jìn)行審核、評(píng)價(jià)、監(jiān)督，并根據(jù)評(píng)價(jià)結(jié)果提出改進(jìn)建議的職責(zé)。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)直接對(duì)董事會(huì)和總經(jīng)理負(fù)責(zé)，不從事直接經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，能夠客觀真實(shí)地識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)，能夠站在全局的高度系統(tǒng)全面地評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)，能夠迅速果斷地處理風(fēng)險(xiǎn)。開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)是我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展方向，對(duì)加強(qiáng)企業(yè)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益，具有十分重要的意義。

二、風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)理論概述

企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)是指企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)采用一種系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來(lái)進(jìn)行以測(cè)試風(fēng)險(xiǎn)管理信息系統(tǒng)、各業(yè)務(wù)循環(huán)以及相關(guān)部門(mén)的風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、分析、評(píng)價(jià)、管理及處理等為基礎(chǔ)的一系列審核活動(dòng)。對(duì)機(jī)構(gòu)的風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及監(jiān)督過(guò)程進(jìn)行評(píng)價(jià)進(jìn)而提高它們的效率，幫助機(jī)構(gòu)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)。

風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念和內(nèi)涵截然不同。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指審計(jì)行為本身帶給審計(jì)人員及審計(jì)機(jī)構(gòu)的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)概念的提出主要是幫助審計(jì)機(jī)構(gòu)及審計(jì)人員在審計(jì)項(xiàng)目選擇、審計(jì)實(shí)施、發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)而規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)針對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理面臨的風(fēng)險(xiǎn)而開(kāi)展的審計(jì)活動(dòng)，是一種審計(jì)類(lèi)型。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)與經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)一樣，是根據(jù)審計(jì)的客體和對(duì)象不同而細(xì)分出來(lái)的一種審計(jì)類(lèi)型。

風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)既有聯(lián)系又有區(qū)別。聯(lián)系是內(nèi)部控制制度的建立和執(zhí)行應(yīng)該符合風(fēng)險(xiǎn)管理的要求，而風(fēng)險(xiǎn)管理也是內(nèi)部控制的建立和執(zhí)行的職能和范圍。區(qū)別是兩者審計(jì)重點(diǎn)和審計(jì)角度上有所不同。內(nèi)部控制審計(jì)主要查找和評(píng)估業(yè)務(wù)流程內(nèi)部控制的缺失和薄弱環(huán)節(jié)，目的是建議經(jīng)營(yíng)管理人員針對(duì)這些業(yè)務(wù)流程內(nèi)部控制的缺失和薄弱環(huán)節(jié)進(jìn)行完善和嚴(yán)格執(zhí)行；風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)主要查找和評(píng)估企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)中的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，目的是建議經(jīng)營(yíng)管理人員針對(duì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)進(jìn)行必要管理。

三、風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)踐中的幾點(diǎn)思考

目前，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)在我國(guó)還處在起步階段，理論尚不完善，實(shí)踐中風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)項(xiàng)目開(kāi)展比例較低，比較成熟的案例不多，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的審計(jì)立項(xiàng)、審計(jì)內(nèi)容、查證步驟和方法也尚在探索過(guò)程中。

1.審計(jì)立項(xiàng)。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)可以單獨(dú)立項(xiàng)審計(jì)，也可以作為其他審計(jì)項(xiàng)目中的一項(xiàng)審計(jì)內(nèi)容的形式審計(jì)。被審計(jì)對(duì)象可以是某個(gè)二級(jí)單位、某項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或某個(gè)方案，也可以是一個(gè)獨(dú)立的過(guò)程或活動(dòng)。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為企業(yè)的內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)，最好不要對(duì)公司高層及同級(jí)職能管理部門(mén)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)，對(duì)公司高層及同級(jí)職能管理部門(mén)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)，披露審計(jì)問(wèn)題、發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)，審計(jì)人員、審計(jì)機(jī)構(gòu)或多或少會(huì)存在顧慮，難以保證審計(jì)的獨(dú)立性和客觀性。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)也盡量不要選擇那些內(nèi)部撥款或受到內(nèi)外部政策保護(hù)的二級(jí)單位，因?yàn)閷?duì)那些單位開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)沒(méi)有實(shí)際意義，浪費(fèi)寶貴的審計(jì)資源。

