蘆絮飛 盛 江 楊碧霞 王 琳

（1.中國石油審計(jì)服務(wù)中心，北京 100028；2.華氣清潔能源投資有限公司，北京 100176；3.中國石油西南油氣田公司，四川 成都 610051）

0 引言

近幾年國有企業(yè)因融資性貿(mào)易遭遇損失事件頻發(fā)，從青島港、天津港融資騙貸事件到鋼貿(mào)企業(yè)融資困局，融資性貿(mào)易暴露出大量問題引起各方關(guān)注［1］。國資委2013年4月下發(fā)《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)中央企業(yè)大宗商品經(jīng)營業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范有關(guān)事項(xiàng)的緊急通知》、2014年12月下發(fā)《關(guān)于中央企業(yè)融資性業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)情況的通報(bào)》，依次提出要求中央企業(yè)嚴(yán)控融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)、嚴(yán)禁開展各類形式無正常商業(yè)實(shí)質(zhì)的融資性業(yè)務(wù)；2017年7月，提出了對(duì)違規(guī)融資性貿(mào)易要堅(jiān)持“零容忍”；2018年7月，又發(fā)布了《中央企業(yè)違規(guī)經(jīng)營投資責(zé)任追究實(shí)施辦法（試行）》，通過發(fā)文的形式對(duì)違規(guī)融資性貿(mào)易追責(zé)進(jìn)一步予以明確。為配合國家對(duì)融資性貿(mào)易的打擊，作為國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門，應(yīng)研究、掌握融資性貿(mào)易的實(shí)質(zhì)和特點(diǎn)，研究針對(duì)融資性貿(mào)易的審計(jì)方法，以便在審計(jì)實(shí)務(wù)中能夠敏銳地識(shí)別出融資性貿(mào)易，更好地貫徹國有資產(chǎn)管理部門的要求，在幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)規(guī)范管理中發(fā)揮更大的作用。

1 國有企業(yè)融資性貿(mào)易的成因及特點(diǎn)

所謂融資性貿(mào)易，是指參與貿(mào)易的各方主體在商品及服務(wù)的價(jià)值交換過程中，依托貨權(quán)、應(yīng)收賬款等財(cái)產(chǎn)權(quán)益，綜合運(yùn)用各種貿(mào)易手段、金融工具及擔(dān)保工具，實(shí)現(xiàn)獲得短期融資或增持信用目的，從而增加貿(mào)易主體的現(xiàn)金流量。簡單說就是以融資為目的，以貿(mào)易為手段，放大自身規(guī)模的貿(mào)易。國有企業(yè)融資性貿(mào)易發(fā)展是由兩方面因素促成的。一是受國家穩(wěn)健的貨幣政策和銀行收緊信貸規(guī)模等因素影響，從事鋼鐵、銅、鋁等大宗商品貿(mào)易領(lǐng)域的民營資本對(duì)資金極度需要，但由于沒有足夠的資金信用，很難通過銀行融資解決資金緊張問題，這樣民營企業(yè)就將視野轉(zhuǎn)移到資金較為充裕、銀行信用度較高的國有大中型企業(yè)。二是受全球經(jīng)濟(jì)環(huán)境影響，自2012 年國有大中型企業(yè)的效益出現(xiàn)下滑，為了完成領(lǐng)導(dǎo)人員績效考核指標(biāo)，實(shí)現(xiàn)業(yè)績增長，一些企業(yè)把目光瞄上可以在短期內(nèi)為企業(yè)帶來較高的營業(yè)收入和經(jīng)濟(jì)效益的融資性貿(mào)易。在此背景下，雙方經(jīng)過協(xié)商很容易達(dá)成共識(shí)，國有企業(yè)向小型民營企業(yè)指定的上游供貨商先墊付資金進(jìn)行貨物采購，按照使用資金的期限及雙方約定的利率，通過購銷差價(jià)的方式獲得一定的價(jià)差，大中型國有企業(yè)變身為民營企業(yè)的“影子銀行”［2］。

