侯彬彬

（寶鋼集團八鋼公司經(jīng)營財務(wù)部）

1 前言

為了實施更大規(guī)模減稅降費，推進增值稅實質(zhì)性減稅，2019年國家財政部、稅務(wù)總局、海關(guān)總署聯(lián)合推出了一系列政策深化增值稅改革政策，政策涉及到多項出口退稅變動。作為鋼鐵行業(yè)的外貿(mào)企業(yè)利用好新稅法的優(yōu)惠政策，既能為企業(yè)創(chuàng)造效益，也為企業(yè)發(fā)展提供支持。筆者對新稅法實施后的具體應(yīng)用進行分析。

2 出口退稅的積極作用及原則

對出口貨物退稅不是“政策性優(yōu)惠”而是“國際慣例”。國家將出口貨物在國內(nèi)生產(chǎn)、流通環(huán)節(jié)實際承擔的增值稅和消費稅，在貨物出口通關(guān)后，退還給了出口企業(yè)，以確保出口貨物以不含稅的價格進入國際市場，從而避免國際雙重征稅。給予企業(yè)的退稅主要包括退還對國內(nèi)生產(chǎn)階段征收的增值稅，以及對國內(nèi)商品和服務(wù)征收的增值稅。出口退稅是為了將出口貨物的整體稅負歸零。原因很簡單，就是鼓勵出口，降低出口貨物的價格，提高本國產(chǎn)品在國際市場的競爭力。

公平征稅的原則：為了確保國內(nèi)產(chǎn)品在參與國際貿(mào)易方面享有公平競爭，消除國家稅收政策之間的差異，要求各國按照國際慣例，退還已征收的出口貨物間接稅，以促進國際貿(mào)易的發(fā)展。

零稅率原則：征多少，退多少。國家利用退稅率來實現(xiàn)宏觀經(jīng)濟調(diào)控目標，例如為調(diào)控產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，設(shè)定低稅率以限制低附加值產(chǎn)品的出口，設(shè)定高稅率來鼓勵高附加值產(chǎn)品的出口。退稅率為零，就是不免不退。增值稅的退稅率不一定等于應(yīng)稅稅率，出口退稅率有13%、10%、9%、6%、0%五檔，是為了通過退稅率來控制出口的原因。

3 有關(guān)出口退稅的調(diào)整事項及應(yīng)用

3.1 降低了退稅率

新稅法規(guī)定：2019年4月1日起，原征稅率和退稅率均為16%的出口貨物服務(wù)，退稅率調(diào)整為13%；原征稅率和退稅率均為10%的出口貨物服務(wù)，退稅率調(diào)整為9%。本輪深化增值稅改革中同步調(diào)整出口退稅率，僅涉及征、退稅率一致的出口貨物和服務(wù)，對于原退稅率小于適用稅率的，此次出口退稅率不做調(diào)整。

3.2 規(guī)定了出口退稅率適用時間和過渡期

調(diào)整后的出口退稅率適用時間和過渡期：出口退稅率調(diào)整自2019年4月1日起執(zhí)行，“4月1日”指的是貨物服務(wù)的出口時間，而非出口企業(yè)在國內(nèi)采購貨物取得的增值稅專用發(fā)票的開具時間。為保障企業(yè)的合法權(quán)益，給出口企業(yè)消化前期庫存留出時間，本次出口退稅率調(diào)整設(shè)置了三個月的過渡期，即2019年6月30日前，企業(yè)出口貨物勞務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為，可根據(jù)具體的情形適用相應(yīng)的過渡期政策，過渡期滿以后再統(tǒng)一按調(diào)整后的退稅率執(zhí)行。

（1）適用增值稅免退稅辦法的外貿(mào)企業(yè)出口業(yè)務(wù)，在過渡期內(nèi)一律按“征稅原稅率，退稅原稅率”和“征稅現(xiàn)稅率，退稅現(xiàn)稅率”兩種情形執(zhí)行。即，一家外貿(mào)企業(yè)2019年4月1日之前報關(guān)出口了一批適用稅率16%（或10%）的貨物，4月1日之后取得稅率為13%（或9%）的增值稅專用發(fā)票，應(yīng)按13%（或9%）的出口退稅率辦理退稅，取得稅率為16%（或10%）的增值稅專用發(fā)票，應(yīng)按16%（或10%）的出口退稅率辦理退稅。