審計(jì)機(jī)構(gòu)在審計(jì)立項(xiàng)前應(yīng)進(jìn)行審前調(diào)查，初步評(píng)估被審計(jì)單位面臨的各種經(jīng)營(yíng)管理風(fēng)險(xiǎn)，在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)大小和風(fēng)險(xiǎn)暴露優(yōu)先次序，以及結(jié)合審計(jì)資源、審計(jì)限制條件、審計(jì)環(huán)境及其他要素安排審計(jì)項(xiàng)目。如果沒(méi)有特別原因，審計(jì)順序應(yīng)該按照風(fēng)險(xiǎn)大小來(lái)排列，風(fēng)險(xiǎn)大的先審，風(fēng)險(xiǎn)小的后審或不審。

2.審計(jì)內(nèi)容。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)根據(jù)其表現(xiàn)形式可以分為戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、運(yùn)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和法律風(fēng)險(xiǎn)五個(gè)主要部分。筆者在審計(jì)實(shí)踐中，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)管理的責(zé)任主體不同，又將企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)分為戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和業(yè)務(wù)層風(fēng)險(xiǎn)，業(yè)務(wù)層風(fēng)險(xiǎn)包括財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、運(yùn)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和法律風(fēng)險(xiǎn)。由于風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)實(shí)踐尚處在初步探索階段，審計(jì)人員普遍業(yè)務(wù)素質(zhì)不高、人員構(gòu)成單一，對(duì)生產(chǎn)過(guò)程、風(fēng)險(xiǎn)控制流程不熟悉，筆者建議審計(jì)機(jī)構(gòu)重點(diǎn)對(duì)業(yè)務(wù)層風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行審計(jì)，不宜對(duì)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行審計(jì)。對(duì)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行審計(jì)難以把握，容易引起爭(zhēng)議，難以提出具有可操作性的改進(jìn)措施。

3.查證步驟和方法。在審計(jì)實(shí)務(wù)中，筆者將風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)查證步驟主要分為風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)分析和提出風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)建議四個(gè)階段。

（1）風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別。風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別是風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)最主要的工作，也是風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的基礎(chǔ)和前提。只有在正確識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上，審計(jì)人員才能夠選擇適當(dāng)有效的方法進(jìn)行審計(jì)處理。在審計(jì)實(shí)務(wù)中風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別主要采取以下幾種方法。

①調(diào)查問(wèn)卷法。根據(jù)審計(jì)項(xiàng)目特點(diǎn)，精心設(shè)計(jì)調(diào)查問(wèn)卷，具體風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目可以事前征詢(xún)公司管理層的意見(jiàn)，了解公司管理層的關(guān)切，盡可能將公司業(yè)務(wù)層風(fēng)險(xiǎn)納入調(diào)查表中，并設(shè)計(jì)自由欄目，以便被調(diào)查人可以自由填列。為保證調(diào)查質(zhì)量，真實(shí)反映被調(diào)查者的意志，調(diào)查問(wèn)卷還應(yīng)特別聲明，調(diào)查問(wèn)卷僅用于本次審計(jì)，不用于其他目的，保證不提供給其他任何部門(mén)和個(gè)人，包括公司管理層。調(diào)查問(wèn)卷最好采取會(huì)議集中填表方式，填表時(shí)間不能太長(zhǎng)。調(diào)查問(wèn)卷收集后要組織統(tǒng)計(jì)分析，根據(jù)分析結(jié)果初步確定風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，并實(shí)施必要的審計(jì)程序最終確認(rèn)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)。