自償性貿(mào)易融資是根據(jù)企業(yè)真實(shí)貿(mào)易背景和上下游客戶資信實(shí)力，以單筆或額度授信方式，提供銀行短期金融產(chǎn)品和封閉貸款，以企業(yè)銷售收入或貿(mào)易所產(chǎn)生的確定的未來現(xiàn)金流作為直接還款來源的融資業(yè)務(wù)。從概念上可以看出，融資性貿(mào)易相比自償性貿(mào)易融資沒有著重強(qiáng)調(diào)以真實(shí)貿(mào)易的存在為基礎(chǔ)，同樣多見于大宗商品貿(mào)易、依靠大宗商品本身的價(jià)值或未來的交易狀況來保障其安全性，但其更具靈活性、多樣性、復(fù)雜性等特點(diǎn)，即融資方式更加靈活、采取的融資工具更加多樣化、融資性貿(mào)易的參與主體愈發(fā)多元化并呈現(xiàn)國際化的趨勢［3-8］。

2 國有企業(yè)融資性貿(mào)易存在的風(fēng)險(xiǎn)

2.1 防范能力弱，存在資金損失風(fēng)險(xiǎn)

國有大中型企業(yè)在融資性貿(mào)易中貨物和資金都不由自身控制，稍有不慎就會(huì)“錢貨兩空”。首先，通過融資性貿(mào)易獲取資金的民營企業(yè)通常是資信狀況差的小企業(yè)，它們抵御系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)能力弱，一旦經(jīng)濟(jì)形勢發(fā)生重大變化或商品價(jià)格發(fā)生較大波動(dòng)，極易出現(xiàn)財(cái)務(wù)危機(jī)，引發(fā)資金鏈斷裂，無法歸還資金。其次，國有大中型企業(yè)缺乏完善的信貸管理和風(fēng)險(xiǎn)控制體系，沒有權(quán)限監(jiān)管民營企業(yè)銀行賬戶，無法做到全面評(píng)估控制風(fēng)險(xiǎn)，一旦貿(mào)易出現(xiàn)問題，資金鏈斷裂，國有企業(yè)將蒙受巨大經(jīng)濟(jì)損失。

2.2 非實(shí)物交易，存在法律和稅收風(fēng)險(xiǎn)

融資性貿(mào)易形式多樣，有一部分融資性貿(mào)易只是“走單、走票、不走貨”，即只簽訂合同而無實(shí)物交付行為。由于實(shí)際未發(fā)生真實(shí)交易行為，企業(yè)與貿(mào)易伙伴之間互開增值稅發(fā)票的行為很可能會(huì)被認(rèn)定為虛開增值稅發(fā)票。

2.3 資金的非正常調(diào)用，存在經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)

從事融資性貿(mào)易的國有大中型企業(yè)的主營業(yè)務(wù)多數(shù)并不是貿(mào)易，但其發(fā)現(xiàn)融資性貿(mào)易可以在不花費(fèi)多少人力和精力的情況下就能實(shí)現(xiàn)“規(guī)模”和“利潤”的雙豐收，極易形成依賴這種貿(mào)易方式完成任務(wù)指標(biāo)的惰性，影響了國有企業(yè)自身的發(fā)展。也可能出現(xiàn)因?qū)⒋罅抠Y金用于了融資性貿(mào)易，當(dāng)自身有良好的主營業(yè)務(wù)時(shí)也無法實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

3 國有企業(yè)融資性貿(mào)易審計(jì)方法及實(shí)務(wù)

3.1 通過貿(mào)易鏈條中關(guān)聯(lián)關(guān)系審查

內(nèi)部審計(jì)人員在審計(jì)時(shí)，應(yīng)了解被審計(jì)單位是否以貿(mào)易為主營業(yè)務(wù)，并選取其主營貿(mào)易商品作為標(biāo)的物，對(duì)其供應(yīng)商、客戶信息進(jìn)行整理，通過“天眼查”網(wǎng)站和國家工商總局國家企業(yè)信用信息公示系統(tǒng)等信息手段查詢供應(yīng)商與客戶之間是否為關(guān)聯(lián)企業(yè)，二者是否在同一個(gè)城市并相距很近，查看企業(yè)與雙方簽訂合同的結(jié)算條款是如何規(guī)定的，確認(rèn)是否屬于融資性貿(mào)易。