（2）適用增值稅免抵退稅辦法的生產(chǎn)企業(yè)出口業(yè)務(wù)，在過渡期內(nèi)，一律執(zhí)行原來的出口退稅率。即，一家生產(chǎn)企業(yè)2019年4月1日之前報關(guān)出口了一批適用稅率16%（或10%）的貨物，應(yīng)按16%（或10%）的出口退稅率辦理退稅。

（3）過渡期內(nèi)適用免抵退稅辦法的生產(chǎn)企業(yè)出口貨物服務(wù)、發(fā)生跨境應(yīng)稅行為，在計算免抵退稅時，適用稅率低于出口退稅率的，適用稅率與出口退稅率之差視為零參與免抵退稅計算。

此次稅改最大亮點就是“征多少退多少，徹底退稅”，簡化了出口退稅操作。

3.3 應(yīng)用案例

【案例一】某鋼鐵企業(yè)下屬某外貿(mào)企業(yè)于2019年3月29日采購一批熱鍍鋅鋼卷（出口退稅率為13%），取得稅率為16%的增值稅專用發(fā)票；4月9日又采購一批熱鍍鋅鋼卷（出口退稅率為13%），取得稅率為13%的增值稅專用發(fā)票；4月25日，將上述兩批熱鍍鋅鋼卷發(fā)運出口，出口貨物報關(guān)單上注明的報關(guān)出口日期為2019年4月25日。

該外貿(mào)企業(yè)2019年3月29日購進的熱鍍鋅鋼卷出口銷售免稅，按銷售美元價格折合成人民幣金額計入銷售收入，不予免抵退稅部分（征收率16%大于退稅率13%，即不含稅采購金額*（16%-13%））計入銷售成本，應(yīng)執(zhí)行13%的退稅率計算退稅額。該外貿(mào)企業(yè)2019年4月9日購進的熱鍍鋅鋼卷出口銷售免稅，按銷售美元價格折合成人民幣金額計入銷售收入，無不予免抵退稅部分（征收率13%等于退稅率13%），應(yīng)執(zhí)行13%的退稅率計算退稅額。

【案例二】某鋼鐵企業(yè)下屬某外貿(mào)企業(yè)于2019年3月29日采購一批貨物（出口退稅率為16%），取得稅率為16%的增值稅專用發(fā)票；4月5日又采購一批貨物（出口退稅率調(diào)整為13%），取得稅率為13%的增值稅專用發(fā)票；4月26日，將上述兩批貨物發(fā)運出口，出口貨物報關(guān)單上注明的報關(guān)出口日期為2019年4月26日。

該外貿(mào)企業(yè)2019年3月29日購進的貨物出口銷售免稅，按銷售美元價格折合成人民幣金額計入銷售收入，無不予免抵退稅部分（征收率16%等于退稅率16%），應(yīng)執(zhí)行調(diào)整前16%的退稅率計算退稅額。該外貿(mào)企業(yè)2019年4月5日購進的貨物出口銷售免稅，按銷售美元價格折合成人民幣金額計入銷售收入，無不予免抵退稅部分（征收率13%等于退稅率13%），應(yīng)執(zhí)行調(diào)整后13%的退稅率計算退稅額。

【案例三】某金屬制品生產(chǎn)企業(yè)于2019年3月25日采購一批原材料，取得稅率為16%的增值稅專用發(fā)票；4月3日又采購一批原材料，取得稅率為13%的增值稅專用發(fā)票；上述兩批購進原材料用于生產(chǎn)某種出口產(chǎn)品，該出口產(chǎn)品退稅率為16%。4月30日，將該商品出口，出口貨物報關(guān)單上注明的報關(guān)出口日期為2019年4月30日。該金屬制品生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)統(tǒng)一按照調(diào)整前16%的退稅率計算退稅額。

4 出口退稅基本操作規(guī)定

出口貨物退(免稅)是在國際貿(mào)易業(yè)務(wù)中，根據(jù)稅法規(guī)定，向海關(guān)申報的出口貨物在國內(nèi)生產(chǎn)和流通環(huán)節(jié)退還或免征增值稅和消費稅。出口貨物退稅(免稅)是一項普遍適用于國際貿(mào)易的稅收措施，并被各國普遍接受。

