孫 康，孫海濤

（青島理工大學，山東青島266520）

一、引言

自2015年以來，中國公司上市熱情高漲，“IPO堰塞湖”現(xiàn)象嚴重，2016年底證監(jiān)會開始對IPO提速，2017年以來，證監(jiān)會月均核發(fā)近四十家公司進行上市。面對如此高密度的上市節(jié)奏，會計師事務(wù)所在公司的財務(wù)專項審查工作中的責任更為重大。如何保證上市企業(yè)的財務(wù)數(shù)據(jù)真實、可靠，內(nèi)部控制合法、合規(guī)，在高速上市節(jié)奏中保證上市企業(yè)的質(zhì)量，對IPO審計風險的控制成為最重要的環(huán)節(jié)。

二、審計風險的概念及特征

審計風險即審計人員對實質(zhì)上誤報的財務(wù)資料可能提供不適當意見的風險。審計風險可以進一步分為重大錯報風險和檢查風險。[1]審計主體、審計客體和外部環(huán)境三大基礎(chǔ)要素相互影響共同形成審計風險。審計風險具有普遍性、客觀性、潛在性和可控性等特征。[2]

三、IPO審計風險及成因

（一）審計主體

1.IPO審計業(yè)務(wù)更加復(fù)雜

IPO審計與一般審計相比，涉及更多的利益相關(guān)者主體，參與中介越多，要求質(zhì)量越高，越需要注冊會計師在工作中讓出更多的時間與各利益群體溝通協(xié)調(diào)。同時，進行IPO審計時需要審計企業(yè)三年的財務(wù)報表，要求的時間緊、任務(wù)重，增大了審計難度。特別是當審計人員需要預(yù)防可能存在的風險時，就必須利用某些審計方法、程序以及審計溝通等手段來對其審計過程進行盡職的調(diào)查，并合理評估項目存在的風險。由于在正常情況下一個IPO項目出具的往往都是標準意見的審計報告，注冊會計師不僅要識別出潛在的風險，并應(yīng)調(diào)整大量項目，以達到保證審計報告的公允性。

2.IPO項目中注冊會計師獨立性問題

注冊會計師在企業(yè)IPO中扮演著復(fù)雜而又重要的角色，從三年財務(wù)報表的審計到招股說明書的編制，從驗資報告的出具到企業(yè)財務(wù)、內(nèi)控等方面的咨詢。企業(yè)通常聘請該會計事務(wù)所，是希望其能為企業(yè)出具一份標準無保留意見的審計報告，以保證企業(yè)能夠順利上市。而注冊會計師事務(wù)所為了獲取這個機會，便會同相關(guān)券商與律所相聯(lián)合達到其目的，從而降低了會計事務(wù)所的獨立性，進一步提升了會計事務(wù)所的審計風險。

（二）審計客體

中國待上市企業(yè)普遍存在的問題即會計基礎(chǔ)薄弱，問題層出不窮。IPO審計除了需要審計三年的財務(wù)報告之外，還需要提供非經(jīng)常損益、差異比較、內(nèi)控鑒證、稅務(wù)報告四個報告。由于待上市企業(yè)財務(wù)核算、內(nèi)部控制未必嚴格按照最新的會計準則、財務(wù)制度執(zhí)行，使得大量賬務(wù)存在不透明、不準確、不合規(guī)等問題，許多企業(yè)存在會計估計不合理、收入跨期、表內(nèi)外業(yè)務(wù)混亂等現(xiàn)象，財務(wù)數(shù)據(jù)之間的勾稽關(guān)系不符合邏輯，財務(wù)數(shù)據(jù)不合理、不準確、不能利用。這些都是需要會計事務(wù)所進行輔導(dǎo)規(guī)范以確保審計業(yè)務(wù)的完成。同時由于既有賬目的混亂，調(diào)整后必然影響企業(yè)的利潤，會帶來過高的稅務(wù)成本，這些是企業(yè)不愿意看到的，只能通過適度溝通找到調(diào)整方案。并且，企業(yè)由于自身的上市目的，可能會在現(xiàn)有會計準則下進行合理或者過度的盈余管理。這些主動或者被動的對財務(wù)報表的修正、調(diào)整，都會形成潛在的重大錯報風險。