②訪(fǎng)問(wèn)座談法。審計(jì)人員可以召開(kāi)審計(jì)座談會(huì)，也可以個(gè)別訪(fǎng)問(wèn)企業(yè)管理層、相關(guān)部門(mén)的重要人員，了解他們所認(rèn)為的當(dāng)前企業(yè)面臨的重大風(fēng)險(xiǎn)。由于他們處在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者第一線(xiàn)，對(duì)企業(yè)的重大風(fēng)險(xiǎn)更了解，往往對(duì)審計(jì)人員識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)起到事半功倍的效果。不過(guò)這種方式也存在明顯的道德風(fēng)險(xiǎn)，由于被訪(fǎng)者與風(fēng)險(xiǎn)管理失誤有關(guān)聯(lián)，往往會(huì)刻意掩飾風(fēng)險(xiǎn)。

③資料檢查法。資料檢查法是審計(jì)人員通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位相關(guān)資料進(jìn)行檢查，進(jìn)而發(fā)現(xiàn)企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的審計(jì)方法。資料檢查法是傳統(tǒng)的審計(jì)方法，能否發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)取決于審計(jì)人員的經(jīng)驗(yàn)和職業(yè)判斷。這種方法必須在審計(jì)過(guò)程中實(shí)施有效的審計(jì)質(zhì)量?jī)?nèi)部控制措施，才能確保重大風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)不被遺漏。

④分析性復(fù)核法。分析性復(fù)核法是指審計(jì)人員通過(guò)分析被審計(jì)單位重要的比率或初勢(shì)，包括調(diào)查這些比率或初勢(shì)的異常變動(dòng)及其與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異而獲得初步審計(jì)線(xiàn)索的方法。這種方法主要用于查找財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)和市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，適用于管理基礎(chǔ)較好的單位。風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)能否識(shí)別依賴(lài)于被審計(jì)單位相關(guān)資料是否完備有效，審計(jì)質(zhì)量取決于被審計(jì)單位相關(guān)資料是否精確可信。

以上四種方法通常組合使用，以便于識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)相互印證，以提高風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別的準(zhǔn)確性。

（2）風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)的目的是為了有效管理風(fēng)險(xiǎn)，為節(jié)約管理資源，提高管理效益，企業(yè)需對(duì)所識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，并根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果對(duì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)實(shí)行差別化管理。筆者在審計(jì)實(shí)務(wù)中主要采取基于經(jīng)驗(yàn)的調(diào)查問(wèn)卷評(píng)估法和基于概率分布的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估法進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。

①調(diào)查問(wèn)卷評(píng)估法。在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理實(shí)務(wù)中，一些行業(yè)、一些業(yè)務(wù)甚至每類(lèi)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)事件發(fā)生的平均頻率和平均損失有經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)積累，審計(jì)人員完全可以利用這些經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)來(lái)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。調(diào)查問(wèn)卷法實(shí)際上是一種基于人們經(jīng)驗(yàn)的一種分析方法。審計(jì)實(shí)踐中審計(jì)人員審計(jì)可以?xún)蓮堈{(diào)查表，一張表調(diào)查風(fēng)險(xiǎn)事件發(fā)生的頻率，按發(fā)生可能性分極高、很高、中等、很低、極低五檔并賦值，極高0.9、很高0.7、中等0.5、很低 0.3、極低0.1。另一張表調(diào)查風(fēng)險(xiǎn)事件的平均損失，按發(fā)生可能性分極高、很高、中等、很低、極低五檔并賦值，損失檔別賦值額度可以根據(jù)企業(yè)規(guī)模及風(fēng)險(xiǎn)管理需要確定。審計(jì)人員根據(jù)收集表格進(jìn)行分析統(tǒng)計(jì)，并計(jì)算風(fēng)險(xiǎn)事件的平均發(fā)生頻率和平均損失，再用平均發(fā)生頻率乘以平均損失評(píng)估出風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)損失額。