出口退稅實際上是出口免、退稅。由于增值稅是間接稅，即應(yīng)繳納的增值稅款=銷項稅-進項稅，因此在實際操作中，免征銷項稅，退還進項稅。

出口退稅與其他類型的退稅不同，出口退稅退還的是進項稅額，其他退稅退還的是應(yīng)繳稅款。因此，在納稅申報表中，免抵退貨物的應(yīng)退稅額與進項稅轉(zhuǎn)出列示一樣，為可抵扣稅額的負數(shù)。原因是已經(jīng)退還了進項稅，不可以再抵扣，但它應(yīng)該從可扣除的稅額中扣除。

（1）外貿(mào)企業(yè)“免、退稅”：“免”指免征外貿(mào)企業(yè)出口貨物的增值稅銷項稅；“退”指退還外貿(mào)企業(yè)國內(nèi)購進貨物不予抵扣的增值稅進項稅。

（2）生產(chǎn)企業(yè)“免、抵、退稅”：“免”指對生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物，免征增值稅銷項稅；“抵”指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物所耗用的原燃料、備品備件、能源動力、運費等所包含的應(yīng)予退還進項稅額部分，抵頂內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅額；“退”指生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物在當期內(nèi)應(yīng)抵頂?shù)倪M項稅額大于應(yīng)納稅額時，對未抵頂完的部分予以退稅。由于生產(chǎn)貨物所涉及的可抵扣的原燃料、機物料、備品備件、能源動力、運費等繁雜眾多，無法準確區(qū)分出口部分和內(nèi)銷部分各自匹配對應(yīng)的進項，也就無法準確核算出口應(yīng)退的進項稅部分?！暗帧?，就是用出口對應(yīng)的應(yīng)退進項稅，抵頂內(nèi)銷對應(yīng)的應(yīng)納稅額，最終來確認退稅的部分?！暗帧本褪且粋€計算退稅的過程，本質(zhì)上就是計算全部的應(yīng)納稅額（稅基）。應(yīng)退稅款全部抵頂完畢后，應(yīng)納稅額為正數(shù)，只需繳納稅款；如果該退稅部分抵頂不完，則應(yīng)納稅額為負數(shù)，這個負數(shù)就是退稅款。

5 出口退稅主要類型及案例應(yīng)用

（1）又免又退。增值稅一般納稅人既有銷項稅，也有進項稅，根據(jù)稅法規(guī)定可以免征銷項稅，同時也可以退還進項稅，以消除總體稅收負擔。

（2）只免不退。增值稅小規(guī)模納稅人出口貨物或者是免稅產(chǎn)品，都是沒有進項稅，則只免除銷項稅，那么進項稅也就不用退還了。只免不退，符合消除整體稅收負擔的目標。

（3）不免不退。針對的是非國家鼓勵類的出口貨物，例如國家計劃外的原油出口、援外出口貨物，以及國家禁止出口的貨物。

【案例一】2019年3月6日，某鋼鐵企業(yè)司下屬外貿(mào)企業(yè)（有進出口經(jīng)營權(quán)）收購一批貨物報關(guān)出口，收購貨物取得的增值稅專用發(fā)票上注明的購貨金額為100000元，增值稅額為16000元，款項已支付。該貨物于3月22日報關(guān)出口并收匯，退稅率為13%，出口銷售價格為18000美元（匯率$1：￥6.8）。采購貨物入庫結(jié)算時，按16000元計入應(yīng)交增值稅-進項稅額，銷售時計算不予退還的進項稅額為3000=100000×(16%-13%)

計算的退稅額應(yīng)為13000元,銷售按122400（18000美元×6.8）確認收入免銷項稅。

【案例二】2019年4月6日，某鋼鐵企業(yè)下屬外貿(mào)企業(yè)（有進出口經(jīng)營權(quán)）收購一批貨物報關(guān)出口，收購貨物取得的增值稅專用發(fā)票上注明的購貨金額為10000元，增值稅額為1300元，款項已支付。該貨物于4月22日報關(guān)出口并收匯，退稅率為13%，出口銷售價格為1800美元（匯率$1：￥7.05）。采購貨物入庫結(jié)算時，按1300元計入應(yīng)交增值稅-進項稅額，退稅額應(yīng)為1300元同時進項稅轉(zhuǎn)出1300元，銷售按12690（1800美元×7.05）確認收入免銷項稅。