（三）審計環(huán)境

1.法律制度不完善

我國當前正處于一個從新股發(fā)行核準制向注冊制過渡的階段，由于發(fā)行制度的改革，導(dǎo)致其相應(yīng)配套的信息披露制度、市場交易制度、定價制度等匹配不夠，沒有形成完善的法律體系，從客觀上增加了審計風險。核準制導(dǎo)致我國能上市的公司數(shù)量稀缺，這樣保證了上市公司的質(zhì)量，有利于保護廣大投資者。目前我國IPO的速度大大提升，這種速度的提升是在犧牲一定質(zhì)量的前提下進行的，所以IPO放松的大環(huán)境下審計質(zhì)量下降和審計風險上升是有可能的。

2.尚未全面建立風險導(dǎo)向?qū)徲嬻w系

2006年中國注冊會計師執(zhí)業(yè)準則體系的發(fā)布，標志著我國風險導(dǎo)向?qū)徲嫷某醪浇ⅰＨ欢陲L險導(dǎo)向?qū)徲嫷娜嫔罨七M的過程中，依然存在很多問題。例如，成熟有效的風險導(dǎo)向方法尚未形成，不能根據(jù)不同客戶的行業(yè)和發(fā)展狀況進行有針對性的審計。配套信息資料亟需完善，若想快速全面了解客戶的行業(yè)及客戶本身經(jīng)營發(fā)展狀況，一個全面強大的資料系統(tǒng)不可或缺。

四、IPO審計風險控制對策

（一）審計主體

1.完善審計質(zhì)量控制體系

在IPO審計中，由于涉及項目多，審計復(fù)雜，我們除了設(shè)計完善嚴格的表內(nèi)審計質(zhì)量體系外，還應(yīng)與具體企業(yè)行業(yè)結(jié)合，注重在表外尋找漏洞，加強表內(nèi)外之間的邏輯分析。首先，要把握IPO公司業(yè)績增長的特定條件和環(huán)境，加強各方面的環(huán)境分析，對于把握IPO公司的業(yè)績起著至關(guān)重要的作用。對于企業(yè)盈利能力、發(fā)展前景、業(yè)績增長的變動分析，不能孤立地看待目標企業(yè)某一個個體，要結(jié)合整個行業(yè)的具體情況具體分析。要考慮企業(yè)在整個行業(yè)中的競爭地位，同時考慮其在上下游行業(yè)中的話語權(quán)，在整個產(chǎn)業(yè)鏈中衡量企業(yè)的發(fā)展前景以及可能面臨的風險。同時，應(yīng)著重考慮企業(yè)中的核心技術(shù)以及自主創(chuàng)新地位，這對于企業(yè)在其產(chǎn)業(yè)鏈中的競爭地位及持續(xù)發(fā)展能力尤為重要。從產(chǎn)業(yè)鏈角度聯(lián)系表內(nèi)外數(shù)據(jù)，有助于尋找企業(yè)財務(wù)漏洞，防范未知的審計風險。

2.創(chuàng)新委托關(guān)系

保證會計事務(wù)所的獨立性。目前在IPO項目中，會計事務(wù)所是由企業(yè)直接選擇聘請，這種委托關(guān)系下事務(wù)所的獨立性勢必會受企業(yè)影響。然而這種委托關(guān)系只能保障企業(yè)內(nèi)部利益相關(guān)者的利益，對于上市之后的外部投資者的利益卻不能保障。所以，我們可以考慮創(chuàng)新委托關(guān)系，突出間接聘請關(guān)系。由證監(jiān)會成立IPO審計委員會，委員會組成人員由監(jiān)管人員、債權(quán)人、投資人等利益相關(guān)者代表組成。會計事務(wù)所受審計委員會聘請并對審計委員會負責，這樣可以避免企業(yè)管理層對會計事務(wù)所的影響，保證事務(wù)所獨立性，降低審計風險。