②概率分布評(píng)估法。概率分布風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估法主要包括兩個(gè)方面：一是風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的概率及造成的后果看成兩個(gè)隨機(jī)變量，根據(jù)歷史數(shù)據(jù)和專(zhuān)家經(jīng)驗(yàn)給出各自服從的概率分布，并利用專(zhuān)門(mén)的方法生成服從該概率分布的隨機(jī)變量；二是將單項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)因素給系統(tǒng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)大小分析結(jié)果以系統(tǒng)目標(biāo)值累積實(shí)現(xiàn)概率的形式表現(xiàn)出來(lái)，系統(tǒng)目標(biāo)值累積實(shí)現(xiàn)概率的對(duì)立面就是其由于受到風(fēng)險(xiǎn)因素的影響而實(shí)現(xiàn)不了的概率，利用這個(gè)系統(tǒng)目標(biāo)值實(shí)現(xiàn)不了的概率即可表征風(fēng)險(xiǎn)因素對(duì)系統(tǒng)目標(biāo)的影響程度。

企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理一般將風(fēng)險(xiǎn)根據(jù)一定的標(biāo)準(zhǔn)分為可接受的風(fēng)險(xiǎn)和需管控的風(fēng)險(xiǎn)兩大類(lèi)。劃分風(fēng)險(xiǎn)的指標(biāo)也有兩種，一種是金額標(biāo)準(zhǔn)指標(biāo)，一種是比率標(biāo)準(zhǔn)指標(biāo)。當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估損失大于標(biāo)準(zhǔn)指標(biāo)時(shí)，該風(fēng)險(xiǎn)歸類(lèi)為需管控風(fēng)險(xiǎn)；當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估損失小于標(biāo)準(zhǔn)指標(biāo)時(shí)，該風(fēng)險(xiǎn)歸類(lèi)為可接受的風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)只對(duì)需管控的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分析并提出審計(jì)建議。

（3）風(fēng)險(xiǎn)分析。審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果對(duì)需管控的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行審計(jì)分析。風(fēng)險(xiǎn)分析要深刻揭示風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因、影響因子及可能產(chǎn)生損失程度。審計(jì)分析主要內(nèi)容是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理制度建立及執(zhí)行情況，風(fēng)險(xiǎn)管理體系運(yùn)作情況，主要的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)及形成的原因，風(fēng)險(xiǎn)與國(guó)家政策、市場(chǎng)環(huán)境的關(guān)聯(lián)關(guān)系，風(fēng)險(xiǎn)與企業(yè)經(jīng)營(yíng)策略、企業(yè)內(nèi)部控制制度的關(guān)系，風(fēng)險(xiǎn)事件發(fā)生的條件、產(chǎn)生的后果及造成的損失，避免風(fēng)險(xiǎn)事故發(fā)生的有效途徑和措施。風(fēng)險(xiǎn)分析的深度是風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的關(guān)鍵，決定風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)質(zhì)量，影響審計(jì)建議的針對(duì)性和有效性。

（4）提出審計(jì)建議。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)提出審計(jì)建議要強(qiáng)調(diào)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的管理和控制，凸顯審計(jì)建議的前瞻性和可用性。常規(guī)業(yè)務(wù)審計(jì)建議側(cè)重“就事論事”的微觀層面，一般審計(jì)發(fā)現(xiàn)與審計(jì)建議一一對(duì)應(yīng)。風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)建議以提原則性建議為主，要側(cè)重宏觀層面，不宜提具體的措施和方法。提具體措施和方法可能給審計(jì)人員帶來(lái)職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，損害審計(jì)人員形象，不利于創(chuàng)造和諧審計(jì)新局面，不利于被審計(jì)單位管理創(chuàng)新、制度創(chuàng)新。此外，審計(jì)建議最好以審計(jì)意見(jiàn)書(shū)形式提出，不要像常規(guī)審計(jì)項(xiàng)目一樣下達(dá)審計(jì)決定，這樣有利于實(shí)現(xiàn)審計(jì)機(jī)構(gòu)、審計(jì)人員從權(quán)威的評(píng)判者到平等的咨詢(xún)者的職能和角色轉(zhuǎn)換。