實(shí)例：審計(jì)人員在對(duì)主營業(yè)務(wù)為焦炭、鋼材、糖等大宗商品貿(mào)易業(yè)務(wù)的公司A 進(jìn)行審計(jì)時(shí)，了解到該公司的鋼坯貿(mào)易業(yè)務(wù)量較大，而且收益不錯(cuò)。根據(jù)審計(jì)人員審前調(diào)查了解到近幾年鋼貿(mào)企業(yè)存在資金周轉(zhuǎn)緊張的情況，審計(jì)人員懷疑A 公司的鋼坯貿(mào)易為融資性貿(mào)易。于是從A 公司買賣鋼坯貿(mào)易業(yè)務(wù)入手，根據(jù)合同臺(tái)賬整理出了鋼坯貿(mào)易供應(yīng)商和客戶的明細(xì)表，并通過查詢信息系統(tǒng)如“天眼查”或國家工商總局國家企業(yè)信用信息公示系統(tǒng)進(jìn)行查詢，發(fā)現(xiàn)A 公司的供應(yīng)商和客戶全部為民營企業(yè)且二者由同一自然人控股，兩者的注冊地也在同一個(gè)城市。再查看合同結(jié)算條款發(fā)現(xiàn)是這樣規(guī)定的：A公司在客戶指定供應(yīng)商的前提下預(yù)付全部貨款為客戶采購鋼坯，鋼坯由供應(yīng)商直接發(fā)給客戶。原來，A公司利用其能夠從上級(jí)單位獲得付息資金、資金量較為充沛的條件，取得資金后通過融資性貿(mào)易為民營企業(yè)提供資金并根據(jù)提供資金時(shí)間長短獲取相應(yīng)的資金使用費(fèi)。

3.2 通過現(xiàn)場監(jiān)盤存貨的方法審查

內(nèi)部審計(jì)人員在審計(jì)時(shí)，應(yīng)核實(shí)存貨增減量與合同成交量是否相符，并應(yīng)對(duì)存貨進(jìn)行現(xiàn)場監(jiān)盤，如果存貨存放在第三方庫房，審計(jì)人員應(yīng)前往第三方庫房查看存貨存放情況，并通過調(diào)取存貨貨權(quán)證明確認(rèn)被審計(jì)單位是否擁有存貨的所有權(quán)。此外，還應(yīng)查看被審計(jì)單位的賬面有無發(fā)生存儲(chǔ)費(fèi)、裝卸費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用，因?yàn)槿绻尕浾鎸?shí)存在，這些費(fèi)用是必然要發(fā)生的［9］63。

實(shí)例：審計(jì)人員在對(duì)主要從事貿(mào)易業(yè)務(wù)的B公司審計(jì)時(shí)，發(fā)現(xiàn)該公司存貨賬面余額較大，尤其是白糖數(shù)量竟然有X萬余噸，金額X億元，引起了審計(jì)人員的注意，于是調(diào)取B 公司合同臺(tái)賬、存貨盤點(diǎn)表等，并提出要進(jìn)行現(xiàn)場監(jiān)盤。B公司相關(guān)人員提出白糖存放于距離較遠(yuǎn)的第三方倉儲(chǔ)企業(yè)庫房，可是審計(jì)人員通過調(diào)閱合同臺(tái)賬發(fā)現(xiàn)B公司與倉儲(chǔ)企業(yè)并沒有簽訂倉儲(chǔ)合同，查看財(cái)務(wù)賬面也沒有發(fā)現(xiàn)倉儲(chǔ)費(fèi)和裝卸費(fèi)支出。于是審計(jì)人員趕赴第三方倉儲(chǔ)企業(yè)庫房進(jìn)行了監(jiān)盤，實(shí)際盤點(diǎn)的存貨數(shù)量與賬面數(shù)量不符。經(jīng)查證，B公司與其客戶開展的是以白糖為標(biāo)的物的融資性貿(mào)易，B公司除根據(jù)提供資金及占用期限以貿(mào)易差價(jià)的形式收取一定的資金占用費(fèi)外，不參與任何實(shí)物管理。