【案例三】某金屬制品生產(chǎn)企業(yè)出口商品實行免抵退稅方法，銷售和外購貨物的增值稅稅率為13%，出口退稅率為9%。

該生產(chǎn)企業(yè)2019年發(fā)生的有關(guān)業(yè)務(wù)：（1）七月份，報關(guān)出口商品30萬美元，匯率6.8；內(nèi)銷商品銷售額550萬元；購進貨物取得的發(fā)票上注明的購貨金額為600萬元，增值稅額為78萬元；期初無增值稅留抵稅額，本期出口退稅憑據(jù)全部收齊。

七月應(yīng)納稅額或應(yīng)退稅額計算：

應(yīng)納稅額 =550×13%-600×13%+30×6.8×(13%-9%)=1.66（萬元）＞0

免抵退稅額=30×6.8×9%=18.36（萬元）

應(yīng)計入成本稅額=30×6.8×(13%-9%)=8.16（萬元）

七月應(yīng)納增值稅為1.66萬元，不再退稅也無留抵稅額。

（2）八月份，報關(guān)出口商品25萬美元，匯率7.0；內(nèi)銷商品銷售額500萬元；購進貨物取得的發(fā)票上注明的購貨金額為650萬元，增值稅額為84.5萬元；期初沒有增值稅留抵稅額。

八月應(yīng)納稅額或應(yīng)退稅額計算：

應(yīng)納稅額=500×13%-650×13%+25×7×(13%-9%)=-12.5（萬元）＜0（退稅前留抵稅額）

免抵退稅額=25×7×9%=15.75（萬元）＞12.5（萬元）

應(yīng)計入成本稅額=25×7×(13%-9%)=7（萬元）

八月可予辦理出口退稅12.5萬元，現(xiàn)假設(shè)八月份出口退稅憑據(jù)未全部收齊，留底稅額12.5萬元，則結(jié)轉(zhuǎn)至下期繼續(xù)抵扣。

（3）九月份，報關(guān)出口商品40萬美元，匯率7.0；內(nèi)銷商品銷售額420萬元；購進貨物取得的發(fā)票上注明的購貨金額為480萬元，增值稅額為62.4萬元；出口退稅憑據(jù)全部收齊。

九月應(yīng)納稅額或應(yīng)退稅額計算：

應(yīng)納稅額=420×13%-480×13%+40×7×(13%-9%)-12.5=-9.1（萬元）＜0（退稅前留抵稅額）

本月免抵退稅額=40×7×9%=25.2（萬元）＞9.1（萬元）

本月應(yīng)計入成本稅額=40×7×(13%-9%)=11.2（萬元）

假設(shè)本月和上月出口退稅憑據(jù)均于本月全部收齊，九月免抵退稅額=25.2+15.75=40.95萬元＞9.1（萬元）

九月出口抵減內(nèi)銷商品應(yīng)納稅額=40.95-9.1=31.85（萬元）

九月份出口退稅額=退稅前留抵稅額=9.1（萬元）

退稅后留底稅額=9.1-9.1=0（萬元）

本月準予退稅9.1萬元，出口抵減內(nèi)銷商品應(yīng)納稅額31.85萬元，退稅后期末無留抵稅額。

（4）十月份，報關(guān)出口商品35萬美元，匯率7.0；內(nèi)銷商品銷售額180萬元；購進貨物取得的發(fā)票上注明的購貨金額為850萬元，增值稅額為110.5萬元。

十月應(yīng)納稅額或應(yīng)退稅額計算：

應(yīng)納稅額=180×13%-850×13%+35×7×(13%-9%)=-77.3（萬元）＜0（退稅前留抵稅額）

十月免抵退稅額=35×7×9%=22.05（萬元）＜77.3（萬元）

十月應(yīng)計入成本稅額=35×7×(13%-9%)=9.8（萬元）

出口退稅額=當期免抵退稅額=22.05（萬元）

退稅后留抵稅額=77.3-22.05=55.25（萬元）

本月準予退還增值稅22.05萬元，退稅后留底稅額55.25萬元，則結(jié)轉(zhuǎn)至下期繼續(xù)抵扣。

6 結(jié)束語

此次稅改，征稅率下降三個或一個百分點而退稅率不變的情形，提高了征退比率，對企業(yè)出口業(yè)務(wù)影響是較積極的，尤其是對原征退差（不予免抵退稅部分）較大的出口企業(yè)，稅改后征退差縮小了，成本有所降低，在價格不變的前提下利潤空間有所擴大。

綜上所述，此次稅改“征多少退多少，徹底退稅”，簡化了出口退稅實際操作，對企業(yè)的影響是正面的，影響是深遠的。