從以上論述中可以看出，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)在審計(jì)立項(xiàng)、審計(jì)內(nèi)容、查證程序和方法與常規(guī)業(yè)務(wù)審計(jì)相比具有明顯的不同，這些不同的做法主要是為適應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的審計(jì)客體不同特點(diǎn)。相較常規(guī)業(yè)務(wù)審計(jì)，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的審計(jì)方法側(cè)重分析，審計(jì)目的側(cè)重咨詢(xún)；而常規(guī)業(yè)務(wù)審計(jì)的審計(jì)方法側(cè)重查證，審計(jì)目的側(cè)重確認(rèn)。

四、基于房地產(chǎn)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)的實(shí)證研究

背景資料：A公司為解決職工住房問(wèn)題成立了 B房地產(chǎn)公司，負(fù)責(zé)開(kāi)發(fā)職工保障性住房。A公司內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)于 2015年度立項(xiàng)對(duì) B公司進(jìn)行了一次風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)。由于受審計(jì)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)限制，本次審計(jì)重點(diǎn)審計(jì)公司業(yè)務(wù)層的具體風(fēng)險(xiǎn)，不審計(jì)戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)及宏觀政策環(huán)境的變化風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)三個(gè)風(fēng)險(xiǎn)管理問(wèn)題，其中問(wèn)題 1通過(guò)調(diào)查問(wèn)卷法分析得出，問(wèn)題 2通過(guò)訪(fǎng)問(wèn)座談法獲得，問(wèn)題3通過(guò)資料檢查法發(fā)現(xiàn)。

該公司風(fēng)險(xiǎn)管理規(guī)定單筆損失 100萬(wàn)元以下的風(fēng)險(xiǎn)公司可以承受，實(shí)施一般管理；單筆損失 100萬(wàn)元以上500萬(wàn)元以下的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施重點(diǎn)控制；單筆損失 500萬(wàn)元以上的風(fēng)險(xiǎn)實(shí)施高度管控。

問(wèn)題1描述：×項(xiàng)目計(jì)劃2013年上半年開(kāi)工，B公司2013年1月啟動(dòng)了招標(biāo)工作，并于2013年3月通過(guò)公開(kāi)招標(biāo)確定了施工單位，中標(biāo)單位為C公司。2013年3月29日B公司與中標(biāo)單位C公司簽訂《建設(shè)工程施工合同》，合同總價(jià)為18 674.21萬(wàn)元。施工合同簽訂后，承包人C公司按合同向 B公司繳納履約擔(dān)保金 1 887萬(wàn)元。2015年5月《新消防法》正式實(shí)施，消防標(biāo)準(zhǔn)大幅提高，工程量需增加。此后由于地方政府征遷工作的遲緩項(xiàng)目不能動(dòng)工建設(shè)，施工合同繼續(xù)履行存在風(fēng)險(xiǎn)。

1.風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別：×項(xiàng)目《建設(shè)工程施工合同》無(wú)限期拖延開(kāi)工施工合同履行主要風(fēng)險(xiǎn)損失：一是量?jī)r(jià)差異風(fēng)險(xiǎn)，即工程量增加和定額單價(jià)根據(jù)物價(jià)水平上調(diào)。二是法律風(fēng)險(xiǎn)。即工期延誤承包人向發(fā)包人索賠違約金及履約保證金利息費(fèi)用。