（二）審計客體

強化企業(yè)的風險意識，建立更為謹慎的風險評估機制，會保證企業(yè)內(nèi)部會計控制規(guī)范的有效執(zhí)行。[3]企業(yè)要分析各環(huán)節(jié)存在的各種風險，貫徹執(zhí)行評估機制，做好風險的事前防范，事中控制和事后補救措施。事前風險以預(yù)防位置，明確崗位部門之間的權(quán)責關(guān)系，形成相互牽制、相互制約的管理體系。事中風險強調(diào)控制，要在日常管理中對企業(yè)的各項業(yè)務(wù)活動進行定期和不定期的檢查。事后風險以補救為主，當問題已經(jīng)產(chǎn)生后，盡快解決問題，縮小事故的影響范圍，同時反饋至事前、事中的風險監(jiān)督中，從源頭上解決問題。總之，企業(yè)的風險控制依賴于內(nèi)部控制制度規(guī)范的有效執(zhí)行，依賴于事前、事中、事后風險的識別、評估、防范。

（三）審計環(huán)境

1.完善相關(guān)法律法規(guī)

加強督促證監(jiān)會以及其他政府部門的監(jiān)管作用。建立健全問責制，對企業(yè)上市成功之后出現(xiàn)問題的，如問題在上市時已經(jīng)暴露，應(yīng)對上市時責任人進行追溯懲罰。[4]

2.全面建立風險導(dǎo)向?qū)徲嬻w系

提高審計從業(yè)人員個人素質(zhì)。對于會計準則的不斷更新變化，風險導(dǎo)向?qū)徲嫷膱?zhí)行細則需要適時增補，以適應(yīng)財務(wù)發(fā)展的需要。政府及中注協(xié)為加強從業(yè)人員素質(zhì)，對注冊會計師的繼續(xù)教育出臺一系列制度和考試，并經(jīng)常舉辦專題講座進行培訓，這些舉措有力地提高了高端審計人才的素養(yǎng)。然而，對于更多的基層審計從業(yè)人員的培訓教育，還應(yīng)繼續(xù)加強。應(yīng)繼續(xù)擴大專題培訓的廣度和力度，擴大受眾面，提高整體從業(yè)人員水平。并且，在業(yè)務(wù)素質(zhì)和執(zhí)業(yè)規(guī)范的專題培訓之外，應(yīng)同時關(guān)注職業(yè)道德、社會公德、行業(yè)操守等方面的培訓。會計事務(wù)所應(yīng)積極響應(yīng)政府號召，從事務(wù)所長遠角度出發(fā)，鼓勵從業(yè)人員不斷學習，積極組織參加協(xié)會繼續(xù)教育，提高自己綜合業(yè)務(wù)水平。倡導(dǎo)所內(nèi)學習型氣氛，支持從業(yè)人員進行學歷教育、學術(shù)論文的發(fā)表，把審計人員的工作與學習結(jié)合起來，提高自己的核心競爭力。

五、結(jié)語

綜上所述，IPO審計由于自身的復(fù)雜性、特殊性，其審計風險高于其他普通審計。為防控IPO審計風險，注冊會計師要時刻將風險導(dǎo)向作為審計的重要原則，以達到合理降低審計風險發(fā)生概率。同時不斷提高自己的專業(yè)素養(yǎng)，堅守注冊會計師的獨立性以及道德規(guī)范。隨著股票發(fā)行注冊制改革方案的確定，IPO審計中，注冊會計師風險導(dǎo)向?qū)徲嫷倪\用必將更加深化。[5]對于注冊會計師，如何正確理解、系統(tǒng)掌握和合理運用重要性等概念，制定科學的審計策略和選擇適當?shù)膶徲嫹椒?，減少審計成本費用、妥善提高審計效率具有重要意義。