3.3 通過對(duì)合同和發(fā)票進(jìn)行審查

內(nèi)部審計(jì)人員在審計(jì)時(shí)，應(yīng)關(guān)注購銷合同中是否對(duì)商品購銷價(jià)格進(jìn)行了具體約定或是僅僅對(duì)資金占用費(fèi)率或手續(xù)費(fèi)率進(jìn)行了約定，并計(jì)算一下商品購銷差價(jià)是否與交貨期長短存在正比關(guān)系。應(yīng)關(guān)注被審計(jì)單位是否在收到供應(yīng)商開具的增值稅發(fā)票后在短期內(nèi)就開出了金額略高出的銷貨發(fā)票，同一家企業(yè)是否既是供應(yīng)商也是客戶［9］64。

實(shí)例：審計(jì)人員在對(duì)國有企業(yè)C公司審計(jì)時(shí)，發(fā)現(xiàn)其與貿(mào)易客戶的銷貨合同中僅約定了銷貨價(jià)格的確定方法，即：按照其從供應(yīng)商處采購商品的價(jià)格確定同時(shí)按照一定比率收取資金占用費(fèi)，而對(duì)商品具體銷貨價(jià)格金額未明確。同時(shí)發(fā)現(xiàn)該公司每次都是在收到供應(yīng)商開具發(fā)票的1～2 日內(nèi)即開具數(shù)量相同、金額略高出一些的銷售發(fā)票，且在不同時(shí)點(diǎn)銷售的同種商品價(jià)格是不相同的。經(jīng)查證，C公司參與貿(mào)易鏈條就是為其貿(mào)易客戶提供資金，并經(jīng)過測算得出同種商品不同時(shí)點(diǎn)銷售價(jià)格不同是因占用資金的時(shí)間長短不同造成，二者之間成正比關(guān)系。

3.4 通過大額無動(dòng)態(tài)應(yīng)收款項(xiàng)掛賬追查

國有企業(yè)為民營企業(yè)提供融資性支持存在很大風(fēng)險(xiǎn)，一旦貿(mào)易或市場出現(xiàn)問題，支付的貨款很難追回，勢必形成大額應(yīng)收款項(xiàng)，所以內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的大額無動(dòng)態(tài)應(yīng)收款項(xiàng)也應(yīng)引起關(guān)注，應(yīng)獲取相關(guān)的合同、對(duì)方單位簽認(rèn)單等資料，查看合同內(nèi)容和結(jié)算條款，了解掛賬的具體原因，如為無法收回的長期墊付資金極有可能為融資性貿(mào)易。

實(shí)例：審計(jì)人員在對(duì)某銷售企業(yè)審計(jì)時(shí)，發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款余額較大，一筆掛賬時(shí)間3年以上、金額達(dá)X億元的應(yīng)收款項(xiàng)引起了審計(jì)人員注意，經(jīng)對(duì)該筆應(yīng)收款項(xiàng)涉及的合同、對(duì)方單位歷年簽認(rèn)單等資料進(jìn)行審查。證實(shí)確為融資性貿(mào)易業(yè)務(wù)，在整個(gè)過程中不涉及貨物流轉(zhuǎn)和購銷，只是采取虛假銷售的方式將資金借出，后因?qū)Ψ絾挝怀霈F(xiàn)資金鏈斷裂，造成借出款項(xiàng)無法收回長期掛賬。

3.5 通過交易貨物的來源和去向?qū)彶?/h3>

根據(jù)常識(shí)，假如貿(mào)易背景不是真的，那買賣的貨物也應(yīng)該是不存在的，審計(jì)人員可以看看貨物是從哪里購入的，買入后又轉(zhuǎn)手銷售到哪里去了。如條件允許可以向貨物供貨商或客戶進(jìn)行前后延伸，以確認(rèn)是否存在循環(huán)貿(mào)易的情況。

4 結(jié)束語

鑒于融資性貿(mào)易帶給國有企業(yè)的是風(fēng)險(xiǎn)和收益不對(duì)等的狀況，國有企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格按照國資委的規(guī)定，強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)或責(zé)任意識(shí)，不涉足該類業(yè)務(wù)。國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門作為風(fēng)險(xiǎn)管理的第三道防線，也應(yīng)主動(dòng)出擊，尋找線索，有效識(shí)別融資性貿(mào)易風(fēng)險(xiǎn)，并進(jìn)一步總結(jié)融資性貿(mào)易審計(jì)方法，提高審計(jì)水平，幫助國有企業(yè)規(guī)范運(yùn)營以避免造成國有資產(chǎn)流失［10］。