2.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估：審計(jì)人員按調(diào)查問(wèn)卷法設(shè)計(jì)了兩張調(diào)查表。一張《風(fēng)險(xiǎn)事件發(fā)生頻率調(diào)查表》，調(diào)查表調(diào)查事項(xiàng)為兩項(xiàng)，一項(xiàng)為量?jī)r(jià)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的頻率，一項(xiàng)為法律風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的頻率。頻率按發(fā)生可能性分極高、很高、中等、很低、極低五檔并賦值，極高 0.9、很高 0.7、中等 0.5、很低0.3、極低0.1。另一張《風(fēng)險(xiǎn)事件發(fā)生損失調(diào)查表》，調(diào)查事項(xiàng)也為兩項(xiàng)，一項(xiàng)為量?jī)r(jià)風(fēng)險(xiǎn)事件可能損失額，一項(xiàng)為法律風(fēng)險(xiǎn)事件可能損失額。按損失額度的可能性分極高、很高、中等、很低、極低五檔并賦值，檔別賦值極微 100萬(wàn)元以下、輕微 300萬(wàn)元、中等 600萬(wàn)元、重大900萬(wàn)元、災(zāi)難1 200萬(wàn)元以上。審計(jì)人員對(duì)收集表格分析統(tǒng)計(jì)，量?jī)r(jià)風(fēng)險(xiǎn)平均頻率為0.75，平均損失額度為 1 160萬(wàn)元，評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)損失為 870萬(wàn)元；法律風(fēng)險(xiǎn)平均頻率為 0.34，平均損失額度為 350萬(wàn)元，評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)損失為119萬(wàn)元，二者合計(jì) 989萬(wàn)元。

3.審計(jì)分析：該風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生主要原因：一是地方政府不能按土地出讓合同規(guī)定整體交付項(xiàng)目建設(shè)用地，導(dǎo)致項(xiàng)目遲遲不能動(dòng)工；二是B公司對(duì)地方政府交地承諾估計(jì)過(guò)于樂(lè)觀，對(duì)征地困難估計(jì)不足，在項(xiàng)目用地不具備開(kāi)工條件的情況下組織招標(biāo)、簽訂施工合同。

4.審計(jì)建議：B公司要認(rèn)真總結(jié)×項(xiàng)目建設(shè)管理經(jīng)驗(yàn)，一是要積極協(xié)助地方政府做好征地拆遷工作，爭(zhēng)取地方政府早日交地；二是要把握好項(xiàng)目招標(biāo)時(shí)間節(jié)點(diǎn)，不具備招標(biāo)條件的不能盲目提前招標(biāo)，已招標(biāo)的項(xiàng)目，要縮短報(bào)建時(shí)間，爭(zhēng)取早日動(dòng)工；三是已經(jīng)招標(biāo)簽訂施工合同不能按期開(kāi)工的項(xiàng)目，要積極與中標(biāo)單位溝通，盡可能避免發(fā)生經(jīng)濟(jì)訴訟案件。

問(wèn)題 2描述：D市政府同意將 M地塊出讓給 B公司建設(shè)A公司職工保障性住房。因D市政府因財(cái)力緊張，要求B公司先行墊付征地拆遷費(fèi)用，B公司為D市政府先后墊付了征地拆遷款 4 442萬(wàn)元。此外，為加快項(xiàng)目進(jìn)度，B公司在未正式取得用地權(quán)的情況下支付前期費(fèi)用支出共計(jì) 360.70萬(wàn)元。2014年 7月 22日，D市政府上級(jí)省國(guó)土廳新調(diào)整了 D市基準(zhǔn)地價(jià)，B公司不能再以原地價(jià)拿到該地塊。調(diào)整后的地價(jià)相較原地價(jià)共計(jì)增加土地成本 2 553萬(wàn)元。該公司擬放棄該項(xiàng)目，將導(dǎo)致代墊款和前期投入損失風(fēng)險(xiǎn)。

1.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估：經(jīng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，公司放棄該項(xiàng)目可能導(dǎo)致?lián)p失780萬(wàn)元；如繼續(xù)該項(xiàng)目，增加土地成本2 553萬(wàn)元。

2.風(fēng)險(xiǎn)分析：以上風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的根本原因：一是地方政府財(cái)政緊張，無(wú)資金進(jìn)行土地收儲(chǔ)，要求受讓人墊資完成征地拆遷工作，B公司在未取得土地使用權(quán)的情況下支付征地拆遷款；二是受讓人B公司為加快推進(jìn)項(xiàng)目進(jìn)度，在沒(méi)有正式取得國(guó)有土地使用權(quán)的情況下，違規(guī)提前開(kāi)展了勘探設(shè)計(jì)、修筑圍墻道路等前期工作。

3.風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)建議：B公司如放棄該項(xiàng)目應(yīng)做好善后工作，爭(zhēng)取地方政府早日完整返還公司墊付的征地拆遷款 4 442萬(wàn)元，同時(shí)通過(guò)協(xié)商途徑追償前期費(fèi)用360.70萬(wàn)元，盡可能減少公司損失。B公司要完善項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)管控機(jī)制，在未取得土地使用權(quán)的情況下，最好不要代墊征地拆遷款、開(kāi)展前期工作。

問(wèn)題3描述：B公司Y項(xiàng)目竣工后，施工單位E公司未完工配套工程款 265.23萬(wàn)元，工程質(zhì)量保證金625.60萬(wàn)元，B公司在應(yīng)付賬款一個(gè)科目核算，未分開(kāi)核算管理。2014年12月，E公司向B公司提請(qǐng)支付Y項(xiàng)目工程質(zhì)保金。B公司于 2014年 1月 27日付款890.83萬(wàn)元。2015年8月，審計(jì)組核對(duì)應(yīng)付E公司工程款時(shí)發(fā)現(xiàn)付款890.83萬(wàn)元包含未完工工程款265.23萬(wàn)元。問(wèn)題暴露后，E公司于2015年10月28日退回了超付的工程款。以上問(wèn)題反映出B公司應(yīng)付賬款管理內(nèi)部控制制度存在風(fēng)險(xiǎn)。

1.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估：審計(jì)人員根據(jù)該公司的應(yīng)付賬款規(guī)模及管理情況進(jìn)行了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，評(píng)估結(jié)果是可能導(dǎo)致?lián)p失186萬(wàn)元。

2.風(fēng)險(xiǎn)分析：B內(nèi)部控制制度失效的原因主要是：（1）B公司未完工程款、已完工程款及工程質(zhì)量保證金不應(yīng)籠統(tǒng)列入應(yīng)付工程款中核算；（2）辦理工程款支付內(nèi)部審批控制流程設(shè)置不完善，缺失工程管理、驗(yàn)工計(jì)價(jià)等業(yè)務(wù)部門(mén)簽字確認(rèn)，控制環(huán)節(jié)存在缺失。

3.審計(jì)建議：（1）B公司應(yīng)進(jìn)一步完善內(nèi)部控制制度，未完工程不得辦理末次驗(yàn)工計(jì)價(jià)；（2）工程質(zhì)保金、未完工程應(yīng)付款與已完工程應(yīng)付款應(yīng)分開(kāi)核算；（3）進(jìn)一步完善工程款支付內(nèi)部審批控制流程設(shè)置，加強(qiáng)內(nèi)部控制制度風(fēng)險(xiǎn)管理。

A公司內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)立項(xiàng)對(duì) B房地產(chǎn)公司開(kāi)展風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)取得了較好的效果。審計(jì)報(bào)告反映的問(wèn)題得到了公司管理層的認(rèn)可并作出了重要批示，B房地產(chǎn)公司針對(duì)問(wèn)題進(jìn)行了整改，完善了風(fēng)險(xiǎn)管理制度，有效的防范了風(fēng)險(xiǎn)?，F(xiàn)審計(jì)已過(guò)去一年多，上述風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)均未產(chǎn)生實(shí)際損失。

［1］郭偉昌，劉金鳳.企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)模型研究與應(yīng)用［J］.審計(jì)研究，2008，（6）.

［2］時(shí)現(xiàn)，填選章，于伯新.風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)研究——基于企業(yè)內(nèi)部審計(jì)視角的分析［J］.中國(guó)內(nèi)部審計(jì)，2010（6）.

［3］奚淑琴.風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)理論研究［J］.中央財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2002，（2）.